徐超 張雅

【摘 要】 黨的十九大報告指出，改革審計管理體制，構(gòu)建黨統(tǒng)一指揮、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系，把黨內(nèi)監(jiān)督同國家機關(guān)監(jiān)督、民主監(jiān)督、司法監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督貫通起來，增強監(jiān)督合力。要求進一步推進領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計全覆蓋，著力解決審計人力資源、技術(shù)能力等審計供給不足與審計需求旺盛以及審計任務(wù)繁重與審計效率有待提升之間的矛盾。文章從協(xié)同視角出發(fā)，提出以保障資源供給為基礎(chǔ)，以實現(xiàn)審計目標(biāo)為導(dǎo)向，以提升審計效率為核心，堅持系統(tǒng)性、重要性和高效性的原則，對審計機關(guān)的人力資源、物質(zhì)資源、信息技術(shù)資源以及權(quán)力資源進行科學(xué)管理，以解決審計資源供需矛盾的現(xiàn)實問題。具體來講，可以通過健全審計人才管理體系，優(yōu)化審計經(jīng)費管理制度，推進審計信息化平臺建設(shè)，積極構(gòu)建審計機關(guān)權(quán)責(zé)清單制度實現(xiàn)審計資源協(xié)同管理。

【關(guān)鍵詞】 政府審計; 審計資源; 協(xié)同管理; 領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計

【中圖分類號】 F239.4? 【文獻標(biāo)識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2019）09-0114-05

一、引言

2018年是改革開放四十周年，也是國家審計機關(guān)成立三十五周年。改革開放40年來，我國戰(zhàn)略部署發(fā)生了巨大的變化，政府職能也隨之發(fā)生了深刻的變革，這些都對審計事業(yè)發(fā)展提出了新的要求。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計是推進生態(tài)文明建設(shè)，服務(wù)“美麗中國”的重要戰(zhàn)略決策和制度安排。2017年，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計規(guī)定（試行）》（以下簡稱《規(guī)定》），標(biāo)志著領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計作為一項正式、常態(tài)、規(guī)范的審計制度正式實行，《規(guī)定》明確提出2018年在全國推行領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的全面推進對于加強生態(tài)文明建設(shè)，服務(wù)“四個全面”戰(zhàn)略目標(biāo)，完善領(lǐng)導(dǎo)干部績效考評體系，以及推進生態(tài)治理能力與治理體系現(xiàn)代化具有深遠影響。

隨著領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計全覆蓋的推進，審計供給不足與審計需求旺盛之間的矛盾、審計任務(wù)繁重與審計效率有待提升之間的矛盾都限制了離任審計的健康發(fā)展。政府審計資源管理是解決政府審計資源供給與需求矛盾的有效手段，也是推進審計全覆蓋、提升審計效率的必然要求。以保障資源供給為基礎(chǔ)，以實現(xiàn)審計目標(biāo)為導(dǎo)向，以提升審計效率為核心，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源管理堅持系統(tǒng)性、重要性和高效性的原則，為離任審計的順利開展保駕護航。

目前，學(xué)術(shù)界和實務(wù)界對審計資源整合以及領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的研究為本文的進一步探索提供了很好的借鑒[1-2，4-5]。然而，關(guān)于政府審計資源管理的原則、方式方法仍存在進一步探討的空間，也鮮有學(xué)者基于領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的背景，探討如何進行政府審計資源管理。本文擬基于協(xié)同理論構(gòu)建領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源管理的原則框架與內(nèi)容分類，探討各種政府審計資源之間如何協(xié)調(diào)管理，并結(jié)合離任審計實踐提出具體實施路徑，旨在豐富對領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的研究，為政府審計資源管理提供理論參考。

二、文獻綜述

本文結(jié)合協(xié)同理論與領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的實踐背景，聚焦政府審計資源管理的研究話題。因此，本文從政府審計資源管理這一視角出發(fā)，梳理政府審計資源管理、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計以及應(yīng)用協(xié)同理論研究政府審計的相關(guān)文獻。

