黃海雁（正高級(jí)會(huì)計(jì)師）

2018年5月，習(xí)近平總書記在中央審計(jì)委員會(huì)第一次會(huì)議上對(duì)審計(jì)工作作出重要指示，特別提出“要堅(jiān)持科技強(qiáng)審，加強(qiáng)審計(jì)信息化建設(shè)”。2018年初審計(jì)署頒布了新修定的《內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》，對(duì)內(nèi)審行業(yè)發(fā)展提出了新的具體要求，拓展了內(nèi)部審計(jì)（以下簡稱“內(nèi)審”）的職責(zé)范圍，由以往的“監(jiān)督、評(píng)價(jià)”轉(zhuǎn)向“監(jiān)督、評(píng)價(jià)、確認(rèn)、咨詢建議等”多種功能。尤其突出了“內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理”的重要地位，明確新時(shí)代下內(nèi)審的工作重點(diǎn)應(yīng)轉(zhuǎn)向防范風(fēng)險(xiǎn)和提質(zhì)增效，強(qiáng)調(diào)內(nèi)審為組織提供增值服務(wù)的功能和效用，標(biāo)志著內(nèi)審進(jìn)入了增值模式的新階段。

一、高校內(nèi)審的現(xiàn)狀調(diào)查與分析

高校內(nèi)審部門作為高校標(biāo)配的職能部門，有其實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的獨(dú)特優(yōu)勢(shì)。首先，與外部審計(jì)相比，內(nèi)審對(duì)高校自身的發(fā)展戰(zhàn)略、日常運(yùn)行、業(yè)務(wù)特點(diǎn)、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、內(nèi)部控制等情況有更深入的了解；其次，與高校的其他職能部門相比，內(nèi)審部門有更強(qiáng)的綜合性，能夠?qū)⒈O(jiān)督、評(píng)價(jià)、確認(rèn)、咨詢建議等功能有機(jī)結(jié)合起來；再次，內(nèi)審作為監(jiān)督部門，相對(duì)超脫于具體業(yè)務(wù)，能夠更加公正、客觀地評(píng)價(jià)高校運(yùn)行管理情況。因此，高校內(nèi)審部門應(yīng)把握機(jī)遇，充分利用這些優(yōu)勢(shì)提升自身在價(jià)值鏈中的地位和作用。這既是內(nèi)審部門在新時(shí)代下的生存之本，也是內(nèi)審實(shí)現(xiàn)自我突破與創(chuàng)新發(fā)展、化解“邊緣化”困境的可行思路。然而，當(dāng)前高校內(nèi)審工作還存在以下不足：

1.內(nèi)審機(jī)構(gòu)不健全，編制不足。按照審計(jì)法、審計(jì)法實(shí)施條例、《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》、《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》等法規(guī)要求，教育行政部門和單位應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部審計(jì)制度，設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。但實(shí)際情況與法規(guī)要求還存在一定的差距。以G 省高教系統(tǒng)為例，由60 所高校官網(wǎng)上的信息可知，只有26所本科院校單獨(dú)設(shè)置了審計(jì)處，其他34所高職院校均沒有設(shè)置獨(dú)立的審計(jì)部門。高職院校中有12 所（占35.3%）僅設(shè)置紀(jì)檢監(jiān)察室，另外22所（占64.7%）名義上雖有內(nèi)審機(jī)構(gòu)，但均為紀(jì)委、監(jiān)察和審計(jì)三部門合署辦公。多部門合署辦公，使得各部門之間的職能界定、目標(biāo)定位模糊不清，由此造成外部不受重視、內(nèi)部推諉扯皮的窘境，內(nèi)審增值功能難以得到有效發(fā)揮。從內(nèi)審網(wǎng)站的內(nèi)容來看，有部分高校的內(nèi)審網(wǎng)成了長期未更新的僵尸網(wǎng)站，許多網(wǎng)頁顯示的還是兩三年前甚至更久之前的內(nèi)容。同時(shí)，由于編制受限，高校內(nèi)審人員較少，為開展內(nèi)審工作，不得不借助社會(huì)中介或外包審計(jì)業(yè)務(wù)，這既影響了內(nèi)審人員對(duì)各類業(yè)務(wù)的通盤了解，也削弱了內(nèi)審在高校中的地位和作用。

2.內(nèi)審功能單薄，流程老套。目前，高校內(nèi)審主要業(yè)務(wù)仍然是財(cái)務(wù)收支、預(yù)決算、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)、基建修繕等常規(guī)性審計(jì)項(xiàng)目，更多的是聚焦于與財(cái)務(wù)相關(guān)的領(lǐng)域；內(nèi)審功能主要體現(xiàn)在“評(píng)價(jià)與監(jiān)督”，基本沒有“確認(rèn)與咨詢”；內(nèi)審流程方面，仍然是發(fā)出審計(jì)通知書，制定審計(jì)方案、開展現(xiàn)場審計(jì)、出具審計(jì)報(bào)告并進(jìn)行“評(píng)價(jià)與監(jiān)督”等，屬于平直形態(tài)，基本沒有循環(huán)和增值。具體如圖1所示：

