耿建新 呂曉敏 劉尚睿

【摘 要】 黨的十八屆三中全會(huì)提出的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，是我國(guó)關(guān)于生態(tài)文明建設(shè)方面的重要決策部署之一。自從這一任務(wù)提出之后，學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界對(duì)此進(jìn)行了廣泛、深入的探討，研究范圍涉及審計(jì)目標(biāo)、主體、范圍、內(nèi)容、方法等諸多方面。對(duì)已有研究成果進(jìn)行認(rèn)真梳理后發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)有研究所探討的多是領(lǐng)導(dǎo)干部資源資產(chǎn)離任審計(jì)的執(zhí)行規(guī)范等，鮮見結(jié)合資源環(huán)境承載能力的考慮;而資源環(huán)境承載能力是生態(tài)文明建設(shè)、資源環(huán)境管理不可或缺的重要內(nèi)容，必須納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的研究范圍。文章以我國(guó)的林木資源為例，對(duì)將資源環(huán)境承載能力納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的框架、范圍、內(nèi)容、方法進(jìn)行了探討，提出了看法和建議。

【關(guān)鍵詞】 領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì); 資源環(huán)境承載能力; 自然資源資產(chǎn)負(fù)債表

【中圖分類號(hào)】 F239.6 ?【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A ?【文章編號(hào)】 1004-5937（2019）24-0104-09

一、引言

對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)施自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，是黨的十八屆三中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》中提出的新的課題和要求。這是新形勢(shì)下國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)協(xié)同其他部門（自然資源、水利、農(nóng)業(yè)農(nóng)村、林草、生態(tài)環(huán)境等部門）必須做好的重要工作。2017年8月，中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)了《關(guān)于建立資源環(huán)境承載能力監(jiān)測(cè)預(yù)警長(zhǎng)效機(jī)制的若干意見》[1]，要求“將資源環(huán)境承載能力監(jiān)測(cè)預(yù)警評(píng)價(jià)結(jié)論納入領(lǐng)導(dǎo)干部績(jī)效考核體系，將資源環(huán)境承載能力變化狀況納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)范圍”。

領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的目標(biāo)是針對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)自然資源的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任和受托環(huán)保責(zé)任的履行情況進(jìn)行客觀、準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)，并提出改進(jìn)建議[2];而建立資源環(huán)境承載能力監(jiān)測(cè)預(yù)警機(jī)制和對(duì)超載區(qū)域?qū)嵭邢拗菩源胧┦侵醒肴嫔罨母锏木唧w措施[3];兩者存在天然的密切聯(lián)系。進(jìn)一步的，由于各地區(qū)資源環(huán)境承載能力不同，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的內(nèi)容和數(shù)據(jù)要求也應(yīng)因此而異;所以，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)施自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)離不開對(duì)該地區(qū)資源環(huán)境承載能力的分析;就此而論，資源環(huán)境承載能力及其變化狀況是對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部責(zé)任履行情況進(jìn)行判斷的最重要依據(jù)。

以往對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的研究多集中于基礎(chǔ)理論分析以及水、土資源的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)介紹，對(duì)資源環(huán)境承載能力的結(jié)合研究未見細(xì)化和深入。具體表現(xiàn)為對(duì)除水資源、土地資源外的其他自然資源分析不足，且審計(jì)內(nèi)容主要圍繞自然資源專項(xiàng)資金和政策執(zhí)行的財(cái)政、財(cái)務(wù)情況而進(jìn)行。筆者認(rèn)為，這種狀況不見得是黨和國(guó)家對(duì)自然資源資產(chǎn)責(zé)任審計(jì)的希望所在，或者是說，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)必須將對(duì)資源環(huán)境承載能力的分析包括在內(nèi)。這是因?yàn)橘Y源環(huán)境承載能力是將審計(jì)機(jī)構(gòu)與其他管理部門緊密結(jié)合在一起的有力紐帶，是促使領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)從審“錢”到審“綠”質(zhì)變的重要橋梁，而這樣的過程也與黨和國(guó)家提出的編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表密切相關(guān);只有將這幾個(gè)方面結(jié)合在一起進(jìn)行研究，才能取得好的研究效果。著眼于此，也考慮學(xué)術(shù)界、實(shí)務(wù)界對(duì)林木資源探討的稀缺狀況，本文以林木資源為例，基于林木資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)將資源環(huán)境承載能力納入的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)（以下簡(jiǎn)稱“離任審計(jì)”）的基礎(chǔ)、內(nèi)容與方法進(jìn)行探討，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)提出自己的看法和建議。

二、相關(guān)文獻(xiàn)綜述

（一）離任審計(jì)的研究情況簡(jiǎn)述

自黨的十八屆三中全會(huì)以來，國(guó)內(nèi)學(xué)術(shù)界對(duì)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)內(nèi)容和自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制方法等問題展開了深入研究，但并未形成統(tǒng)一且系統(tǒng)的研究結(jié)論。參閱相關(guān)文獻(xiàn)，對(duì)于離任審計(jì)的范圍和內(nèi)容主要從以下三個(gè)方面進(jìn)行了分析。

1.自然資源管理政策的執(zhí)行情況。領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)于地區(qū)相關(guān)自然資源管理以及政策的執(zhí)行有著不可推卸的責(zé)任，自然資源管理政策審計(jì)可重點(diǎn)審查領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間是否建立、健全管理自然資源資產(chǎn)的管理制度體系，是否有健全的工作機(jī)構(gòu)和相應(yīng)的人員配置等[4-7]。

2.資金使用的合規(guī)性與績(jī)效性。財(cái)務(wù)審計(jì)應(yīng)是領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)最基本的內(nèi)容，所以離任審計(jì)需要對(duì)自然資源資產(chǎn)資金的預(yù)算編制、收入支出情況和執(zhí)行及決算的真實(shí)性、合法性等重點(diǎn)執(zhí)行審計(jì)程序[8]。