（一）政府審計資源

政府審計資源管理的研究離不開對政府審計資源的定義。有學(xué)者認(rèn)為審計資源包括物質(zhì)資源、人力資源、信息資源、工作授權(quán)等，整合審計資源是指對這些資源進行科學(xué)有效的統(tǒng)籌安排[1]。王會金[2]認(rèn)為政府審計資源包括審計系統(tǒng)內(nèi)外部的有形資源以及無形資源，比如物質(zhì)資源、人力資源、權(quán)力資源等，審計資源管理的目的是為了實現(xiàn)資源利用的一致性、互補性。

有學(xué)者結(jié)合新時代的背景，借鑒不同的理論思想，研究審計資源整合的模式以及整合路徑。聶新軍等[3]依托企業(yè)資源計劃的思想，利用“作業(yè)管理”與“平衡計分卡”這兩個企業(yè)管理工具，分析政府審計服務(wù)價值鏈，構(gòu)建政府審計資源整合與利用的框架，以提升政府審計的競爭力。馬志娟等[4]結(jié)合蘆山地震災(zāi)后重建跟蹤審計的案例，利用SWOT模型分析了我國政府審計資源整合現(xiàn)狀，并提出相關(guān)對策建議。有學(xué)者探討了如何創(chuàng)新審計組織管理模式，以滿足審計全覆蓋對審計機關(guān)提出的新要求。喬雅婷等[4]提出運用數(shù)字化資源組織模式，將審計工作分為審計分析、審計實施與審計研究三個板塊，各個板塊之間可以憑借審計人員的溝通協(xié)作實現(xiàn)資源共享。也有學(xué)者探討了信息化條件下，審計管理創(chuàng)新的途徑和內(nèi)容[6]。

（二）領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計

《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對領(lǐng)導(dǎo)干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計。建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制?！?015年，在湖南婁底、內(nèi)蒙古呼倫貝爾等地開始實施領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點工作，取得了寶貴經(jīng)驗。2017年12月28日，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計規(guī)定（試行）》，標(biāo)志著領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計作為一項正式、常態(tài)、規(guī)范的審計制度正式實行，《規(guī)定》明確提出2018年在全國推行領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計。

在理論研究方面，眾多學(xué)者對領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的審計主體、審計模式、審計對象、審計內(nèi)容等審計要素進行了研究。錢水祥[7]認(rèn)為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計是績效審計的延伸，其產(chǎn)權(quán)性質(zhì)決定了審計主體必須是國家審計機關(guān)，審計對象是領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)所轄地區(qū)的自然資源，對自然資源政策、國土資源、林業(yè)資源、水資源等自然資源資產(chǎn)的績效進行審計。華文英[8]提出自然資源資產(chǎn)管理績效、政策法規(guī)執(zhí)行情況、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表等均屬于領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的內(nèi)容，實行“經(jīng)濟責(zé)任”與“自然資源資產(chǎn)負(fù)債表”相結(jié)合的審計模式。也有學(xué)者關(guān)注到了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制與領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計之間的協(xié)同運作關(guān)系，認(rèn)為二者目標(biāo)一致、內(nèi)容相仿，能夠通過大數(shù)據(jù)技術(shù)，在審計標(biāo)準(zhǔn)、審計報告等方面實現(xiàn)二者協(xié)同[9]。

（三）協(xié)同理論在政府審計中的應(yīng)用

協(xié)同是指系統(tǒng)內(nèi)部各要素間通過相互作用使系統(tǒng)趨于穩(wěn)定和諧的狀態(tài)。由于協(xié)同理論更關(guān)注系統(tǒng)結(jié)構(gòu)和功能從微觀層面向宏觀層面的過渡，為宏觀系統(tǒng)研究提供了有效的支撐，因此在物理學(xué)、生物學(xué)、經(jīng)濟學(xué)、社會學(xué)、管理學(xué)等眾多領(lǐng)域得到了廣泛的應(yīng)用。近年來，學(xué)者們協(xié)同理論引入到審計領(lǐng)域，主要從以下兩方面進行研究。

