楊立振

（大信會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）山東分所，山東 濟(jì)南 250014）

從東方電子、萬福生科財務(wù)造假，到康美、康得新爆出財務(wù)舞弊，在中國資本市場近30年的發(fā)展中，財務(wù)造假一直是甩之不去的毒瘤，它不僅嚴(yán)重?fù)p害投資者利益、損害上市公司利益，還嚴(yán)重危害資本市場的健康發(fā)展，動搖中國股市的根基。財政部、證監(jiān)會制定了各種制度、措施保障上市公司的財報質(zhì)量，偏偏財務(wù)造假愈演愈烈，公眾投資者對注冊會計師的審計質(zhì)量提出了質(zhì)疑。下面，筆者基于工作經(jīng)驗，如何提高審計質(zhì)量進(jìn)行如下探討。

一、財務(wù)造假的動機(jī)

上市公司財務(wù)舞弊的動機(jī)主要有以下幾種：

（一）維持營業(yè)收入、凈利潤的增長曲線，保持、提高市值。

（二）滿足再融資的要求。

（三）配合大股東減持。

（四）保持上市資格，避免被ST、退市。

（五）其他。

IPO企業(yè)財務(wù)造假動機(jī)則是滿足IPO核查要求。面對財務(wù)造假可能獲得的巨大利益，促使造假者鋌而走險；面對日益完善的監(jiān)管和審計手段，造假者也不斷提高造假水平。從不斷爆出的財務(wù)造假案例看，注冊會計師在這場造假與審計的博弈中，仍然要提高自己的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

二、審計質(zhì)量的重要性

注冊會計師作為證券市場的“經(jīng)濟(jì)警察”，擔(dān)負(fù)著對上市公司財務(wù)數(shù)據(jù)把關(guān)的重任。財務(wù)數(shù)據(jù)是投資者重要的決策依據(jù)，失真、虛假的財務(wù)數(shù)據(jù)可能誤導(dǎo)投資決策，損害投資者的利益，從而打擊投資積極性，進(jìn)而影響整個資本市場的發(fā)展，甚至出現(xiàn)劣幣驅(qū)逐良幣，財務(wù)造假橫行，真正的優(yōu)質(zhì)公司無法脫穎而出，不利于國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展。只有不斷地提高審計質(zhì)量，才能滿足廣大投資者對注冊會計師行業(yè)的期望。

三、影響審計質(zhì)量的因素

筆者認(rèn)為影響審計質(zhì)量的因素分為主要因素和其他因素。

（一）主要因素

1、上市公司作為甲方聘請注冊會計師審計的模式，審計機(jī)構(gòu)無獨(dú)特競爭優(yōu)勢的情況下，為保持業(yè)務(wù)的存續(xù)、發(fā)展，難免要承接部分高風(fēng)險的項目，甚至市場上流傳著“審計收費(fèi)畸高的收費(fèi)項目多半有問題”的說法。

2、會計師事務(wù)所無序競爭，致使審計收費(fèi)過低，注冊會計師的工作量與收入不成比例，無法吸引行業(yè)人才，導(dǎo)致審計質(zhì)量不高。

3、注冊會計師缺乏對被審計單位所處行業(yè)的理解，由于被審計單位所處行業(yè)千差萬別，注冊會計師對該行業(yè)的陌生可能導(dǎo)致忽略異常的指標(biāo)。

（二）其他因素

1、注冊會計師在審計過程中可直接獲取的外部證據(jù)有限，往往要通過被審計單位間接獲取，從而對被審計單位不利的審計證據(jù)可能被過濾掉。

2、第三方機(jī)構(gòu)串通被審計單位舞弊，導(dǎo)致沒有審計程序可以有效應(yīng)對，而注冊會計師找不到權(quán)威數(shù)據(jù)支撐自己的懷疑。

3、部分會計師事務(wù)所受人員、成本的限制，未能建立有效的復(fù)核部門。會計師事務(wù)所如果不能建立有效、符合規(guī)定的獨(dú)立復(fù)核部門，或者獨(dú)立復(fù)核疏于形式，就無法通過群策群力的方式控制審計風(fēng)險，使審計質(zhì)量得不到應(yīng)有的保障。