圖1 平直形態(tài)的傳統(tǒng)審計(jì)流程

3.內(nèi)審站位較低，缺乏主動(dòng)性。當(dāng)前，內(nèi)審任務(wù)主要來源于學(xué)校臨時(shí)委派，或是審計(jì)處年初制定的常規(guī)審計(jì)計(jì)劃，在圍繞高校的戰(zhàn)略目標(biāo)來把握審計(jì)重點(diǎn)、采取系統(tǒng)科學(xué)的方法對(duì)可能存在的重大風(fēng)險(xiǎn)主動(dòng)進(jìn)行針對(duì)性審計(jì)等方面，明顯做得不足；內(nèi)審過程只關(guān)注常規(guī)事項(xiàng)，出現(xiàn)“只低頭拉小車、不抬頭看大路”的現(xiàn)象；工作的前瞻性較差，基本上是一種事后被動(dòng)評(píng)價(jià)，缺乏事前和事中的主動(dòng)介入。

4.內(nèi)審手段原始，信息化滯后。當(dāng)前已進(jìn)入信息化時(shí)代，然而審計(jì)卻沒有跟上信息化時(shí)代的步伐，仍然采用手工查閱資料、偶爾詢問財(cái)務(wù)人員等原始作業(yè)方式，基本沒有IT 系統(tǒng)參與。由于缺乏大數(shù)據(jù)支持，審計(jì)樣本、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)數(shù)據(jù)等呈離散型分布，難免形成“時(shí)空信息孤島”。項(xiàng)目之間的共享程度低，不僅效率低下，而且可能造成重復(fù)審計(jì)甚至遺漏審計(jì)。同時(shí)，缺乏信息化支持的審計(jì)項(xiàng)目，由于其連續(xù)性和統(tǒng)一性處于割裂狀態(tài)，導(dǎo)致項(xiàng)目間的交叉協(xié)調(diào)差，項(xiàng)目間難以橫向拓展和縱向挖掘，進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量。

5.整改監(jiān)管出現(xiàn)開環(huán)，重要節(jié)點(diǎn)失控。從本質(zhì)上說，審計(jì)工作主要包括兩個(gè)方面：發(fā)現(xiàn)問題和解決問題。作為后續(xù)的審計(jì)跟蹤整改，理應(yīng)成為內(nèi)審閉環(huán)回路中不可或缺的重要節(jié)點(diǎn)，這也是完成審計(jì)最終目標(biāo)的關(guān)鍵?？墒?，目前高校的內(nèi)審整改效果不佳，表現(xiàn)為：高校內(nèi)部對(duì)審計(jì)工作的認(rèn)識(shí)不足，問題整改表面化，主觀表態(tài)積極、客觀行動(dòng)消極；整改缺乏剛性，隨意性大，選擇性整改的情況較為普遍。由于內(nèi)審部門對(duì)跟蹤整改缺乏有力的跟進(jìn)與調(diào)控手段，造成原應(yīng)閉環(huán)的回路出現(xiàn)開環(huán)，往往只注重發(fā)現(xiàn)問題，而輕視解決問題。在整改這一重要節(jié)點(diǎn)失控，不僅直接影響了審計(jì)的質(zhì)量，更重要的是影響了審計(jì)的嚴(yán)肅性和權(quán)威性。

二、構(gòu)建增值型內(nèi)審PDCA管理模型

1.PDCA 閉合循環(huán)理論。PDCA 管理循環(huán)[1]是一個(gè)閉合的管理循環(huán)系統(tǒng)，包括計(jì)劃（Plan）、執(zhí)行（Do）、檢查（Check）、處理（Act）四個(gè)步驟。這四個(gè)步驟周而復(fù)始、不斷循環(huán)、螺旋上升，其中的各個(gè)要素有機(jī)聯(lián)系，通過不斷學(xué)習(xí)與持續(xù)改進(jìn)，循序漸進(jìn)地推動(dòng)問題的解決，實(shí)現(xiàn)全面質(zhì)量的提升。

PDCA 循環(huán)包括三個(gè)層次的含義：①管理是多維度的，它要求鏈條上各個(gè)要素之間形成相互銜接、首尾相連的連續(xù)閉合回路，這是實(shí)現(xiàn)管理效能在各環(huán)節(jié)傳導(dǎo)的必要條件；②管理是持續(xù)的，它要求傳導(dǎo)鏈條是循環(huán)往復(fù)的，傳導(dǎo)鏈條呈現(xiàn)出“決策→控制→反饋→再?zèng)Q策→再控制→再反饋”的周而復(fù)始形態(tài)；③管理是增值的，管理鏈條呈現(xiàn)的是一個(gè)動(dòng)態(tài)多維度的、螺旋上升的模型體系。