一是政府審計機關(guān)如何與其他機構(gòu)或組織協(xié)同，以發(fā)揮協(xié)同效應(yīng)。政府審計管理協(xié)同類型包括橫向協(xié)同、縱向協(xié)同和混合協(xié)同，政府審計管理協(xié)同的組織方式包括主導(dǎo)式協(xié)同、項目式協(xié)同、參與式協(xié)同和支持式協(xié)同[2]。王會金等[10]分析了協(xié)同理論對國家審計“免疫系統(tǒng)”功能實現(xiàn)的啟示，認(rèn)為社會協(xié)同是國家審計“免疫系統(tǒng)”功能發(fā)揮的基礎(chǔ)條件。此外，通過國家審計與國家監(jiān)察的耦合，也能將監(jiān)督協(xié)同效應(yīng)發(fā)揮到極致，進而保證政府公共受托經(jīng)濟責(zé)任全面有效地履行[8]。

二是政府審計的協(xié)同效應(yīng)有何積極的經(jīng)濟后果。不少學(xué)者通過研究發(fā)現(xiàn)，有效的協(xié)同能夠提升政府審計或者注冊會計師審計效率。王楠楠等[11]通過實證研究發(fā)現(xiàn)審計機關(guān)與司法機關(guān)、被審計單位主管部門的協(xié)同能有效提升政府審計效率。許漢友等（2018）對國有企業(yè)的注冊會計師審計效率進行了研究，結(jié)果表明政府審計與注冊會計師之間的協(xié)同能顯著提高注冊會計師審計效率。在大數(shù)據(jù)背景下，也有學(xué)者結(jié)合新興審計技術(shù)，研究了云審計模式下的協(xié)同審計。魏祥健[12]利用計算機技術(shù)搭建了云審計平臺，在云審計模式下提出了協(xié)同審計的具體實現(xiàn)路徑。叢秋實等[13]建立了一個包含基礎(chǔ)層、審計資源層、服務(wù)應(yīng)用層、分析實現(xiàn)層的協(xié)同云審計體系，進而分析了國家審計協(xié)同的新架構(gòu)。

綜上所述，學(xué)術(shù)界和實務(wù)界已經(jīng)關(guān)注到了政府審計資源管理、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的相關(guān)話題，針對如何優(yōu)化政府審計資源管理提出了不同的政策建議。然而，尚未有學(xué)者針對領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的資源管理進行深入研究。本文擬基于協(xié)同理論構(gòu)建領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源管理的原則與內(nèi)容分類，探討各種政府審計資源之間如何協(xié)調(diào)整合，并探索建立領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源整合的實施路徑，為政府審計資源管理提供參考。

三、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源管理框架

協(xié)同效應(yīng)是協(xié)同理論的重要內(nèi)容之一，系統(tǒng)中的各個子系統(tǒng)通過相互作用，最終形成“1+1>2”的集體效應(yīng)。政府審計資源管理框架的建立需要考慮如何實現(xiàn)協(xié)同效應(yīng)的最大化。一是政府審計資源管理應(yīng)確保以保障資源供給為基礎(chǔ)，以實現(xiàn)審計目標(biāo)為導(dǎo)向，以提升審計效率為核心，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源管理堅持系統(tǒng)性、重要性和高效性的原則，為離任審計的順利開展保駕護航。二是政府審計資源管理需要明確管理對象，實現(xiàn)每一類政府審計資源內(nèi)部與不同類型審計資源之間的有效協(xié)同，最終實現(xiàn)政府審計資源系統(tǒng)有序穩(wěn)定這一目標(biāo)。

（一）領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源管理的原則

1.以保障資源供給為基礎(chǔ)，堅持系統(tǒng)性

堅持系統(tǒng)性，要將審計資源管理視作一個系統(tǒng)工程，以保障審計資源的供給基礎(chǔ)。審計資源管理的原則之一則是為審計項目的順利實施提供全面的資源保障，需要以系統(tǒng)論的思維考慮所涉及的審計資源。此外，審計資源管理不僅是對審計資源本身進行管理，也需要關(guān)注外部審計環(huán)境的變化。外部審計環(huán)境的變化會影響審計資源需求，審計資源管理也應(yīng)隨著外部環(huán)境的變化而進行相應(yīng)的調(diào)整，實現(xiàn)審計需求與審計供給、審計資源管理與外部環(huán)境變化之間的協(xié)同。

