文/馬曉鈺，安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院

或有事項(xiàng)作為一項(xiàng)有別于其他經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的事項(xiàng)，有著自身的特殊性，不確定性是或有事項(xiàng)的最突出的特征。其中，或有事項(xiàng)的結(jié)果可能會(huì)產(chǎn)生一項(xiàng)或有負(fù)債，預(yù)計(jì)負(fù)債或者或有資產(chǎn)等。本文主要研究或有負(fù)債，預(yù)計(jì)負(fù)債以及或有資產(chǎn)，這三者之間有著明顯的區(qū)別同時(shí)又各自存在著聯(lián)系，準(zhǔn)確把握或有事項(xiàng)的產(chǎn)生結(jié)果對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提高以及經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的把控有著積極重要的意義。

1 或有事項(xiàng)的含義和特征

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》規(guī)定，或有事項(xiàng)，是指過去的交易或者事項(xiàng)形成的，其結(jié)果需要由某些未來事項(xiàng)的發(fā)生不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給與或有事項(xiàng)的定義中可以看出，不確定性是或有事項(xiàng)的一個(gè)重要特征。

比較或有事項(xiàng)與其他確認(rèn)的負(fù)債與資產(chǎn)的確認(rèn)條件可以看出，或有事項(xiàng)同負(fù)債和資產(chǎn)有一個(gè)共同特征，就是它是由過去的交易和事項(xiàng)形成，比如未決訴訟和未決仲裁，但企業(yè)未來可能發(fā)生的自然災(zāi)害，經(jīng)營虧損等就不屬于或有事項(xiàng)；有別于負(fù)債和資產(chǎn)的就是或有事項(xiàng)的另兩個(gè)特征：一是或有事項(xiàng)的結(jié)果具有不確定性，這種不確定性主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面，或有事項(xiàng)的結(jié)果是否發(fā)生具有不確定性和或有事項(xiàng)的結(jié)果預(yù)計(jì)將發(fā)生，但發(fā)生的具體時(shí)間或金額具有不確定性；二是或有事項(xiàng)的結(jié)果須由未來事項(xiàng)的發(fā)生或者不發(fā)生來決定，這一特征主要體現(xiàn)在債務(wù)擔(dān)保中。而資產(chǎn)與負(fù)債都是由企業(yè)擁有或控制，預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出企業(yè)的，從中可以體會(huì)到或有事項(xiàng)有別于資產(chǎn)和負(fù)債的最大特征就是不確定性。因此，或有事項(xiàng)的結(jié)果也可能會(huì)產(chǎn)生一項(xiàng)或有負(fù)債，預(yù)計(jì)負(fù)債或者或有資產(chǎn)等。

2 或有負(fù)債與預(yù)計(jì)負(fù)債和或有資產(chǎn)的區(qū)別聯(lián)系

關(guān)于這三者之間的區(qū)別和聯(lián)系，概括來說，如果一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)在符合或有事項(xiàng)的三個(gè)特征條件，同時(shí)能夠符合預(yù)計(jì)負(fù)債的三個(gè)確認(rèn)條件，那么這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)就可以確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，這三個(gè)確認(rèn)條件是企業(yè)承擔(dān)的該項(xiàng)業(yè)務(wù)是現(xiàn)時(shí)義務(wù)；履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，而這個(gè)很可能是指該項(xiàng)不確定事項(xiàng)發(fā)生的概率大于50%但小于等于95%；該義務(wù)的金額可以可靠地計(jì)量。從預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件可以看出，預(yù)計(jì)負(fù)債滿足負(fù)債的確認(rèn)條件，有別于負(fù)債的地方就是預(yù)計(jì)負(fù)債是由或有事項(xiàng)產(chǎn)生，一般是由或有負(fù)債得來，因此預(yù)計(jì)負(fù)債和負(fù)債的主要區(qū)別還是不確定性。