3.自然資源的管理情況?，F(xiàn)有研究普遍認(rèn)為，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)應(yīng)當(dāng)對(duì)自然資源的管理情況進(jìn)行審計(jì)，但大部分研究關(guān)注的是自然資源資產(chǎn)涉及到的資金管理和政策制度管理，從自然資源生態(tài)角度進(jìn)行管理的論點(diǎn)較少。陳波等[2]認(rèn)為，離任審計(jì)應(yīng)當(dāng)審計(jì)公共管理職責(zé)實(shí)現(xiàn)的生態(tài)效益，如減少環(huán)境污染、維護(hù)生物多樣性等;但他們也沒有探討如何做好審計(jì)工作的具體內(nèi)容。

總的來看，目前領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的理論研究和實(shí)務(wù)開展，無(wú)論從審計(jì)范圍、內(nèi)容，還是到程序、方法等，均未關(guān)注到資源環(huán)境承載能力的相關(guān)內(nèi)容或指標(biāo);研究的內(nèi)容仍停留在審“錢”的財(cái)政、財(cái)務(wù)資金審計(jì)和審“政策”的問責(zé)審計(jì)，且多為事后審計(jì)，較少或幾乎未涉及到審“綠”的內(nèi)容，也缺少對(duì)自然資源可持續(xù)發(fā)展的考慮。

（二）林木資源審計(jì)研究概括

從國(guó)際上的情況來看，聯(lián)合國(guó)統(tǒng)計(jì)司（UNSD）于1993年、2003年和2012年分別推出了綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算體系（System of Integrated Environmental and Economic Accounting，SEEA），SEEA 2012年版對(duì)森林和其他林地資產(chǎn)進(jìn)行過闡述。再就是，澳大利亞統(tǒng)計(jì)局（ABS）編制的“實(shí)施中的環(huán)境會(huì)計(jì)”也對(duì)林木資產(chǎn)有所表述。這都是結(jié)合林地資源資產(chǎn)研究自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制，進(jìn)而研究領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的可借鑒之處。

就我國(guó)關(guān)于林木資源的研究情況而言，目前學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界關(guān)注不足，文獻(xiàn)較少。這也是本文以林木資源為例的主要原因和重要突破。錢水祥[9]指出，林木資源審計(jì)的重點(diǎn)是檢查黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部任職前后區(qū)域內(nèi)林地面積、林木覆蓋率、林木儲(chǔ)蓄量變化情況，林木損毀和林木面積不合理減少、質(zhì)量下降等問題，以及生態(tài)公益林管理和績(jī)效，林木生態(tài)補(bǔ)償補(bǔ)助資金籌集、管理和使用情況。王嗣亮[10]從資源、管理、財(cái)務(wù)、社會(huì)4個(gè)角度構(gòu)建了包含47項(xiàng)林木資源資產(chǎn)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)的體系，內(nèi)容詳細(xì)但主觀性較強(qiáng)、操作性差。北京林業(yè)大學(xué)成立的我國(guó)第一個(gè)自然資源與環(huán)境審計(jì)研究中心指出，領(lǐng)導(dǎo)干部林木資源資產(chǎn)審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注6個(gè)一級(jí)指標(biāo)，具體包括林木資源產(chǎn)權(quán)法律及政策保障體系建設(shè)、林木資源資產(chǎn)培育、林木資源資產(chǎn)利用、林木資源資產(chǎn)管理質(zhì)量、林木資源資產(chǎn)保護(hù)情況、林木資源資產(chǎn)綜合效益。

在審計(jì)實(shí)務(wù)界，內(nèi)蒙古自治區(qū)關(guān)于林木資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制和領(lǐng)導(dǎo)干部資源資產(chǎn)離任審計(jì)的開展較為突出。根據(jù)內(nèi)蒙古已有的科研成果可知，內(nèi)蒙古領(lǐng)導(dǎo)干部林木資源資產(chǎn)離任審計(jì)主要的審計(jì)內(nèi)容為：（1）摸清林木資源資產(chǎn)基本狀況，包括總量、質(zhì)量、等級(jí)和變動(dòng)情況;（2）領(lǐng)導(dǎo)干部在林木資源資產(chǎn)保護(hù)、管理、開發(fā)和利用等方面開展的主要工作及其成效;（3）制度建設(shè)與法律法規(guī)執(zhí)行情況，包括國(guó)家和地方的相關(guān)法律法規(guī)以及條例細(xì)則等[11-13]。

此外，部分學(xué)者提出，林木資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制是領(lǐng)導(dǎo)干部林木資源資產(chǎn)離任審計(jì)的基礎(chǔ)，當(dāng)前的工作也應(yīng)重點(diǎn)解決編表的問題[14-16]。但是，較少有學(xué)者將林木資源環(huán)境承載能力與林木資源資產(chǎn)負(fù)債表以及領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)進(jìn)行結(jié)合分析。

（三）上述綜述對(duì)本文的啟迪

通過上述的簡(jiǎn)單綜述看到，我國(guó)結(jié)合資源環(huán)境承載能力、結(jié)合林木資源資產(chǎn)表格編制，進(jìn)行林木資源資產(chǎn)責(zé)任審計(jì)的研究還處于剛剛起步的階段。鑒于我國(guó)林木資源的實(shí)際情況，即人均森林面積僅為世界人均水平的1/4，人均森林蓄積只有世界人均水平1/7的“缺林少綠”的客觀現(xiàn)實(shí)，林業(yè)發(fā)展還面臨著巨大的壓力和挑戰(zhàn)狀況。因此，本文將以資源環(huán)境承載能力為出發(fā)點(diǎn)，結(jié)合國(guó)際上關(guān)于林木資產(chǎn)表格的編制，探索我國(guó)進(jìn)行領(lǐng)導(dǎo)干部林木資源資產(chǎn)離任審計(jì)的實(shí)施過程及其具體的內(nèi)容、方法等。