4、部分審計人員責(zé)任心差，對發(fā)現(xiàn)的錯報、舞弊的蛛絲馬跡視而不見，最先發(fā)現(xiàn)舞弊跡象的往往是審計助理，如果審計助理未能及時向項目經(jīng)理匯報，或者為了減輕工作量選擇隱瞞該事項，則會導(dǎo)致審計風(fēng)險失控。

四、提高審計質(zhì)量的改進(jìn)措施

（一）完善會計準(zhǔn)則，減少會計政策選擇的余地。對會計規(guī)定中模棱兩可的規(guī)定進(jìn)行細(xì)化規(guī)定，減少人為主觀操作利潤的機(jī)會。

（二）完善執(zhí)法環(huán)境，增加會計舞弊處罰力度。目前上市公司的舞弊收益遠(yuǎn)大于處罰力度，致使部分上市公司抱著僥幸心理或者權(quán)衡利弊后仍進(jìn)行會計舞弊。建議一旦發(fā)現(xiàn)上市公司會計舞弊現(xiàn)象，便撤銷相關(guān)管理層任職資格，處以舞弊收益額數(shù)倍的罰款，增加上市公司舞弊的成本，建立投資者賠償制度。

（三）減輕上市公司與獨(dú)立機(jī)構(gòu)的利益關(guān)系，對于近五年內(nèi)發(fā)生過舞弊或者被冠以“ST”的企業(yè)，國家監(jiān)管機(jī)構(gòu)可以親自指定審計機(jī)構(gòu)、保薦機(jī)構(gòu)等第三方機(jī)構(gòu)對上市公司進(jìn)行服務(wù)與監(jiān)督，并實(shí)行輪審制度，以排除上市公司與審計機(jī)構(gòu)串通舞弊的可能性。

（四）加強(qiáng)注冊會計師與政府機(jī)關(guān)、銀行的配合。注冊會計師發(fā)現(xiàn)的數(shù)據(jù)異?；蚱渌璞缀圹E，需要外部證據(jù)的支撐，海關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)、統(tǒng)計局等可能掌握重要的可比信息，如果注冊會計師通過一定的政策和程序可以在合法的范圍內(nèi)獲取該信息，對于控制審計質(zhì)量非常重要。另外，銀行的配合對注冊會計師也至關(guān)重要，例如，中注協(xié)要求注冊會計師向開戶行函證13或14項數(shù)據(jù)，但是有個別銀行不執(zhí)行該函證規(guī)范，以本行的函證回函替代中注協(xié)的函證模板，僅對活期賬戶余額進(jìn)行函證，其他項目不予回復(fù)，導(dǎo)致無法達(dá)到銀行函證的預(yù)期目標(biāo)。

（五）發(fā)揮上市公司獨(dú)立董事的監(jiān)督作用。提高獨(dú)立董事的工作力度與范圍，選任獨(dú)立董事時建議由證監(jiān)會委派或在各地區(qū)建立獨(dú)立董事人才庫，由中小股東投票選任該上市公司的獨(dú)立董事，減輕獨(dú)立董事與上市公司的利益關(guān)系，以提高監(jiān)督的獨(dú)立性與專業(yè)性，也能夠更好地維護(hù)中小股東的利益。

（六）會計師事務(wù)所應(yīng)增強(qiáng)風(fēng)險意識，積極投入加強(qiáng)人才梯隊建設(shè)。建議會計師事務(wù)所完善內(nèi)部考評機(jī)制，建立完善的獨(dú)立復(fù)核部門，控制好審計風(fēng)險。

資本市場的發(fā)展對市場經(jīng)濟(jì)健康運(yùn)行做出不可替代的貢獻(xiàn)，而上市公司會計舞弊手段卻越來越“出其不意”，由于各種原因?qū)е碌膶徲嬍映霾桓F，上市公司會計舞弊現(xiàn)象使投資者遭受巨大損失并喪失投資信心，不利于我國市場經(jīng)濟(jì)走向繁榮。本文通過對上市公司會計舞弊的動因進(jìn)行分析，筆者作為執(zhí)業(yè)人員，提出了一些提高審計質(zhì)量的建議，希望對中國資本市場的健康發(fā)展有幫助。