2.以實現(xiàn)審計目標(biāo)為導(dǎo)向，堅持重要性

重要性原則就是指在審計資源管理中，選擇那些有助于審計目標(biāo)實現(xiàn)的關(guān)鍵資源。審計資源是為審計目標(biāo)服務(wù)的，審計資源管理也要以審計目標(biāo)為導(dǎo)向。資源管理要根據(jù)審計重點有的放矢，審計機關(guān)也要結(jié)合自身實際、所處的經(jīng)濟環(huán)境、本單位人員財務(wù)等情況，選擇有益于審計目標(biāo)實現(xiàn)的關(guān)鍵審計資源進行協(xié)同。

3.以提升審計效率為核心，堅持高效性

審計效率是指審計資源投入與產(chǎn)出之間的比率，提升審計效率有兩方面含義：一是在有限的審計資源投入下產(chǎn)生最大的審計收益;二是在既定審計結(jié)果的條件下盡可能少地消耗審計資源。如何實現(xiàn)審計效率的最大化是節(jié)約審計資源，實現(xiàn)資源有效利用的重要途徑。提升審計效率不僅是審計項目實施過程中需要關(guān)注的目標(biāo)，也是審計資源管理的核心。如何優(yōu)化各項審計資源的配置，實現(xiàn)不同資源之間的協(xié)同運作，對于提升領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計效率，解決審計供給不足與審計需求旺盛之間的矛盾具有重要意義。審計資源管理的原則之一就是堅持高效性，將獨立、分散的審計資源凝集成一個高效、集中的整體，實現(xiàn)資源集聚的規(guī)模效應(yīng)。見圖1。

（二）領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源管理內(nèi)容

領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源協(xié)同管理要注重資源整合的系統(tǒng)性、重要性和高效性，主要涉及人力資源管理、物質(zhì)資源管理、信息技術(shù)資源管理和權(quán)力資源管理。

1.人力資源管理

一般意義上的人力資源管理包括人力資源規(guī)劃、招聘配置、培訓(xùn)拓展、績效評估、薪酬激勵、勞資關(guān)系管理六大職能[14]。審計機關(guān)需要堅持以人為本的原則，通過發(fā)揮招聘、篩選、考核、培訓(xùn)等專業(yè)職能，對組織內(nèi)外部的人力資源進行配置、激勵和協(xié)調(diào)，以充分挖掘人的潛力、激發(fā)人員主觀能動性，實現(xiàn)組織目標(biāo)。在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計中，人力資源管理的對象是與審計項目相關(guān)的所有人員，包括審計機關(guān)的工作人員，也包括外聘專家、外包組織的人員等審計機關(guān)外部人員。除了審計隊伍的人員構(gòu)成，審計人員的專業(yè)知識結(jié)構(gòu)、職業(yè)素質(zhì)、技術(shù)水平等也是構(gòu)成自然資源資產(chǎn)人力資源管理的重要內(nèi)容。

2.物質(zhì)資源管理

物質(zhì)資源是政府審計機關(guān)和審計人員開展審計工作的重要組成，如果沒有物質(zhì)資源的支持，審計工作也將無法順利進行。對領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計來說物質(zhì)資源主要包括審計部門的資金、被審計單位的檔案資料、審計對象所涉及的自然資源資產(chǎn)等。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計作為政府審計的一種，其資金來源依靠本級人民政府的財政資金預(yù)算撥付。被審計單位的檔案資料主要涉及會計報表、憑證、文件、照片、信函等。審計對象所涉及的自然資源資產(chǎn)則包括各類土地資源、水資源、森林資源、草原資源、礦產(chǎn)資源等。

3.信息技術(shù)資源管理

信息技術(shù)是指利用電子計算機和現(xiàn)代通信手段獲取信息、傳遞信息、存儲信息、處理信息、顯示信息、分配信息等的相關(guān)技術(shù)，這個過程涉及與審計相關(guān)的信息資源及技術(shù)資源。