三、資源環(huán)境承載能力納入離任審計(jì)的工作思路和框架

（一）資源環(huán)境承載能力及其分類

資源環(huán)境承載能力是指在一定時(shí)間內(nèi)，維持某一區(qū)域資源結(jié)構(gòu)符合持續(xù)發(fā)展需要的條件下，區(qū)域資源環(huán)境系統(tǒng)所能承受人類各種社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的能力。根據(jù)中辦、國(guó)辦印發(fā)的《關(guān)于建立資源環(huán)境承載能力監(jiān)測(cè)預(yù)警長(zhǎng)效機(jī)制的若干意見》（以下簡(jiǎn)稱《意見》），資源環(huán)境承載能力又分為超載、臨界超載、不超載三個(gè)等級(jí)。根據(jù)資源環(huán)境耗損加劇與趨緩程度又分為不同預(yù)警級(jí)別，具體如表1。

《意見》中的資源環(huán)境承載能力主要是針對(duì)某一區(qū)域的總體判斷，即區(qū)域資源環(huán)境承載能力。目前國(guó)家政策中還未出現(xiàn)針對(duì)某一具體自然資源環(huán)境承載能力的分類及計(jì)算方法。根據(jù)資源類型不同，資源環(huán)境承載能力又可以分為不同具體內(nèi)容，如水資源環(huán)境承載能力等。具體到本文研究?jī)?nèi)容，林木資源環(huán)境承載能力并不是目前國(guó)家和生態(tài)功能區(qū)重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域，但作為陸地最大的生態(tài)系統(tǒng)，林木資源對(duì)于保持水土、調(diào)節(jié)氣候、衛(wèi)生保健、國(guó)防建設(shè)等均具有重要的作用。另外，林木不同于水資源和土地資源的是，林木資源種類繁多，經(jīng)濟(jì)價(jià)值差異大，林木資源不僅有木材、藥材等直接產(chǎn)出;也有以林木為對(duì)象經(jīng)深加工后所得到的各類產(chǎn)品等間接產(chǎn)出。因此，研究林木資源環(huán)境承載能力意義重大。

（二）將資源環(huán)境承載能力納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)

要研究資源環(huán)境承載能力納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，首先要明確具體資源的資源環(huán)境承載能力，而計(jì)算資源環(huán)境承載能力必須清晰獲得某地區(qū)某種資源的總量等實(shí)物量數(shù)據(jù)。對(duì)此，本文作者經(jīng)過實(shí)地調(diào)研、座談等不同形式形成了一條工作思路，即通過先編制某一地區(qū)自然資源資產(chǎn)平衡表，獲得水資源、土地資源等具體資源的資產(chǎn)負(fù)債表;根據(jù)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)，計(jì)算最基本的自然資源人口承載力和經(jīng)濟(jì)承載力，考察一個(gè)地區(qū)最基礎(chǔ)的資源環(huán)境底線;最后將自然資源約束性評(píng)價(jià)指標(biāo)和資源環(huán)境承載能力指標(biāo)及性質(zhì)變化情況等納入到領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)流程中。

（三）建立于資源環(huán)境承載能力的審計(jì)工作思路

進(jìn)一步，本文根據(jù)中辦和國(guó)辦印發(fā)的《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》，研究了在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)中納入主體功能區(qū)規(guī)劃、區(qū)域承載力認(rèn)定和具體自然資源類型的資源環(huán)境承載能力計(jì)算指標(biāo)。具體而言，審計(jì)機(jī)關(guān)在制定領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方案前必須先了解被審計(jì)地區(qū)的主體功能區(qū)規(guī)劃和區(qū)域資源環(huán)境承載預(yù)警級(jí)別，以求在制定領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方案時(shí)將資源環(huán)境承載力的具體內(nèi)容嵌入其中，體現(xiàn)在審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)方法和評(píng)價(jià)指標(biāo)等方面。按此要求，在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)再將資源環(huán)境承載能力變化情況形成審計(jì)證據(jù)，并記錄于審計(jì)工作底稿，以此作為審計(jì)意見和審計(jì)結(jié)論的重要支撐，從而形成對(duì)被審計(jì)地區(qū)領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任認(rèn)定。

四、資源環(huán)境承載能力納入離任審計(jì)的實(shí)踐分析——以C地區(qū)林木資源為例

（一）C地區(qū)林木資源狀況簡(jiǎn)況

本文以北方某地區(qū)（以下稱“C地區(qū)”）的數(shù)據(jù)為例。C地區(qū)是省級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)，離任審計(jì)的相關(guān)內(nèi)容已取得了一定成果，但還未與資源環(huán)境承載能力進(jìn)行結(jié)合。該地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展屬于省內(nèi)中上水平，歷史悠久，交通位置優(yōu)越，水資源、礦產(chǎn)資源較為豐富，但森林資源不足，除小面積景區(qū)內(nèi)的天然林外，主要是“五邊三化”的觀賞林，缺少經(jīng)濟(jì)林，林木資源承載能力不足。根據(jù)國(guó)家2010年發(fā)布的《全國(guó)主體功能區(qū)規(guī)劃》相關(guān)內(nèi)容，該地區(qū)屬于優(yōu)先發(fā)展區(qū)域。此時(shí)，如何考核一個(gè)地區(qū)領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)發(fā)展安排和資源開發(fā)、利用和生態(tài)環(huán)境保護(hù)的責(zé)任則更為困難。

（二）編制C地區(qū)的林木資源資產(chǎn)平衡表

計(jì)算林木資源環(huán)境承載能力需要諸多指標(biāo)和數(shù)據(jù)，但現(xiàn)有資源環(huán)境承載能力計(jì)算并未統(tǒng)一且復(fù)雜，審計(jì)人員利用資源環(huán)境承載能力進(jìn)行離任審計(jì)的難度較大。如能將資源環(huán)境承載能力與自然資源資產(chǎn)負(fù)債表和離任審計(jì)三者聯(lián)系起來，則對(duì)審計(jì)人員開展工作有巨大幫助。相對(duì)于本文的內(nèi)容，最好的方式便是編制林木資源資產(chǎn)平衡表來計(jì)算資源環(huán)境承載能力。