2.構(gòu)建PDCA 循環(huán)理論下增值內(nèi)審模型的必要性與可行性。針對(duì)當(dāng)前高校內(nèi)審工作存在的主要不足，特別是只注重發(fā)現(xiàn)問題而輕視解決問題，且內(nèi)審部門對(duì)跟蹤整改缺乏有力的跟進(jìn)與調(diào)控手段，造成原應(yīng)閉環(huán)的回路出現(xiàn)開環(huán)這一普遍情況，采用PDCA閉合循環(huán)理論構(gòu)建增值型內(nèi)審PDCA管理模型，既十分必要，又非常適合。

審計(jì)項(xiàng)目的PDCA 循環(huán)，也稱審計(jì)項(xiàng)目閉環(huán)管理模型，就是在審計(jì)項(xiàng)目中引入PDCA的管理模式。審計(jì)項(xiàng)目從計(jì)劃部署開始，依次經(jīng)過審計(jì)實(shí)施與發(fā)現(xiàn)、審計(jì)溝通與整改完善等環(huán)節(jié)，成為一個(gè)系統(tǒng)、完整的閉合回路，即“審計(jì)目標(biāo)選定→審計(jì)實(shí)施與發(fā)現(xiàn)→審計(jì)溝通與整改完善→審計(jì)目標(biāo)再選定→審計(jì)再實(shí)施與發(fā)現(xiàn)→審計(jì)再溝通與整改完善”，形成“發(fā)現(xiàn)問題→解決問題→再發(fā)現(xiàn)問題→再解決問題”的閉合、循環(huán)、上升價(jià)值鏈流程，從而提升內(nèi)審價(jià)值。

筆者認(rèn)為以上構(gòu)想是完全可行的。在內(nèi)審的PDCA 循環(huán)中，將整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目視為第一級(jí)的大循環(huán)，而將計(jì)劃部署、審計(jì)實(shí)施與發(fā)現(xiàn)、審計(jì)溝通與整改完善視為第二級(jí)的小循環(huán)，從而形成一個(gè)大環(huán)套小環(huán)的多層次綜合循環(huán)體系。通過大小PDCA 循環(huán)的不停轉(zhuǎn)動(dòng)，把內(nèi)審的控制理念嵌入業(yè)務(wù)流程的各個(gè)環(huán)節(jié)和部門經(jīng)營管理中，形成內(nèi)審部門與各業(yè)務(wù)部門相互協(xié)同作業(yè)的管理閉環(huán)。內(nèi)審PDCA 循環(huán)最大的特征就是具有反饋環(huán)節(jié)所必需的閉合回路，它可根據(jù)實(shí)際情況，實(shí)時(shí)、適當(dāng)做出調(diào)整，形成可調(diào)節(jié)的、動(dòng)態(tài)的循環(huán)系統(tǒng)，每一次循環(huán)都是在繼承上一次循環(huán)經(jīng)驗(yàn)與優(yōu)勢(shì)基礎(chǔ)上的不斷優(yōu)化提升的過程。具體如圖2所示。

圖2 增值型PDCA循環(huán)內(nèi)審模型

3.具有戰(zhàn)略導(dǎo)向功能的高校PDCA 內(nèi)審增值模型構(gòu)建。

階段1：審計(jì)目標(biāo)選定及計(jì)劃制定。這是PDCA模型的首要環(huán)節(jié)。站位決定高度，如果脫離戰(zhàn)略而談內(nèi)審如何實(shí)現(xiàn)“為組織提供增值服務(wù)”的功能，無異于緣木求魚[2]。因此，要圍繞高校發(fā)展戰(zhàn)略需求和重大項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)控制，尋找高增值審計(jì)目標(biāo)。譬如，內(nèi)審部門首先要積極參與高校戰(zhàn)略規(guī)劃的制定，利用已有的審計(jì)成果和相關(guān)信息，分析研判學(xué)校發(fā)展的優(yōu)劣勢(shì)，主動(dòng)為學(xué)校決策層提供專業(yè)的咨詢意見；從戰(zhàn)略層面審視各種資源的流動(dòng)和調(diào)配是否能支持學(xué)校戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，通過對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的全面評(píng)估，判斷當(dāng)前和未來風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域，為高校戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)“保駕護(hù)航”[3]。對(duì)于具體做法，這里以較為常規(guī)易行的概率估計(jì)法為例，如下表所示。