狹義的信息資源是指在審計過程中搜集、整理、生成的各種財務(wù)信息和非財務(wù)信息，包括審計證據(jù)信息、審計成果信息以及與審計結(jié)果相關(guān)的審計報告、審計整改意見、審計結(jié)果公告、各類政策信息等。廣義的審計信息資源除了基本的審計信息外還包括在審計過程中使用的網(wǎng)絡(luò)環(huán)境、信息系統(tǒng)以及信息設(shè)備等。審計技術(shù)資源是審計人員在工作過程中為收集相關(guān)審計證據(jù)而使用的各類資源，主要包括傳統(tǒng)的審閱、復(fù)核、核對、盤存、函證、觀察、鑒定等技術(shù)以及現(xiàn)代化的計算機輔助審計技術(shù)。

4.權(quán)力資源管理

審計權(quán)力資源是指審計三方關(guān)系人在審計過程中各自擁有的權(quán)力資源分配。審計主體（國家審計機關(guān)）的權(quán)力主要包括審計監(jiān)督權(quán)和審計執(zhí)行權(quán)，即獲取審計證據(jù)、實施審計調(diào)查、反饋審計信息、發(fā)表審計意見、出具審計報告等。審計客體（被審計單位）的權(quán)力主要包括提供審計證據(jù)、參與審計活動、了解審計進程、知曉審計結(jié)果等。審計委托人的權(quán)利主要包括選擇審計主體、獲取審計信息、了解審計進程、知曉審計結(jié)果等。本文關(guān)注國家審計機關(guān)的審計監(jiān)督權(quán)與審計執(zhí)行權(quán)，以及與之相對應(yīng)的審計機關(guān)應(yīng)承擔(dān)的職責(zé)。

四、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計資源管理的實現(xiàn)路徑

在堅持系統(tǒng)性、重要性和高效性的原則下，分別針對人力資源管理、物質(zhì)資源管理、信息技術(shù)資源管理和權(quán)力資源管理四項內(nèi)容，提出以下四條實現(xiàn)路徑：健全審計人才管理體系、優(yōu)化審計經(jīng)費管理制度、推進審計信息化平臺建設(shè)和構(gòu)建審計機關(guān)權(quán)責(zé)清單制度。

（一）健全審計人才管理體系

一是以審計需求為導(dǎo)向，優(yōu)化人才配置。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計涉及到審計學(xué)、環(huán)境科學(xué)、信息科學(xué)等多學(xué)科，對專業(yè)化程度的要求高，需要大量的水文水利、水質(zhì)監(jiān)測、礦產(chǎn)勘探、森林管理、空氣檢測等專業(yè)人員。審計機關(guān)應(yīng)根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的審計對象，引進相應(yīng)的專業(yè)人才。此外，可以探索建立領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計專家?guī)?，?gòu)建跨領(lǐng)域、跨學(xué)科、高層次、權(quán)威性的專家咨詢體系。以個人申請、部門推選為基礎(chǔ)，由審計機關(guān)牽頭組織篩選，并頒發(fā)聘書。

二是提升培訓(xùn)水平，構(gòu)建審計職業(yè)教育與國民教育深度融合的審計教育體系。教育培訓(xùn)是為審計工作提供新鮮血液的重要途徑，審計職業(yè)教育與國民教育深度融合是提高人力資源供給質(zhì)量、適應(yīng)新形勢下審計事業(yè)發(fā)展的全新舉措。審計職業(yè)教育是為了滿足審計職業(yè)的需求，面向?qū)徲嬕痪€人員，對審計人員的知識結(jié)構(gòu)、工作技能、職業(yè)規(guī)范等進行職業(yè)繼續(xù)教育。而審計國民教育則是面向在校學(xué)生，屬于學(xué)歷教育。加強二者的深度融合，需要正確協(xié)調(diào)教育培訓(xùn)中的各種資源，促進審計教育與審計實踐的銜接。

