■夏文嵐（西南大學）

一、引言

會計理論界一直認為審計費用和審計質量是相互聯(lián)系的，但是由于審計活動進行的特有機制，它們之間的關系遠沒有那么簡單。

擁有良好聲譽，過硬的專業(yè)素質這些特征的會計師自然就會要求比較高的報酬，通常的會計理論也會認為審計客戶們都傾向于選擇這樣高素質高水平的審計師。但在現(xiàn)實中，事情往往和理論相悖。大量會計師事務所和公司聯(lián)合起來舞弊的事件層出不窮，一些案例的影響甚至十分巨大，比如安然事件，直接導致了一家大型國際性事務所的解體。這都反映了在實際的審計活動中，審計客戶很可能不會去選擇那些獨立性很強的會計師事務所，專業(yè)水平并非是他們選擇會計師事務所的標準。安達信的收費并不低，但是這樣的審計質量能說是好的質量嗎？

尤其是在我國，大型的企業(yè)特別是上市企業(yè)會選擇聲譽良好，專業(yè)性和獨立性較強的事務所比如四大來對自己的年度報表進行審計；而我國大量存在的中小型企業(yè)，內部控制并不規(guī)范，這些企業(yè)的賬務存在著大量的問題，這個時候，外部的監(jiān)管力量會進一步促使他們選擇妥協(xié)的策略，隨便找一家會計師事務所對財報進行審計。這個時候，企業(yè)們看中的就不是事務所的質量，而是看事務所能不能配合他們掩蓋一些問題。

二、影響審計收費的主要因素

影響審計收費的因素有很多，主流的看法中，收費水平的高低主要是由審計委托人和會計師事務所自身的特征決定的。其中能和審計質量聯(lián)系起來的因素主要就是事務所的特征。我國大大小小的事務所有很多，除了比較大型的八大和外資的四大所之外，還有很多各個地域自己發(fā)展起來的事務所，其規(guī)模有大有小，質量參差不齊，所以同一個項目的審計收費事實上也會出現(xiàn)很大的差別。但其收費高低很多時候也并不代表審計質量的高低。

（一）事務所特征與從業(yè)者素質

在我國這么多事務所中，對它們進行特征劃分的維度多不勝數(shù)?？梢詮耐赓Y和內資來劃分，也可以從事務所擁有注冊會計師的人數(shù)來劃分，其從業(yè)者的素質也是參差不齊。

會計師事務所是輕資產(chǎn)的行業(yè)，其主要的資源并非它的固定資產(chǎn)，而是擁有的雇員數(shù)量。由于我國的注冊會計師制度，事務所們往往會強調自身所雇傭的執(zhí)業(yè)會計師的數(shù)量，這是會計師事務所質量的決定性因素。另外一個因素就是由政府機關認定的事務所資質。并非所有的事務所都可以對上市公司進行審計，大部分實力不夠雄厚的事務所是沒有這樣的牌照的。

外資所和內資所差別也很大。外資所比如四大，因為是跨國的會計師事務所，因此其規(guī)模很大，雇員數(shù)量也很多，在全球都開設分所，涉及的業(yè)務種類也很多。它們的聲譽都非常良好，并且其雇傭的從業(yè)者往往都具有良好的學歷背景和專業(yè)素質，質量非常之高，與此對應的當然是高昂的收費。一般只有大型的上市公司會請它們來進行年度財報的審計，因為只有現(xiàn)金流充裕的公司才能支付得起高昂的費用。

內資所的優(yōu)勢在于和當?shù)卣年P系一般都不錯，可以獲得很多產(chǎn)權國有的客源。并且，規(guī)模較大的內資所例如八大，其雇傭的員工通常也具備很不錯的教育背景和專業(yè)素養(yǎng)，其審計質量并非就不如四大，但類似業(yè)務的收費還是遜色于四大，這可能是因為四大在國際上的聲譽，能滿足大型跨國公司的需求，而八大在這方面還力有不逮。不過，八大內資事務所對于主營業(yè)務在國內的公司來說也是一個很不錯的選擇。

除開四大八大這樣遍布各地，從業(yè)者眾多，資產(chǎn)也比較多的事務所，在各地廣泛存在的中小型事務所也不可以被忽略。有一些本地性的事務所事實上是之前的政府下屬部門拆分出來的，職責和業(yè)務沒有產(chǎn)生變化，但是產(chǎn)權性質發(fā)生了改變，之后接手的客戶多數(shù)是本地的國有企業(yè)，客戶忠誠度也比較高。更多的小型事務所，依賴于一些政府的業(yè)務，和大量的中小型民營企業(yè)的審計項目，這樣的事務所就難免收費偏低，因為數(shù)量眾多，所以競爭非常大，導致不得不低價招攬客戶。