此處所述的林木資源資產(chǎn)平衡表是反映某一個(gè)地區(qū)在某一時(shí)點(diǎn)的林木資源供給和使用情況、流量和存量情況的報(bào)表。在計(jì)算林木資源環(huán)境承載能力時(shí)，林木的面積、質(zhì)量、林種、樹種、植物類型等數(shù)據(jù)均可來源于此類表格。此類表格優(yōu)于普通統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的原因是其注重“資產(chǎn)來源=資產(chǎn)運(yùn)用”的平衡原理，使表中數(shù)據(jù)有據(jù)可循?；谶@種平衡表提供的準(zhǔn)確、客觀的數(shù)據(jù)計(jì)算統(tǒng)一、可比的資源環(huán)境承載能力，應(yīng)是將資源環(huán)境承載能力納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的一種重要思路。

有關(guān)林木資源資產(chǎn)平衡表的編制，最權(quán)威的資料仍應(yīng)屬聯(lián)合國(guó)統(tǒng)計(jì)司發(fā)布的綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算體系（以下簡(jiǎn)稱“SEEA 2012”），其主要展示了林木資源的實(shí)物量和價(jià)值量的存量賬戶，使表格的使用者準(zhǔn)確、有效地了解林木資源在一期內(nèi)的變化情況和期末余量。此外，在聯(lián)合國(guó)等組織于2015年11月公布的SEEA-AFF征求意見稿（SEEA for Agriculture，F(xiàn)orestry and Fisheries-Consultation Draft）中，也展現(xiàn)了以實(shí)物量統(tǒng)計(jì)的林木產(chǎn)品的流量賬戶，包括供給表和使用表[16]。存量表與流量表相輔相成，存量表中的期末存量余額應(yīng)當(dāng)與供給表中的總供給量和使用表中的總使用量相同。由此可知，根據(jù)林木資源資產(chǎn)平衡表確定的林木資源總量等數(shù)據(jù)信息應(yīng)是準(zhǔn)確、客觀的。

再?gòu)奈覈?guó)的具體情況來看，由于我國(guó)的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表處于試點(diǎn)編制階段，還未有成熟的各類資產(chǎn)平衡表公布;著眼于研究問題的主要，本文根據(jù)SEEA 2012的表式填列了C地區(qū)的林木資源資產(chǎn)平衡表，以此作為后文計(jì)算資源環(huán)境承載能力的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。見表2。

首先，表2展示了SEEA 2012表式下C地區(qū)林木資源的實(shí)物存量賬戶，此表主要根據(jù)地區(qū)林業(yè)部門提供的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)以及本文作者的實(shí)地調(diào)查編制。由表2可見，2017年C地區(qū)期末林木資源存量為10 431.45公頃，其中人工林為8 875公頃，天然林為1 556.45公頃。

在存量表的基礎(chǔ)之上，本文進(jìn)一步根據(jù)SEEA 2012中關(guān)于林木資源的供給和使用表，編制了C地區(qū)林木資源的供給使用表，見表3。表3采用的是“產(chǎn)品類型=供給來源”，以及“產(chǎn)品類型=消耗方向”的復(fù)式表示方法，展示出了林木資源的流量情況。由于C地區(qū)統(tǒng)計(jì)部門統(tǒng)計(jì)的林木資源并未細(xì)化木種，表3的編制還較為粗糙，隨著國(guó)家自然資源資產(chǎn)平衡表以及2016年環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系中的要求，此類表格將逐步完善。總體來看，林木資源的存量表和流量表可以清晰、完整地反映林木資源資產(chǎn)平衡情況，從而了解該地區(qū)木材產(chǎn)品的種類構(gòu)成，以及各木材產(chǎn)品的供給來源和使用去向的來龍去脈，而且可以清楚了解到不同木材產(chǎn)品各個(gè)不同來源、去向所提供、耗用的數(shù)量。進(jìn)一步，所有以實(shí)物量統(tǒng)計(jì)的木材資源存量和流量表還能根據(jù)各木材產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)值轉(zhuǎn)換為價(jià)值量統(tǒng)計(jì)表，從而進(jìn)一步補(bǔ)充資源環(huán)境承載能力相關(guān)的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出量。

（三）C地區(qū)林木資源承載能力

目前，并未有公開的國(guó)家權(quán)威部門發(fā)布林木資源環(huán)境承載能力的相關(guān)指標(biāo)及計(jì)算模型。根據(jù)學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界的研究成果[17]，影響林木資源環(huán)境承載能力的因素主要包括：（1）林木經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出量，取決于林木的面積、質(zhì)量、林種、樹種、植物類型、林木開發(fā)利用方式、加工利用水平等。林木的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出量是決定林木資源環(huán)境承載能力的核心。（2）市場(chǎng)條件，包括市場(chǎng)價(jià)格和市場(chǎng)規(guī)模。產(chǎn)品的單位價(jià)格高，在林木的實(shí)物產(chǎn)出量不變時(shí)，林木的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出量就大，林木資源環(huán)境的人口承載能力也就強(qiáng)。（3）人均收入水平。（4）政策補(bǔ)償，如封山育林、退耕還林等專項(xiàng)政府補(bǔ)助資金等。根據(jù)這些影響因素可形成如下林木資源環(huán)境承載能力的計(jì)算模型：

供給量——林木資源的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出量Q=∑Qi+∑Qj

式中，Qi表示第i種林木產(chǎn)出品的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出量，Qi=qi×pi，其中qi為第i種林木產(chǎn)出品的市場(chǎng)銷售量（qi的上限是該產(chǎn)品的市場(chǎng)需求規(guī)模），pi為第i種林木產(chǎn)出品的市場(chǎng)價(jià)格。Qj表示第j項(xiàng)間接林業(yè)收入（如林木旅游業(yè)、服務(wù)業(yè)等項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)收入）。