三是完善人員考核評價激勵機制。監(jiān)督和考評在人力資源管理方面有著舉足輕重的位置。完整的考評體系包括考評的目標(biāo)、辦法、參與對象、考評結(jié)果的反饋等，完善的考核評價監(jiān)督體制有益于人力資源的整合，同時也可激勵管理團隊發(fā)揮更大的積極性和創(chuàng)造性。審計人員的考核評價激勵機制主要包含兩方面：一是審計人員責(zé)任追究與監(jiān)督制度，對審計人員違反審計職業(yè)行為準(zhǔn)則和審計職業(yè)道德的行為進行問責(zé)處罰，約束審計人員;二是考評激勵制度，通過設(shè)計相應(yīng)的評價指標(biāo)體系，對審計人員的工作績效進行考核表彰，及時有效地進行正反饋。

（二）優(yōu)化審計經(jīng)費管理制度

財力資源是開展審計活動的重要支撐。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計正在成為當(dāng)前和今后一個時期審計事業(yè)發(fā)展的重要增長點，若財力不足，則會制約審計事業(yè)進一步發(fā)展。因此提高自身發(fā)展能力、注重管理、提高審計活動效益、注重投入產(chǎn)出效益分析、強化預(yù)算管理等方面就成為重中之重。

一是注重預(yù)算管理。預(yù)算是統(tǒng)馭資金收支和審計活動的綱領(lǐng)，預(yù)算管理的主要目的是審計經(jīng)費資源配置合理化以及投資收益最大化。一方面要加大預(yù)算經(jīng)費全程管理，使所有經(jīng)費都納入預(yù)算管理內(nèi)部控制范圍內(nèi)，保證預(yù)算管理的權(quán)威性和保障性。另一方面要加強預(yù)算執(zhí)行進度的監(jiān)督落實工作，預(yù)算執(zhí)行應(yīng)嚴(yán)格按照預(yù)算編制落實，不僅要給實際執(zhí)行部門賦予相應(yīng)的權(quán)責(zé)關(guān)系，持續(xù)對實際執(zhí)行情況進行監(jiān)督檢查，同時還應(yīng)將實際執(zhí)行情況與預(yù)算管理進行對比，查找實際落實與預(yù)算差異的大小及具體原因，對超額或未完成預(yù)算的不良后果提出有效的解決措施。

二是提高審計經(jīng)費支出效率。經(jīng)費支出效率是指審計經(jīng)費投入產(chǎn)出的比率，如何在有限的經(jīng)費條件下，實現(xiàn)審計產(chǎn)出的最大化，這是審計經(jīng)費管理的重要命題。審計效率的提高與審計實施過程、審計人員專業(yè)勝任能力息息相關(guān)。要從審計計劃編制、審計項目組織、審計人員遴選、審計項目實施的全過程入手，降低審計成本。明確領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的審計重點，選擇重點資源項目以及具有重大影響的事項進行審計，科學(xué)編制審計計劃;合理調(diào)配審計機關(guān)力量，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計與審計機關(guān)其他審計項目協(xié)同配合，使審計資源在不同的審計項目之間得到合理配置;在審計過程中，結(jié)合領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計特點，選擇合適的審計程序和審計技術(shù)方法，節(jié)約審計時間與經(jīng)費支出。

三是完善審計經(jīng)費制度保障。審計機關(guān)監(jiān)督權(quán)的獨立性離不開審計經(jīng)費的獨立性，現(xiàn)實中審計經(jīng)費管理還未能完全獨立于省級以下地方政府。推進省級審計機關(guān)對審計經(jīng)費的垂直管理不僅是保障領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計獨立性的關(guān)鍵措施，也是改革趨勢。可以將審計機關(guān)的財政預(yù)算納入上級財政同意管理，并且結(jié)合各地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展水平、各部門的人員薪資情況有所調(diào)整，為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的開展提供必要和充足的經(jīng)費保障。

（三）推進審計信息化平臺建設(shè)