內(nèi)審應(yīng)以高校內(nèi)控作為工作的切入點(diǎn)，對(duì)預(yù)算、財(cái)務(wù)收支、采購、資產(chǎn)管理、基本建設(shè)、合同管理、教學(xué)、科研、后勤、組織人事、學(xué)生管理等多個(gè)因素，進(jìn)行全面、動(dòng)態(tài)、循環(huán)的價(jià)值研判、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，并進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)排序，以確定最大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

階段2：審計(jì)實(shí)施與風(fēng)險(xiǎn)發(fā)現(xiàn)。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)排序確定審計(jì)項(xiàng)目后，下一步將進(jìn)入“審計(jì)實(shí)施與風(fēng)險(xiǎn)發(fā)現(xiàn)”階段，這是內(nèi)審核心能力的直接體現(xiàn)。要完成高質(zhì)量的審計(jì)項(xiàng)目，就需要在審計(jì)的實(shí)施階段突破往常以財(cái)務(wù)為中心的簡單工作模式，以戰(zhàn)略的高度和全局的視野，積極融入高校全鏈條業(yè)務(wù)。

具體操作包括：完善內(nèi)審質(zhì)量監(jiān)管體系，做到事前計(jì)劃、事中控制、事后分析、“建議”落實(shí)、整改監(jiān)控；完善審計(jì)質(zhì)量考評(píng)體系，界定相關(guān)人員責(zé)任，建立健全績效調(diào)控等激勵(lì)機(jī)制；完善審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)體系，結(jié)合以往的審計(jì)報(bào)告總結(jié)成功的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，輔以必要的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警，構(gòu)建專項(xiàng)審計(jì)指導(dǎo)體系，提升審計(jì)科學(xué)化、規(guī)范化水平等。

階段3：審計(jì)溝通與整改完善。這是閉環(huán)管理價(jià)值鏈上最重要的環(huán)節(jié)，溝通不僅是為了信息對(duì)稱，更是為了督促整改。審計(jì)發(fā)現(xiàn)是基礎(chǔ)，審計(jì)整改才是終極目標(biāo)。只有審計(jì)整改不折不扣地實(shí)施了，審計(jì)效用才能最終發(fā)揮出來。審計(jì)整改主要包括三個(gè)方面：①在流程上，通過溝通與反饋來加深被審單位對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的認(rèn)識(shí)，激發(fā)其主動(dòng)整改的動(dòng)力；②編制整改問題責(zé)任書，明確整改措施、責(zé)任人、時(shí)間節(jié)點(diǎn)，并報(bào)經(jīng)校長審批后下發(fā)執(zhí)行；③對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題形成閉環(huán)管理流程，持續(xù)跟蹤改進(jìn)，同時(shí)強(qiáng)化相關(guān)部門協(xié)同聯(lián)動(dòng)，運(yùn)用監(jiān)督考核手段提升整改質(zhì)量，促進(jìn)審計(jì)成果的有效運(yùn)用，發(fā)揮審計(jì)增值功能。

綜合以上三個(gè)階段，內(nèi)審PDCA 增值循環(huán)全過程如圖3所示。

三、PDCA 增值模型應(yīng)用案例——以G 省C 大學(xué)為例

G 省C 大學(xué)的戰(zhàn)略目標(biāo)是建設(shè)成為“特色鮮明的高水平財(cái)經(jīng)大學(xué)”。顯然，學(xué)校在近期的內(nèi)涵建設(shè)重點(diǎn)就是用好、用足、用活國家賦予的各種優(yōu)惠政策，發(fā)揮學(xué)校的資源、區(qū)位、環(huán)境等優(yōu)勢(shì)，加強(qiáng)高層次高水平人才的引進(jìn)，突出“財(cái)經(jīng)”這一重點(diǎn)，融入教育部“新工科”建設(shè)理念，完成相關(guān)學(xué)科在新一代信息技術(shù)方面的“再造”與“升級(jí)”等。所以，內(nèi)審需要關(guān)注以下領(lǐng)域的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：年度預(yù)算編制、全面預(yù)算管理、部門間的資源配置等?，F(xiàn)截取該校近年來的政府采購事項(xiàng)進(jìn)行深入分析，明確PDCA 增值模型的應(yīng)用步驟，以進(jìn)一步了解高校內(nèi)審基于該創(chuàng)新模型的增值過程。