可供使用量——可分配的森林經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出

Qf=Q-FZ=∑（Qi-Fi z）+∑（Qj-Fj z）

式中，F(xiàn)z表示由成本、稅金和社保等各相關(guān)支出費(fèi)用的總和。Fi z和Fj z分別為第i種森林產(chǎn)出品的各相關(guān)支出費(fèi)用額和第j項(xiàng)間接林業(yè)收入的各相關(guān)支出費(fèi)用額（單位為元）。

因此，森林資源環(huán)境人口承載能力M的計(jì)算模型為：

其中，R為研究地區(qū)人口的人均收入水平（單位為元）。

按照上述公式，就可以初步計(jì)算出某一地區(qū)森林資源環(huán)境承載的人口數(shù)量。這樣，一旦發(fā)現(xiàn)林木資源實(shí)際承載人口數(shù)量與可承載的人口數(shù)量差異較大時(shí)，則可能是當(dāng)?shù)氐牧帜举Y源的環(huán)境承載能力已面臨超載情況，審計(jì)人員即可根據(jù)此具體數(shù)據(jù)以判斷出超載的等級(jí)。但是，由于以上計(jì)算模型需要分林種、樹種等，而C地區(qū)目前并未有如此詳細(xì)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。因此，本文主要根據(jù)現(xiàn)有林木資源總量，以及當(dāng)?shù)厝丝诤蛧?guó)民生產(chǎn)總值，初步計(jì)算了C地區(qū)林木資源環(huán)境承載能力。以下舉例說明：

C地區(qū)2017年總?cè)丝跀?shù)為53.93萬(wàn)人，當(dāng)年GDP為2 597 900萬(wàn)元。根據(jù)表2和表3林木資源的存量表和流量表顯示，C地區(qū)2017年林木資源總量為10 431.45公頃，即104 314 500平方米。據(jù)此，本文簡(jiǎn)單計(jì)算C地區(qū)2017年林木資源人口承載力和經(jīng)濟(jì)承載力。具體的，林木資源人口承載力為林木資源總量÷總?cè)丝?，?93.43平方米/人;經(jīng)濟(jì)承載力為林木資源總量÷GDP總值，即0.004平方米/元。目前全國(guó)并未公布具體資源環(huán)境承載力的臨界值，難以比較出C地區(qū)的承載情況，但從結(jié)果來看，該地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展屬于縣級(jí)地區(qū)的中上水平，人口數(shù)量并不多，因此人口承載力還未處于超載狀態(tài)，但是經(jīng)濟(jì)承載力較低。

（四）林木資源承載能力的進(jìn)一步推導(dǎo)

進(jìn)行上述的相關(guān)計(jì)算是非常重要的，其原因是，這樣的數(shù)據(jù)能夠?qū)︻I(lǐng)導(dǎo)干部在林木資源方面的責(zé)任履行情況做出判斷，或者說，這是離任審計(jì)對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行判別的標(biāo)準(zhǔn)的最重要內(nèi)容。此處再以舉例的方式簡(jiǎn)要說明林木資源資產(chǎn)承載能力的計(jì)算及其計(jì)算結(jié)果的經(jīng)濟(jì)含義。

某地區(qū)，林木資源資產(chǎn)居民生活用材的預(yù)期總產(chǎn)量為7 473千立方米，每立方米的折合價(jià)值為600元，估價(jià)值為45億元;該地區(qū)的預(yù)期總?cè)丝诹繛?37.85萬(wàn)人;人均承載的數(shù)額為540元;按照實(shí)物量計(jì)算則為人均承載0.9立方米 /人。

一方面，可將這樣的人均承載力與實(shí)際需要相比，以確定出若滿足要求，人均實(shí)物量應(yīng)為多少？假設(shè)回答為，需要1.5立方米 /人;按價(jià)值量計(jì)算為900元/人，則該地區(qū)的林木資源存在著巨大的缺口，按照SEEA-AFF的復(fù)式表格，該地區(qū)存在著數(shù)量較大的資源外購(gòu)（進(jìn)口）事項(xiàng)，否則不能滿足本地需要。

進(jìn)一步，可進(jìn)行上述指標(biāo)的橫向比較研究，以確定出不同地區(qū)在林木資源承載能力方面的區(qū)別;或者是進(jìn)行某地區(qū)不同年份之間的比較，以確定林木資源承載能力不足的狀況是否得以改善及其改善的程度。很明顯，后者就是對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部離任時(shí)林木資源責(zé)任履行情況的最佳評(píng)價(jià)數(shù)據(jù)，這當(dāng)然就是本文對(duì)此問題進(jìn)行研究要明確的最關(guān)鍵內(nèi)容。

（五）將林木資源環(huán)境承載能力納入離任審計(jì)的探討

1.林木資源環(huán)境承載能力納入離任審計(jì)的框架分析

根據(jù)上面的分析可知，只有將資源環(huán)境承載能力納入到離任審計(jì)，并形成相關(guān)的制度范圍，才能真正做到對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)時(shí)關(guān)注到資源環(huán)境的承載能力，進(jìn)而關(guān)注到生態(tài)效益。具體而言，根據(jù)林木資源的不同種類，可分別制訂審計(jì)計(jì)劃，并將資源環(huán)境承載能力納入到審計(jì)計(jì)劃的各個(gè)方面，可按如下框架形成，見表4。