關(guān)于或有負(fù)債，則是當(dāng)企業(yè)與或有事項(xiàng)有關(guān)的業(yè)務(wù)不能滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)的三個(gè)條件時(shí)，就應(yīng)該視為或有負(fù)債進(jìn)行相關(guān)的會(huì)計(jì)處理。具體說來可以從兩個(gè)方面進(jìn)行概括，一是由過去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在義務(wù)；二是由過去的交易或者事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，但履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。對(duì)比預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)的三個(gè)條件，可以看出或有負(fù)債無論是潛在義務(wù)還是現(xiàn)時(shí)義務(wù)，都不符合負(fù)債的確認(rèn)條件。但隨著各種經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的可能性變化，或有負(fù)債的潛在義務(wù)也有可能會(huì)轉(zhuǎn)變成現(xiàn)時(shí)義務(wù)，或者導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性也隨之加大，那么此時(shí)該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)就符合了預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件，因此，預(yù)計(jì)負(fù)債多是由或有負(fù)債轉(zhuǎn)變而來的。

而對(duì)于或有資產(chǎn)來說，則可以類比于或有負(fù)債，或有資產(chǎn)是滿足了或有事項(xiàng)的三個(gè)特征同時(shí)會(huì)導(dǎo)致未來經(jīng)濟(jì)利益流出的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，或有資產(chǎn)不符合資產(chǎn)的確認(rèn)條件，若或有資產(chǎn)因?yàn)槠髽I(yè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)變化的因素導(dǎo)致其符合了資產(chǎn)的確認(rèn)條件，則應(yīng)將其確認(rèn)為其他應(yīng)收款，并進(jìn)行相關(guān)的會(huì)計(jì)處理。

概括來看，對(duì)或有負(fù)債，預(yù)計(jì)負(fù)債，或有資產(chǎn)，關(guān)鍵還是是否符合資產(chǎn)，負(fù)債的確認(rèn)條件。在滿足或有事項(xiàng)的三個(gè)條件的同時(shí)，會(huì)導(dǎo)致未來經(jīng)濟(jì)利益流出的，并且滿足負(fù)債的確認(rèn)條件，那么就應(yīng)該將該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)作為預(yù)計(jì)負(fù)債進(jìn)行處理；若不符合負(fù)債的確認(rèn)條件，那么該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)則應(yīng)該視為或有負(fù)債；而在滿足或有事項(xiàng)的三個(gè)條件的同時(shí)，會(huì)導(dǎo)致未來經(jīng)濟(jì)利益流入的，并且不滿足資產(chǎn)的確認(rèn)條件的，則視為或有資產(chǎn)來進(jìn)行處理；若滿足了資產(chǎn)的確認(rèn)條件，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為其他應(yīng)收款。

3 預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量與或有資產(chǎn)和或有負(fù)債的披露

有關(guān)或有事項(xiàng)的計(jì)量主要是由最佳估計(jì)數(shù)來確定，這主要從兩個(gè)方面來確定。比如預(yù)計(jì)負(fù)債，若有關(guān)該事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)支出是一個(gè)連續(xù)的范圍，且范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，那么就可按照該范圍的上下限的算術(shù)平均數(shù)來確定。而在其他情況下，即所需支出不存一個(gè)連續(xù)范圍，或者雖然存在一個(gè)連續(xù)范圍，但該連續(xù)范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性不相同。此時(shí)就設(shè)計(jì)該業(yè)務(wù)中包含的現(xiàn)金流入數(shù)，若只是單筆現(xiàn)金流出，則按照最可能流出的金額來確定，若涉及到多筆現(xiàn)金流出，就采用加權(quán)平均數(shù)法來確定所需支出。

同時(shí)有關(guān)于預(yù)計(jì)負(fù)債中企業(yè)得到第三方補(bǔ)償?shù)拇_定，企業(yè)在估計(jì)的補(bǔ)償金額能基本確定收到的情況下，可以將補(bǔ)償金額作為資產(chǎn)單獨(dú)列示，并且不能與預(yù)計(jì)負(fù)債的進(jìn)行抵減，因?yàn)榇藭r(shí)該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)符合資產(chǎn)的確認(rèn)條件。

有關(guān)或有資產(chǎn)以及或有負(fù)債的披露，此時(shí)則涉及到重要性原則，若企業(yè)認(rèn)為披露全部或部分信息會(huì)損害到企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益時(shí)或者會(huì)對(duì)企業(yè)造成重大影響時(shí)，企業(yè)無須披露這些信息，若涉及到極小可能的經(jīng)濟(jì)利益流入或流出的，企業(yè)同樣無須披露。若涉及到重大的經(jīng)濟(jì)信息則需要在附注內(nèi)進(jìn)行披露。