高校內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)表

圖3 內(nèi)審PDCA模型增值循環(huán)全過程

1.審計(jì)目標(biāo)選定。根據(jù)C 大學(xué)的戰(zhàn)略目標(biāo)，學(xué)校加大了在學(xué)科建設(shè)上的投入。隨著各種重點(diǎn)實(shí)驗(yàn)室的建設(shè)，對(duì)教學(xué)、科研上的大型專用設(shè)備投入力度不斷加大：2017年該校50 萬元以上的通用設(shè)備及100萬元以上的專用設(shè)備購買金額占全年財(cái)政撥款的8.75%，相比2016年增長了790.19%，增幅很大，而且按照學(xué)校的戰(zhàn)略規(guī)劃，未來三年內(nèi)仍會(huì)保持大幅增長。內(nèi)審部門根據(jù)這一情況全面梳理了采購流程，在對(duì)PDCA 增值模型進(jìn)行學(xué)習(xí)理解的基礎(chǔ)上，發(fā)現(xiàn)設(shè)備采購在立項(xiàng)論證方面有缺陷，其必要性和可行性論證不足，采購行為可能存在較大風(fēng)險(xiǎn)。大型設(shè)備采購存在著投資金額大、投資周期長、生產(chǎn)運(yùn)輸安裝調(diào)試等環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)高的情況，因此提高大型設(shè)備采購決策中風(fēng)險(xiǎn)的可控性至關(guān)重要。采購申請(qǐng)屬于采購流程的始端，所占權(quán)重較大，根據(jù)概率估計(jì)法預(yù)判采購業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)高，內(nèi)審部門于是根據(jù)測(cè)算結(jié)果對(duì)采購業(yè)務(wù)進(jìn)行立項(xiàng)審計(jì)，并制定了審計(jì)計(jì)劃。

2.項(xiàng)目的實(shí)施。內(nèi)審部門根據(jù)前期準(zhǔn)備質(zhì)量控制制度，同時(shí)考慮到采購業(yè)務(wù)涉及面廣、風(fēng)險(xiǎn)管理難度大、審計(jì)人員少等現(xiàn)實(shí)問題，決定以采購業(yè)務(wù)流程為切入點(diǎn)，通過選取具有代表性的樣本，重新執(zhí)行整個(gè)采購業(yè)務(wù)流程的管理控制。另外，還需關(guān)注關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息，將運(yùn)行結(jié)果與設(shè)計(jì)要求進(jìn)行對(duì)比，進(jìn)而評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)的合理性及運(yùn)行的有效性。

在項(xiàng)目的實(shí)施過程中，審計(jì)人員通過與業(yè)務(wù)部門的反復(fù)溝通與確認(rèn)，加深了對(duì)教學(xué)儀器設(shè)備采購流程和控制設(shè)計(jì)的理解。在此基礎(chǔ)上對(duì)流程中的5個(gè)控制環(huán)節(jié)進(jìn)行分解，確定了17 個(gè)關(guān)鍵控制點(diǎn)，實(shí)施相應(yīng)的穿行測(cè)試程序，采取二級(jí)復(fù)核制和審計(jì)組長負(fù)責(zé)制，進(jìn)而確認(rèn)是否存在控制風(fēng)險(xiǎn)。

整個(gè)流程共涉及采購辦、財(cái)務(wù)處、審計(jì)處、實(shí)驗(yàn)中心、資產(chǎn)管理等5個(gè)職能部門，以及各教學(xué)院系等使用部門。從業(yè)務(wù)程序及相關(guān)管理制度上看，采購業(yè)務(wù)從項(xiàng)目立項(xiàng)到最后的付款、會(huì)計(jì)控制等環(huán)節(jié)，都需要相關(guān)部門、相關(guān)人員進(jìn)行逐層審查和簽字確認(rèn)，但由于在內(nèi)控制度上存在不相容崗位設(shè)置的脫節(jié)、信息不對(duì)稱以及理解認(rèn)知差異等，從而蘊(yùn)藏著一定的控制風(fēng)險(xiǎn)。

3.審計(jì)發(fā)現(xiàn)。經(jīng)過追溯采購業(yè)務(wù)各相關(guān)數(shù)據(jù)的生成過程，發(fā)現(xiàn)在采購業(yè)務(wù)中存在立項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)、合同風(fēng)險(xiǎn)、供貨風(fēng)險(xiǎn)及驗(yàn)收責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)等多個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素，在內(nèi)控中表現(xiàn)為一定的設(shè)計(jì)缺陷。

（1）立項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)。學(xué)校的《采購管理辦法》雖然明確要求在立項(xiàng)前須有采購需求的前期調(diào)研與論證，但并沒有具體明確誰是論證的責(zé)任主體、論證到何種程度。實(shí)際情況是大部分申購部門對(duì)論證環(huán)節(jié)草率行事、走走過場，因此可能存在立項(xiàng)隨意、重復(fù)采購、盲目采購等風(fēng)險(xiǎn)。