從審計(jì)目標(biāo)而言：審計(jì)人員在進(jìn)行領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)時(shí)，首先應(yīng)該關(guān)注的是領(lǐng)導(dǎo)干部在任時(shí)該地區(qū)林木資源是否超載，即該地區(qū)林木資源的產(chǎn)出量及經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出量是否能承載現(xiàn)有的人口。在判斷是否超載的性質(zhì)后，審計(jì)人員還需要根據(jù)《意見》的預(yù)警等級(jí)判斷該地區(qū)超載程度，從而有利于進(jìn)一步確定審計(jì)的范圍和審計(jì)優(yōu)先次序。審計(jì)人員應(yīng)該根據(jù)承載程度不同，確定風(fēng)險(xiǎn)水平，執(zhí)行不同的審計(jì)程序，并最終提出針對(duì)該承載水平的審計(jì)結(jié)論和改進(jìn)意見。

2.林木資源環(huán)境承載能力納入離任審計(jì)的具體指標(biāo)分析

將資源環(huán)境承載能力納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)即是在實(shí)施領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)時(shí)考察其對(duì)于資源環(huán)境承載能力的完成或破壞程度。因此，審計(jì)人員需要在審計(jì)時(shí)增加資源環(huán)境承載能力的相關(guān)指標(biāo)。目前，由于資源環(huán)境承載能力的研究還未深入和細(xì)化到各個(gè)具體自然資源中。本文根據(jù)已有學(xué)者的研究成果，并結(jié)合林木資源資產(chǎn)平衡表內(nèi)容，形成如表5所示的可借鑒的林木資源資產(chǎn)離任審計(jì)的林木資源承載能力指標(biāo)。

3.林木資源環(huán)境承載能力及其計(jì)算在審計(jì)證據(jù)體系中的重要地位分析

此處主要結(jié)合財(cái)務(wù)審計(jì)中的財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)證據(jù)體系中的作用而言。具體來說，在審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中的利潤(rùn)、資產(chǎn)等數(shù)據(jù)正確與否，是審計(jì)證據(jù)體系中的重心，即要進(jìn)行判斷的結(jié)果。然而，在進(jìn)行自然資源資產(chǎn)責(zé)任審計(jì)時(shí)，進(jìn)行判斷的重心則應(yīng)為資源環(huán)境承載能力。在當(dāng)今各級(jí)政府均已經(jīng)計(jì)算、編制出自身所在地區(qū)的資源環(huán)境承載能力的情況下，很多需要取得的證據(jù)是圍繞著資源環(huán)境承載力的變化情況而進(jìn)行的。因此，如同財(cái)務(wù)審計(jì)要將被審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表作為審計(jì)工作底稿的主要內(nèi)容一樣，地方政府自己計(jì)算、編制的資源環(huán)境承載能力的相關(guān)數(shù)據(jù)和材料，也應(yīng)是審計(jì)工作底稿的構(gòu)成內(nèi)容，是開始審計(jì)工作時(shí)，審計(jì)組必須進(jìn)行核實(shí)、研討的審計(jì)證據(jù)資料。

4.資源環(huán)境承載能力納入離任審計(jì)的綜合考慮

以林木資源為例，本文在此分析資源環(huán)境承載能力納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)時(shí)，還考慮了下述的各相關(guān)問題：

（1）明確林木資源類別所對(duì)應(yīng)審計(jì)客體的具體表現(xiàn)。林木資源在實(shí)際中有諸多形態(tài)的表現(xiàn)，比如能提供木材和生產(chǎn)原材料的經(jīng)濟(jì)林，路邊、河邊、田邊等存在的具有保持水土等功能的防護(hù)林，以及作為城市綠色空間的觀賞林等。因此，審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)，需要首先了解該地區(qū)的總體規(guī)劃、環(huán)保生態(tài)規(guī)劃（生態(tài)紅線要求等），明確不同區(qū)劃下的林木資源的實(shí)際用途，確定審計(jì)客體的核心內(nèi)容及其具體表現(xiàn)。例如，經(jīng)濟(jì)林的審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是其應(yīng)占據(jù)和實(shí)際占據(jù)的面積、單位面積的經(jīng)濟(jì)價(jià)值、采伐情況等;觀賞林的審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是其有無(wú)惡意破壞、種植合理性等;防護(hù)林的審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是林木規(guī)模、有無(wú)破壞情況等，以及這些林木資源是否達(dá)到了資源環(huán)境承載能力的要求等。

（2）合理形成針對(duì)各行業(yè)管理機(jī)構(gòu)的審計(jì)主體。對(duì)林木資源進(jìn)行審計(jì)的審計(jì)主體也應(yīng)隨審計(jì)客體的復(fù)雜性和差異性而變化。具體來說，對(duì)提供木材和生產(chǎn)原材料的經(jīng)濟(jì)林負(fù)責(zé)的單位一般就是林草部門;對(duì)路邊、河邊、田邊等設(shè)定的具有保持水土等功能的防護(hù)林則會(huì)涉及城管、水利、交通運(yùn)輸、農(nóng)業(yè)農(nóng)村等部門;而作為城市綠色空間的觀賞林等則屬于園林部門以及國(guó)家森林公園等機(jī)構(gòu)。由此可知，若只依靠審計(jì)機(jī)構(gòu)中環(huán)保審計(jì)部門（如環(huán)境審計(jì)處），完成此任務(wù)難度確實(shí)很大，需要分管上述管理機(jī)構(gòu)審計(jì)業(yè)務(wù)的其他部門，如農(nóng)林水審計(jì)處、企業(yè)審計(jì)處、事業(yè)單位審計(jì)處等對(duì)應(yīng)處室的協(xié)同配合，并形成有一定“彈性”的審計(jì)主體的聯(lián)系與匯總制度。比如，農(nóng)林水審計(jì)處在進(jìn)行其他審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，也審查、驗(yàn)證與林業(yè)資源相關(guān)的審計(jì)業(yè)務(wù)，并將相關(guān)事項(xiàng)隨時(shí)整理;而在資源環(huán)保處專門進(jìn)行林業(yè)資源資產(chǎn)的專門審計(jì)時(shí)，也將上述農(nóng)林水審計(jì)已經(jīng)進(jìn)行的審計(jì)事項(xiàng)歸納進(jìn)來;這樣，審計(jì)機(jī)構(gòu)的多個(gè)審計(jì)工作部門就可以形成一個(gè)既松散又緊密的審計(jì)主體體系。在面對(duì)審計(jì)客體分散、多種表現(xiàn)形態(tài)、多個(gè)負(fù)責(zé)單位的審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，進(jìn)行這樣的主體變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)是明智之舉。