很多從業(yè)者可能也并沒有很高的專業(yè)素質，純粹憑借著客戶資源 來執(zhí)行業(yè)務，這就造成了以低價攬客的普遍情況，正如同那些偏小且不專業(yè)的事務所。

這些特征也決定了事務所和會計師收費的層級上下空間非常之大。同樣一個公司的年度報表審計項目，可能不同的事務所收費差距會達到令人咋舌的地步——內資和外資，大所和小所都有不可忽視的區(qū)別。

（二）審計委托人的需求

按照主流的會計理論，審計委托人應當是資產(chǎn)的所有者，委托事務所對自己所擁有的資產(chǎn)使用狀況進行審計，他們的目的很明確，就是要看到自己的資產(chǎn)有沒有被合理地規(guī)劃和使用，有沒有如管理層所承諾的那樣發(fā)生了增值。然而，審計實務中，掌握著資產(chǎn)使用權，控制著資產(chǎn)本身的很多并不是資產(chǎn)所有者。兩權分離的制度帶來了一些好處，但資產(chǎn)本身不被委托人控制，就導致了很多時候是管理層自己付錢來審計自己。

事務所依賴于客戶所支付的費用，勢必會對自己的獨立性產(chǎn)生損害。更何況現(xiàn)實中很多公司，對審計的需求事實上是出于對法律規(guī)定的應付。只要能夠找到一家具備相應資質的會計師事務所，出一份無保留意見的審計報告，這項任務就算是完成了。年度報表審計對于掌握著資產(chǎn)使用權的管理層來說無疑是每一個年終都要面臨的考驗，而管理層的需求正像前面所說的那樣，只是通過這次考驗而已，對于自己實際上的經(jīng)營質量，他們并不是很在意。與之相對應的，管理層事實上也并不那么關系會計師事務所的審計質量，甚至還希望事務所敷衍了事地審計。這樣的意愿下，被審計單位的管理層又怎么會樂意支付較高的審計費用呢？

當然，也有很多負責任的管理者，他們真正關心著企業(yè)的經(jīng)營狀況，其主要負責的是整個企業(yè)的戰(zhàn)略性決策，事實上的管理事項都交由下屬的部門來具體執(zhí)行。這樣的管理者其實是很在意企業(yè)真正的財務狀況和經(jīng)營業(yè)績的，自然也對高質量的審計服務產(chǎn)生了需求，需要事務所來找出賬目中可能存在的錯弊問題，以便之后追究責任。在這樣的需求下，自然給付審計費用的時候便不會計較費用是否高昂了。

三、審計質量和審計收費的關系分析

從以上的分析中，可以得出這樣的結論：影響審計收費的因素有很多，主要是兩方面——會計師事務所本身的特點和審計客戶的不同需要，這兩點共同決定了審計業(yè)務收費的高低。

同時，這兩點很顯然是對審計質量有著決定性影響的，那么我們便可以得出如圖1 所示的影響路徑。

由此可見，審計質量確實會對審計費用產(chǎn)生一定的影響，原因是其背后的決定性因素的力量推動其對收費水平產(chǎn)生了作用。事務所的特征尤其是專業(yè)性的特征是毫無疑問會影響審計質量的，例如說事務所的聲譽，其從業(yè)人員的專業(yè)水平；越是專業(yè)質量也就越高，因為素養(yǎng)更好的從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)的過程中，更加敏銳也更加仔細，對于問題的判斷也更加準確。事務所的聲譽更高也意味著更重的責任，因此其從業(yè)者對于每一份審計報告勢必更加的嚴格要求。而審計客戶的差異性需求自然是通過和事務所的溝通影響到了注冊會計師執(zhí)業(yè)的質量，這樣的機制其實是不合理的，不利于企業(yè)的良好發(fā)展，但是在現(xiàn)實中大量存在。

圖1 影響路徑

四、結論

通過以上分析，本文得出了一條審計質量如何影響審計收費的路徑，分析出了審計質量背后的兩個決定性的因素，找出了審計實務中的問題所在。為了解決這些問題，本文給出如下建議：

首先是要建立嚴格的事務所資質審查制度，每個年度都要對各事務所進行一次執(zhí)業(yè)質量的評估，合格者才允許繼續(xù)下一年的業(yè)務活動，從根源上把關審計質量。其次是要根據(jù)各地實際上的經(jīng)濟情況，明文規(guī)定事務所的收費范圍，要求審計委托者嚴格執(zhí)行，務必選擇合格的會計師事務所并給出合理的費用，以獲取更加專業(yè)和客觀的審計服務。