（2）采購文件與合同風(fēng)險(xiǎn)。采購文件（是合同不可分割的部分）在掛網(wǎng)向社會(huì)招標(biāo)前，僅經(jīng)過學(xué)校采購辦審核，缺乏相關(guān)技術(shù)專家專業(yè)校對(duì)，招標(biāo)技術(shù)參數(shù)粗糙，易出現(xiàn)歧義，可能會(huì)存在傾向性的技術(shù)陷阱[4]。在合同的訂立階段缺少相應(yīng)的控制環(huán)節(jié)，沒有財(cái)務(wù)、審計(jì)、監(jiān)察、設(shè)備主管部門的共同會(huì)簽，尤其是沒有學(xué)校法律顧問的審核意見，易誘發(fā)訴訟風(fēng)險(xiǎn)。有些合同內(nèi)容甚至沒有保質(zhì)期、返工、換貨、退貨、賠償?shù)葪l款，容易扯皮誤事。

（3）供貨風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于供貨環(huán)節(jié)出現(xiàn)的異常情況，審批環(huán)節(jié)不夠嚴(yán)謹(jǐn)，根據(jù)申請(qǐng)變更材料難以判斷替代產(chǎn)品的偏離屬性，可能存在以“產(chǎn)品換代”“型號(hào)升級(jí)”為由以次充好的風(fēng)險(xiǎn)。

（4）責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)查驗(yàn)采購合同檔案，發(fā)現(xiàn)有些項(xiàng)目的正式驗(yàn)收提出的整改問題較多，說明初驗(yàn)較為粗糙，存在走過場、草草了事的現(xiàn)象，學(xué)校沒有相關(guān)的管理規(guī)定對(duì)初驗(yàn)人員進(jìn)行責(zé)任追究；在正式驗(yàn)收環(huán)節(jié)，通常沒有技術(shù)人員的參與和把關(guān)，對(duì)合同中的技術(shù)指標(biāo)和參數(shù)缺乏相應(yīng)的技術(shù)判斷。

4.審計(jì)溝通與建議。C大學(xué)內(nèi)審部門基于PDCA增值模型，就審計(jì)實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)的代表性問題和重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，與學(xué)校采購辦、財(cái)務(wù)處及使用單位等進(jìn)行充分溝通后，提出以下整改建議：

（1）針對(duì)項(xiàng)目采購前的需求調(diào)研及其論證不足的問題，建議在制度的設(shè)置上，明確由使用部門對(duì)市場進(jìn)行充分調(diào)研和分析，提出可行性研究報(bào)告；由采購辦隨機(jī)抽取相關(guān)專家就設(shè)備的技術(shù)參數(shù)、性能、質(zhì)量、數(shù)量、價(jià)格定位等做出前期論證，并在網(wǎng)上公示論證結(jié)果，以接受潛在供應(yīng)商的質(zhì)詢和社會(huì)公眾監(jiān)督，從根本上解決項(xiàng)目采購的必要性論證問題。

（2）針對(duì)采購文件質(zhì)量不高的問題，建議由采購辦根據(jù)采購設(shè)備的專業(yè)方向，隨機(jī)抽取無利害關(guān)系的專家，會(huì)同財(cái)務(wù)、審計(jì)、法律顧問以及設(shè)備主管部門組成采購文件審核小組，集中審核論證其中的主要技術(shù)參數(shù)、商務(wù)要求、供應(yīng)商資格、評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)分細(xì)則、支付方式、合同主要條款、違約責(zé)任、履約驗(yàn)收方式等相關(guān)內(nèi)容，加強(qiáng)對(duì)采購文件質(zhì)量的論證評(píng)估，以防范、消除合同條款中的隱患。針對(duì)可能引起的訴訟問題，建議充分發(fā)揮學(xué)校法律顧問的作用，激發(fā)其責(zé)任意識(shí)，督促其積極作為、依法履職，運(yùn)用其法律知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)協(xié)調(diào)指導(dǎo)各相關(guān)職能部門規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，必要時(shí)委托、責(zé)成其代表學(xué)校出庭應(yīng)訴。

（3）針對(duì)供貨過程中的異常情況，審計(jì)人員建議嚴(yán)格把關(guān)供貨出現(xiàn)偏差的審批手續(xù)。對(duì)于確有必要的變更，必須遵循變更標(biāo)的物在價(jià)格不高于原標(biāo)物的條件下，性能和型號(hào)屬于正偏離的原則。具體由使用部門根據(jù)采購合同要求比對(duì)實(shí)際供貨情況，詳細(xì)標(biāo)注具體的差異，出具書面申請(qǐng)報(bào)告；對(duì)于更換型號(hào)、性能不符的部分，由中標(biāo)人解釋變更的原因及設(shè)備屬性偏離的證明文件。合同變更部分重返采購辦進(jìn)行審核。

（4）針對(duì)驗(yàn)收環(huán)節(jié)上的管理疏漏，建議完善學(xué)校的《驗(yàn)收管理辦法》，明確初驗(yàn)環(huán)節(jié)的責(zé)任，提高初驗(yàn)質(zhì)量；在正式驗(yàn)收環(huán)節(jié)，對(duì)于技術(shù)復(fù)雜的重大設(shè)備，需要邀請(qǐng)與項(xiàng)目無利害關(guān)系的專家參與；針對(duì)合同中的技術(shù)指標(biāo)和參數(shù)，需要逐條測(cè)試查驗(yàn)，以確保合同的順利履行。