（3）形成林木資源不同類別及不同承載能力的審計(jì)證據(jù)。審計(jì)人員對(duì)于林木資源不同類別、不同資源環(huán)境承載能力的具體指標(biāo)等會(huì)有內(nèi)容不同的考核標(biāo)準(zhǔn)，比如，對(duì)于超載區(qū)的林木資源，只能增加不準(zhǔn)減少;對(duì)于臨近超載區(qū)的林木資源，也應(yīng)近似于超載區(qū)的要求;但是在不超載區(qū)，則會(huì)有不同于超載區(qū)的種種情況。就此而言，不同的審計(jì)證據(jù)在不同的區(qū)域可能也會(huì)有不同的表現(xiàn)形式，對(duì)于需要計(jì)算指標(biāo)的數(shù)據(jù)來源以及相關(guān)的航拍遙感技術(shù)圖片和數(shù)據(jù)等，在作為審計(jì)證據(jù)時(shí)，也要有不同的鑒別方式。

（4）將林木資源承載能力的變化情況作為審計(jì)結(jié)論的最基本內(nèi)容。審計(jì)人員對(duì)某一地區(qū)某領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間林木資源承載能力的變化和林木資源狀況審計(jì)之后，應(yīng)該在客觀評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，提出被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部在自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)方面責(zé)任履行情況的審計(jì)意見。筆者認(rèn)為，此意見的最基本內(nèi)容應(yīng)是林木資源承載能力的變化狀況。具體來說，領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間，如果林木資源環(huán)境承載能力從不超載和臨界超載變化到超載的狀況，若沒有確鑿的證據(jù)予以證明，可能意味著領(lǐng)導(dǎo)干部沒有履行好資源環(huán)境方面的責(zé)任;反過來，如果被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間，林木資源環(huán)境承載能力從超載變化到臨界超載或不超載的狀況，審計(jì)人員可以提出肯定成績(jī)的審計(jì)意見，甚至是相應(yīng)的獎(jiǎng)勵(lì)建議。

五、目前我國(guó)資源環(huán)境承載能力與林木資源資產(chǎn)表格之間的關(guān)系分析

綜觀我國(guó)可以查詢到的林木資源的相關(guān)信息，主要是國(guó)家林業(yè)和草原局在官網(wǎng)上披露的“中國(guó)林業(yè)數(shù)據(jù)庫(kù)——森林資源數(shù)據(jù)庫(kù)”，其中包含了諸多以專題統(tǒng)計(jì)表格的形式匯總的信息，例如內(nèi)容較為全面的《全國(guó)森林資源情況表》《全國(guó)歷年造林面積表》《退耕還林工程建設(shè)情況表》等。數(shù)據(jù)庫(kù)中還有每年度的《中國(guó)林業(yè)發(fā)展報(bào)告》，對(duì)年度的各項(xiàng)林業(yè)資源存儲(chǔ)量、林業(yè)活動(dòng)、林業(yè)發(fā)展等情況進(jìn)行系統(tǒng)的總結(jié)。在上述的各種報(bào)表中，《全國(guó)森林資源情況表》所提供的信息與編制林木資源資產(chǎn)負(fù)債表最為相關(guān)，它按省份進(jìn)行披露，統(tǒng)計(jì)了森林面積、森林覆蓋率、森林蓄積量等多個(gè)項(xiàng)目，但均以物理單位進(jìn)行列示。其結(jié)構(gòu)如表6所示。

筆者認(rèn)為，我國(guó)的上述表格能夠基本上滿足林木資源承載能力計(jì)算的要求，但是相比于SEEA—AFF的復(fù)式表格而言，我國(guó)表中反映的內(nèi)容就會(huì)顯示出明顯的不足，尤其是不能顯示出林木資源從何處而來，又使用到了哪里的相關(guān)情況。這樣，我國(guó)表格中的數(shù)據(jù)在“摸清家底”方面，在數(shù)據(jù)準(zhǔn)確方面，尤其是在明確責(zé)任方面，會(huì)較大地遜色于國(guó)際上的一般做法，以至于成為了與國(guó)際交流方面的障礙。再就是，我國(guó)上述的表格只是林草部門進(jìn)行內(nèi)部管理的數(shù)據(jù)，在與各地方政府的其他數(shù)據(jù)結(jié)合，進(jìn)行林木資源承載能力計(jì)算方面還有一定的難度。就此而論，我們當(dāng)前的重要工作內(nèi)容之一即為結(jié)合本文的前述探討，加快林木資源數(shù)據(jù)的取得和運(yùn)用的步伐，以搞好林木資源表格的編制工作，為林木資源承載能力的計(jì)算與考核創(chuàng)造出優(yōu)越的條件。

六、資源環(huán)境承載能力納入離任審計(jì)的配套措施探討

（一）充分應(yīng)用遙感等現(xiàn)代監(jiān)測(cè)技術(shù)手段

以資源環(huán)境為內(nèi)容的審計(jì)是一種特殊的審計(jì)事項(xiàng)。在審計(jì)過程中，審計(jì)人員難以靠人力手段全面、準(zhǔn)確地獲取資源的整體信息，這時(shí)需要更多地借用其他監(jiān)測(cè)技術(shù)或工具。例如，遙感技術(shù)和遙感衛(wèi)星等不僅可以應(yīng)用于林木資源的范圍和密度測(cè)算，還可以應(yīng)用于森林火災(zāi)監(jiān)測(cè)等方面。在獲得較為豐富、全面的航空遙感監(jiān)測(cè)圖片后，審計(jì)人員即可配合其他部門的行業(yè)調(diào)查數(shù)據(jù)資料，通過客觀、科學(xué)地比較、計(jì)算和分析，對(duì)林木資源承載能力做出評(píng)價(jià)，并將結(jié)果應(yīng)用于領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)中。除現(xiàn)在常用的遙感技術(shù)外，國(guó)家應(yīng)進(jìn)一步推進(jìn)林木資源調(diào)查技術(shù)現(xiàn)代化，以更多地實(shí)現(xiàn)動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)，從而將資源環(huán)境承載能力分析和領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)常態(tài)化。