一是利用信息化手段，全面服務(wù)自然資源資產(chǎn)離任審計。一方面，建立統(tǒng)一規(guī)范，包括數(shù)據(jù)規(guī)范、代碼規(guī)范、信息化技術(shù)規(guī)范以及信息化運維服務(wù)管理規(guī)范，避免重復(fù)規(guī)劃;另一方面，積極拓展新興審計技術(shù)方法。地理信息技術(shù)的運用，能夠整合來自跨部門、跨區(qū)域的數(shù)據(jù)，并對這些數(shù)據(jù)做進一步分析，從而對森林、礦產(chǎn)、土地、水、濕地等不同種類自然資源資產(chǎn)的存量或變動情況進行準(zhǔn)確把握，為審計提供充分有效的證據(jù)支持。比如，湖南省益陽市審計局借助自然資源等部門專業(yè)力量，充分利用大數(shù)據(jù)平臺的基礎(chǔ)測繪成果、地理國情普查成果等空間地理信息數(shù)據(jù)進行關(guān)聯(lián)分析，結(jié)合實地勘察，查閱資料，核實疑點，發(fā)現(xiàn)問題，在大數(shù)據(jù)與地理信息技術(shù)的融合下提升自然資源資產(chǎn)審計的效率與精度。

二是注重信息交流共享。一方面，共享數(shù)字化信息資源，構(gòu)建自然資源資產(chǎn)離任審計資源服務(wù)器群組，作為資源共享平臺，將審計案例庫、審計模型、審計評價標(biāo)準(zhǔn)等納入其中，并保障資源的按期更新;另一方面，加強與科研機構(gòu)、高等院校的信息化合作。比如，共享使用有關(guān)的數(shù)據(jù)庫，與相關(guān)高校的信息系統(tǒng)審計實驗中心、中國審計情報中心等科研機構(gòu)合作，豐富審計機關(guān)自然資源資產(chǎn)離任審計信息化平臺的內(nèi)容。

三是全面保障信息安全，構(gòu)建信息化安全管理體系。建立信息安全軟件技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，為信息安全管理部門提供資金、人力和制度等全面保障。保障數(shù)字信息安全，定期對審計機關(guān)的網(wǎng)站、系統(tǒng)做全面檢查，定期檢查信息安全制度落實情況;進行信息加密和認(rèn)證權(quán)限、安裝防火墻;定期對關(guān)鍵數(shù)據(jù)資料進行備份并進行數(shù)據(jù)恢復(fù)。

（四）構(gòu)建審計機關(guān)權(quán)責(zé)清單制度

在審計法、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計實施條例、環(huán)境保護法等法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的相關(guān)配套制度正在不斷完善。審計機關(guān)權(quán)責(zé)清單包括權(quán)力清單與責(zé)任清單，制定權(quán)責(zé)清單是明確審計機關(guān)權(quán)責(zé)、提高審計機關(guān)運行透明度的重要制度保障。權(quán)力清單制度體現(xiàn)了頂層制度設(shè)計者建立陽光政府和法治政府的意圖，權(quán)力清單想要發(fā)揮作用，還要制定與之配套的責(zé)任清單，健全相應(yīng)的責(zé)任追究機制。

一方面，明確界定審計機關(guān)的權(quán)力和責(zé)任。要遵循“法不授權(quán)則不為”原則，依據(jù)現(xiàn)有法律法規(guī)的規(guī)定，厘清審計機關(guān)權(quán)力的邊界和內(nèi)容，對權(quán)責(zé)清單的構(gòu)成要素、格式規(guī)范和操作流程等內(nèi)容以制度的形式加以標(biāo)準(zhǔn)化和統(tǒng)一化，使得權(quán)責(zé)清單涵蓋審計機關(guān)的各個層級、各個部門以及各種權(quán)力和責(zé)任事項，達到橫向與縱向維度的全覆蓋，為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計提供切實可行的權(quán)力保障。比如，湖南省審計廳以制度規(guī)范權(quán)力運行，先后制定了《中共湖南省審計廳黨組議事規(guī)則》《湖南省審計廳審理會議規(guī)則》《湖南省審計廳干部人事工作管理辦法》等文件，進一步規(guī)范決策權(quán)、審計執(zhí)法權(quán)、人事管理權(quán)等事項。