5.整改、反饋與循環(huán)。學(xué)校采購辦、財(cái)務(wù)處等職能部門和使用單位聽取了審計(jì)建議，內(nèi)審部門又進(jìn)一步提出了咨詢服務(wù)意見，協(xié)商互動(dòng)后，及時(shí)對(duì)原有的相關(guān)制度進(jìn)行了修訂，對(duì)有遺漏、有隱患的運(yùn)作環(huán)節(jié)進(jìn)行了完善。所有反饋情況表明，整改效果良好。至此，一個(gè)完整的PDCA 增值型內(nèi)審閉合循環(huán)過程即告完成。

目前，PDCA 內(nèi)審增值模型已經(jīng)被運(yùn)用到下一批政府采購事項(xiàng)及其他項(xiàng)目的審計(jì)上。也就是說，已經(jīng)進(jìn)入到下一個(gè)增值上升的閉合循環(huán)過程中。

四、新時(shí)代高校PDCA 增值內(nèi)審模型的信息化升級(jí)

傳統(tǒng)的抽樣審計(jì)無論樣本選取時(shí)如何兼顧隨機(jī)性和代表性，基于專家經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)抽樣總是存在一定的局限性。面對(duì)大數(shù)據(jù)時(shí)代的信息巨量化、事項(xiàng)分散化、環(huán)境復(fù)雜化所帶來的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，堅(jiān)持科技強(qiáng)審、加強(qiáng)審計(jì)信息化建設(shè)是大勢(shì)所趨。內(nèi)審需要從依靠經(jīng)驗(yàn)的判斷轉(zhuǎn)型到依靠大數(shù)據(jù)的分析，在PDCA管理模型中融入信息化手段，使全量審計(jì)成為可能，提高內(nèi)審對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)時(shí)監(jiān)控能力，以適應(yīng)時(shí)代變革的要求。

基于此，本文提出構(gòu)建高校PDCA 增值內(nèi)審模型的信息化升級(jí)思路[5]，即大數(shù)據(jù)PDCA 審計(jì)管理系統(tǒng)，包括數(shù)據(jù)倉庫和智能化內(nèi)審應(yīng)用平臺(tái)兩個(gè)主要的部分，如圖4所示。

圖4 大數(shù)據(jù)PDCA審計(jì)管理系統(tǒng)

1.構(gòu)建數(shù)據(jù)倉庫。一方面，數(shù)據(jù)倉庫可作為數(shù)據(jù)的連接口，在設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)上應(yīng)具備一定的前瞻性，并留有一定的擴(kuò)展空間。另一方面，作為數(shù)據(jù)信息源，要海量整合來源于校內(nèi)外的各種相關(guān)數(shù)據(jù)，包括內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)、財(cái)務(wù)信息、人力資源、教學(xué)科研、招生就業(yè)、學(xué)工系統(tǒng)等業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)。同時(shí)還要實(shí)時(shí)吸收有用的相關(guān)信息，如相關(guān)法律法規(guī)、各種教育系統(tǒng)平臺(tái)數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)公開數(shù)據(jù)等，客觀反映其他高校的發(fā)展情況。通過對(duì)數(shù)據(jù)的匯集、篩選、梳理、分類、研讀、加工等，將有效的數(shù)據(jù)加載到審計(jì)數(shù)據(jù)倉庫中。

2.開發(fā)智能化內(nèi)審應(yīng)用平臺(tái)。智能化內(nèi)審應(yīng)用平臺(tái)主要包含內(nèi)審分析系統(tǒng)、內(nèi)審預(yù)警系統(tǒng)、內(nèi)審信息化管理系統(tǒng)三個(gè)部分，通過數(shù)據(jù)流動(dòng)和信息共享，快速、準(zhǔn)確地把握各要素間的關(guān)聯(lián)活動(dòng)和相互作用[6]；通過實(shí)時(shí)的事前、事中審計(jì)，科學(xué)整合、分析各斷面的分散數(shù)據(jù)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)資源、業(yè)務(wù)、機(jī)制等多維度的融合，實(shí)現(xiàn)現(xiàn)場核查與數(shù)據(jù)分析的統(tǒng)一謀劃、協(xié)同推進(jìn)。