（二）建設(shè)資源環(huán)境承載能力監(jiān)測(cè)預(yù)警數(shù)據(jù)庫(kù)和信息技術(shù)平臺(tái)

資源環(huán)境承載能力的計(jì)算和監(jiān)測(cè)專業(yè)性強(qiáng)，并不是審計(jì)人員的專長(zhǎng)。因此，若將資源環(huán)境承載能力納入離任審計(jì)，就必須建立多部門協(xié)同布局的監(jiān)測(cè)網(wǎng)站，將歷史數(shù)據(jù)規(guī)范化加工和實(shí)時(shí)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化采集作為該平臺(tái)的核心內(nèi)容，以此實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享。這樣既可以加強(qiáng)薄弱環(huán)節(jié)的監(jiān)測(cè)力度，也為審計(jì)人員提供了及時(shí)的相關(guān)審計(jì)數(shù)據(jù)。資源環(huán)境承載能力監(jiān)測(cè)預(yù)警數(shù)據(jù)和信息還需要實(shí)現(xiàn)全國(guó)全覆蓋，以利于規(guī)范、調(diào)查和比較。此外，建議該技術(shù)平臺(tái)還可以搭建在云計(jì)算及大數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上，建立監(jiān)測(cè)預(yù)警智能分析與動(dòng)態(tài)可視化平臺(tái)，以供審計(jì)人員清晰、準(zhǔn)確、簡(jiǎn)單、迅速地理解、動(dòng)態(tài)評(píng)估和做出判斷。

（三）完善林木資源經(jīng)濟(jì)估價(jià)的方法和手段

林木資源的資產(chǎn)評(píng)估，尤其是經(jīng)濟(jì)林的經(jīng)濟(jì)價(jià)值確定是審計(jì)人員進(jìn)行領(lǐng)導(dǎo)干部林木資源資產(chǎn)離任審計(jì)的難題。林木資源的資產(chǎn)測(cè)算是較為復(fù)雜的，其原因是林木產(chǎn)品不具備標(biāo)準(zhǔn)化特質(zhì)，木材產(chǎn)品的品種、大小、形態(tài)、等級(jí)的差異等都會(huì)導(dǎo)致價(jià)值的巨大差異。目前，林木資源資產(chǎn)的價(jià)值主要采用收益凈現(xiàn)值法計(jì)算，但是對(duì)于林木資源的收益期等也較難確定。因此，林木資源經(jīng)濟(jì)價(jià)值的測(cè)算方法需要進(jìn)一步完善，甚至現(xiàn)有學(xué)者研究的森林資源經(jīng)濟(jì)學(xué)或許可以進(jìn)一步完善應(yīng)用于實(shí)踐。同時(shí)，審計(jì)人員面對(duì)復(fù)雜的林木資源經(jīng)濟(jì)估價(jià)和資源環(huán)境承載能力計(jì)算模型，也需要相關(guān)專業(yè)知識(shí)和理解。因此，審計(jì)人員也必須拓展自身專業(yè)勝任能力，不僅要對(duì)資產(chǎn)審計(jì)了如指掌，還要增加資源環(huán)境審計(jì)的知識(shí)儲(chǔ)備，同時(shí)提升與外部專家溝通等能力，以此完成審計(jì)證據(jù)的搜集，提升審計(jì)質(zhì)量。

（四）重視林木資源碳排放及潛在價(jià)值

聯(lián)合國(guó)統(tǒng)計(jì)司在SEEA 2012中已經(jīng)明確考慮了林木資源的碳排放情況，但是我國(guó)目前對(duì)林木資源的碳排放以及森林碳匯交易等內(nèi)容重視不足。林木資源是一種重要的碳交易產(chǎn)品標(biāo)的物，可是到目前為止，我國(guó)林木資源的碳排放管理和交易，以及林木資源保護(hù)生態(tài)、凈化空氣等潛在價(jià)值還未納入到林木資源審計(jì)中。就此而論，隨著林木資源核算技術(shù)的提升和林業(yè)管理水平的提高，審計(jì)人員在實(shí)施領(lǐng)導(dǎo)干部林木資源資產(chǎn)離任審計(jì)時(shí)，不僅關(guān)注林木資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值核算，還應(yīng)適當(dāng)考慮林木資源的潛在生態(tài)價(jià)值。

七、研究結(jié)論、局限性及未來研究方向

本文以我國(guó)的林木資源為例，對(duì)將資源環(huán)境承載能力納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的框架、范圍、內(nèi)容、方法進(jìn)行了探討，主要形成如下研究結(jié)論：（1）資源環(huán)境承載能力是生態(tài)文明建設(shè)、資源環(huán)境管理不可繞過的重要內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的范圍中。（2）資源環(huán)境承載能力納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)與自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制密切結(jié)合，以求在生態(tài)文明建設(shè)領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)優(yōu)化配置，產(chǎn)生一加一大于二的合力。（3）在進(jìn)行以資源環(huán)境承載能力為主線的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分考慮資源環(huán)境承載能力的性質(zhì)和等級(jí)，以求將資源環(huán)境承載能力、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表和領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)進(jìn)行三者間的圓滿結(jié)合。

隨著資源環(huán)境承載能力研究的成熟，隨著國(guó)家的推動(dòng)與著力貫徹，將其納入領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)會(huì)更為合適、貼切，且形成更為有效的制度規(guī)范。

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