另一方面，完善協(xié)同問責(zé)機制。在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計過程中，往往不只是涉及一種類型的責(zé)任，也要綜合考慮審計人員的政治責(zé)任、法律責(zé)任和道德責(zé)任。不同類型責(zé)任的責(zé)任追究主體不同，政治責(zé)任、法律責(zé)任的追責(zé)主體是國家權(quán)力機關(guān)，道德責(zé)任的問責(zé)主體大多是新聞媒體、社會輿論等。政府問責(zé)制要發(fā)揮作用需要立法機關(guān)、紀(jì)檢監(jiān)察、組織部門、其他行政機關(guān)等問責(zé)主體間的協(xié)調(diào)配合，同時也需要社會公眾、新聞媒體之間協(xié)調(diào)配合，形成問責(zé)合力。

【參考文獻】

[1] 馬玉珍.政府審計資源整合與利用問題研究[J].審計與經(jīng)濟研究，2007（4）：22-26.

[2] 王會金.協(xié)同視角下的政府審計管理研究[J].審計與經(jīng)濟研究，2013，28（6）：12-19.

[3] 聶新軍，張立民.政府審計資源整合與利用——基于審計服務(wù)價值鏈視角分析[J].中國行政管理，2008（5）：68-71.

[4] 馬志娟，李婉，潘雪嬌.政府審計資源整合路徑研究——以蘆山地震災(zāi)后重建跟蹤審計為例[J].會計之友，2018（5）：77-81.

[5] 喬雅婷，時現(xiàn).大數(shù)據(jù)時代背景下審計資源組織模式創(chuàng)新研究[J].中國內(nèi)部審計，2017（9）：76-79.

[6] 金凌云.信息化背景下的審計管理創(chuàng)新發(fā)展[J].中國國際財經(jīng)（中英文），2017（18）：111-112.

[7] 錢水祥.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計研究[J].浙江社會科學(xué)，2016（3）：151-155，161.

[8] 華文英.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的內(nèi)容及路徑研究[J].湖南社會科學(xué)，2018（3）：138-144.

[9] 洪宇.自然資源資產(chǎn)負(fù)債與資產(chǎn)離任審計協(xié)同性分析[J].會計之友，2018（14）：96-100.

[10] 王會金，戚振東.社會嵌入視角下的國家審計治理作用機制研究[J].會計研究，2013（9）：84-89，97.

[11] 王楠楠，鄭石橋.部門協(xié)同治理與政府審計效率：理論框架和經(jīng)驗數(shù)據(jù)[J].財會月刊，2017（3）：86-93.

[12] 魏祥健.云平臺架構(gòu)下的協(xié)同審計模式研究[J].審計研究，2014（6）：29-35.

[13] 叢秋實，黃作明，張金城.協(xié)同國家審計的實現(xiàn)路徑研究：基于云審計[J].當(dāng)代財經(jīng)，2014（10）：120-129.

[14] 郭西.我國審計資源整合研究[D].重慶：重慶大學(xué)碩士學(xué)位論文，2007.

[15] 李嘉明，楊流.國家審計與國家監(jiān)察服務(wù)腐敗治理的路徑探索——基于協(xié)同視角的思考[J].審計與經(jīng)濟研究，2018，33（2）：1-9.

[16] CHEN S，SU X，WANG Z.An analysis of auditing environment and modified audit opinions in China：underlying reasons and lessons[J].International Journal of Auditing，2010，9（3）：165-185.

[17] FARGHER N L，JIANG L.Changes in the audit environment and auditors propensity to issue going-concern opinions[J].Auditing A Journal of Practice & Theory，2009，27（2）：55-77.

[18] 高麗霞，鄭石橋，呂君杰.領(lǐng)導(dǎo)干部資源環(huán)境責(zé)任審計成果應(yīng)用：理論框架和例證分析[J].會計之友，2018（22）：152-156.

[19] 秦小麗，劉金梅，王經(jīng)政.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計研究——基于江蘇省的實踐[J].會計之友，2017（20）：97-101.