（1）內(nèi)審分析系統(tǒng)。內(nèi)審分析系統(tǒng)聯(lián)網(wǎng)財(cái)務(wù)系統(tǒng)，通過數(shù)據(jù)倉庫挖掘財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)之間的剖析結(jié)果，根據(jù)業(yè)財(cái)數(shù)據(jù)的多維關(guān)聯(lián)規(guī)則建立包括業(yè)務(wù)邏輯模型、勾稽關(guān)系模型以及審計(jì)經(jīng)驗(yàn)?zāi)Ｐ偷榷喾N模型結(jié)構(gòu)，對(duì)各類數(shù)據(jù)模型進(jìn)行動(dòng)態(tài)處理比對(duì)、分析。通過現(xiàn)場審計(jì)及時(shí)對(duì)在線預(yù)警進(jìn)行二次分析驗(yàn)證，通過PDCA 管理模型不斷提高審計(jì)各階段的即時(shí)性和精準(zhǔn)性，利用現(xiàn)場與非現(xiàn)場審計(jì)的互享、互通、互動(dòng)工作模式，實(shí)現(xiàn)審計(jì)從“結(jié)果導(dǎo)向型”向“過程控制型”轉(zhuǎn)變。

（2）內(nèi)審預(yù)警系統(tǒng)。內(nèi)審預(yù)警系統(tǒng)對(duì)接業(yè)務(wù)部門，通過嵌入相關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)、內(nèi)部控制規(guī)范、審批辦法等非結(jié)構(gòu)化基準(zhǔn)數(shù)據(jù)，以及各業(yè)務(wù)部門的業(yè)務(wù)流程，自動(dòng)實(shí)現(xiàn)兩者的數(shù)據(jù)對(duì)應(yīng)匹配，減少人為操縱和干預(yù)。當(dāng)業(yè)務(wù)流程與初始設(shè)置不相符或者出現(xiàn)異常的記錄時(shí)，審計(jì)軟件將自動(dòng)報(bào)警。審計(jì)人員根據(jù)預(yù)警系統(tǒng)的提示，運(yùn)用PDCA 管理模型與各業(yè)務(wù)部門協(xié)同，準(zhǔn)確把握信息的縱向和橫向傳遞路徑，判斷流程的控制性、效率性、合理性，比對(duì)控制目標(biāo)，對(duì)流程中管理的薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)規(guī)范及內(nèi)部控制的精細(xì)化、程序化、常態(tài)化管理。

（3）內(nèi)審信息化管理系統(tǒng)。內(nèi)審信息化管理平臺(tái)是內(nèi)審項(xiàng)目的管理系統(tǒng)，它通過對(duì)審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行統(tǒng)一的規(guī)范管理，從而對(duì)審計(jì)資源配置、審計(jì)業(yè)務(wù)流程提供規(guī)范化和系統(tǒng)化支持。同時(shí)通過審計(jì)項(xiàng)目的PDCA管理模型，不斷提高審計(jì)質(zhì)量和效率。內(nèi)審信息化管理平臺(tái)建立了審計(jì)項(xiàng)目數(shù)據(jù)庫，從而保證了項(xiàng)目管理的連續(xù)性，有利于項(xiàng)目間的動(dòng)態(tài)比對(duì)。

智能化內(nèi)審應(yīng)用系統(tǒng)平臺(tái)為全量業(yè)務(wù)、全程持續(xù)、橫向延展、縱向貫通的實(shí)時(shí)更新提供了技術(shù)支持，實(shí)現(xiàn)以上三重閉環(huán)PDCA增值模型的有效運(yùn)行，提高了審計(jì)服務(wù)的及時(shí)性，大大提升了內(nèi)審的質(zhì)量和效率。這些優(yōu)勢(shì)能夠助力高校內(nèi)審從戰(zhàn)略決策層和戰(zhàn)術(shù)決定層為高校的發(fā)展提供客觀理性的科學(xué)預(yù)測(cè)和參考建議，實(shí)現(xiàn)由風(fēng)險(xiǎn)確認(rèn)向風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防的轉(zhuǎn)變，促進(jìn)管理效率的提升。

五、結(jié)語

本文通過分析指出，當(dāng)前高校內(nèi)審存在站位不高、整改監(jiān)管出現(xiàn)開環(huán)、重要節(jié)點(diǎn)失控、內(nèi)審手段原始、信息化滯后等不足之處。為解決這些問題，提出了內(nèi)審應(yīng)用PDCA 循環(huán)理論的必要性和可行性，構(gòu)建了一種基于PDCA 理論的高校內(nèi)審增值模型，并結(jié)合實(shí)際案例詳細(xì)介紹了本文模型的閉合運(yùn)行過程。為適應(yīng)全量審計(jì)海量數(shù)據(jù)帶來的挑戰(zhàn)，提出了在高校內(nèi)審的PDCA閉環(huán)模型中嵌入IT軟硬件系統(tǒng)，以提高內(nèi)審的效率和效益、促進(jìn)新時(shí)代內(nèi)審的信息化變革這一思路。希望本研究能夠?qū)氖聦徲?jì)工作尤其是高校內(nèi)審工作的同行們提供一些有益的啟示和借鑒。