彭正輝 劉雪華

一、前言

按投資企業(yè)對(duì)被投資單位的影響程度，長(zhǎng)期股權(quán)投資可分為聯(lián)營(yíng)投資、合營(yíng)投資及子公司投資。投資企業(yè)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，無(wú)需將聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)納入合并范圍，然而隨著投資企業(yè)對(duì)聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法核算，聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)的凈資產(chǎn)、凈損益按持股比例計(jì)算歸屬于投資企業(yè)的份額計(jì)入其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，從而間接納入了合并財(cái)務(wù)報(bào)表，投資企業(yè)與聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)實(shí)質(zhì)上為一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體，該主體范圍內(nèi)發(fā)生的交易屬于內(nèi)部交易，因此，歸屬于投資企業(yè)未實(shí)現(xiàn)交易損益份額應(yīng)予以抵銷。

投資企業(yè)取得對(duì)其他公司直接或間接的控制性權(quán)益時(shí)，就形成了以資本為主要聯(lián)結(jié)紐帶的企業(yè)法人聯(lián)合體，即企業(yè)集團(tuán)。企業(yè)集團(tuán)作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)與財(cái)務(wù)整體進(jìn)行運(yùn)營(yíng)，出于公允反映的需要，有必要根據(jù)集團(tuán)內(nèi)各公司的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并財(cái)務(wù)報(bào)表是反映一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，不應(yīng)包含集團(tuán)內(nèi)公司間內(nèi)部交易所產(chǎn)生的損益，因此，任何合并后集團(tuán)內(nèi)公司間資產(chǎn)交易所產(chǎn)生的損益都應(yīng)進(jìn)行抵銷，以便合并財(cái)務(wù)報(bào)表只反映企業(yè)集團(tuán)與其外部有關(guān)方面發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

抵銷公司之間內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)損益是合并報(bào)表編制的難點(diǎn)之一，本文擬從投資企業(yè)與聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間、投資企業(yè)與子公司之間兩類未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的抵銷處理進(jìn)行比較，分析其差異及影響。

二、投資企業(yè)與聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷

投資企業(yè)與聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷，應(yīng)當(dāng)分順流交易與逆流交易。順流交易是指投資企業(yè)向其聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)投出或出售資產(chǎn)，投資企業(yè)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)了交易損益，如果聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)未實(shí)現(xiàn)銷售，則交易損益未能最終實(shí)現(xiàn)；逆流交易是指聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)，聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)了交易損益，如果投資企業(yè)未實(shí)現(xiàn)銷售，則交易損益也未能最終實(shí)現(xiàn)。未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益包含在投資企業(yè)或其聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)持有資產(chǎn)賬面價(jià)值中，投資企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予以抵銷。

（一）投資企業(yè)與聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間未實(shí)現(xiàn)逆流交易損益的抵銷

未實(shí)現(xiàn)逆流交易損益一方面包含在投資企業(yè)“存貨”、“固定資產(chǎn)”等資產(chǎn)項(xiàng)目賬面價(jià)值中，另一方面也體現(xiàn)在聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)“營(yíng)業(yè)收入”及“營(yíng)業(yè)成本”等損益項(xiàng)目金額內(nèi)，在內(nèi)部交易資產(chǎn)未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售或被消耗的情況下，投資企業(yè)采用權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)的投資收益時(shí)，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響，即不應(yīng)確認(rèn)聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中投資企業(yè)應(yīng)享有的部分。投資企業(yè)如有子公司需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，也應(yīng)抵銷因逆流交易取得相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益（即內(nèi)部交易虛增的資產(chǎn)價(jià)值），并相應(yīng)調(diào)整對(duì)聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值。

例1：甲公司于2016年1月1日取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜矩?cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過(guò)內(nèi)部交易，也不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素的影響。甲公司與乙公司內(nèi)部交易如下：2016年4月20日，乙公司將其成本為200萬(wàn)元的某商品以300萬(wàn)元的價(jià)格出售給甲公司，甲公司將取得的商品作為存貨，至2016年年末，甲公司已對(duì)外出售該商品的70%，其余30%形成存貨。

2016年年末乙公司出售給甲公司的商品尚有30%未對(duì)外部獨(dú)立的第三方出售，此項(xiàng)交易未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=（300－200）×30%=30（萬(wàn)元），甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中按照權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有乙公司凈損益時(shí)，應(yīng)將其中的6[（300－200）×30%×20%]萬(wàn)元予以剔除。2016年以后年度，上述商品實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售或被消耗時(shí)，原未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益則變?yōu)橐褜?shí)現(xiàn)，甲公司在確認(rèn)投資收益時(shí)再予以追回。

甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行上述處理后，如有子公司（該子公司不是乙公司），需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益6萬(wàn)元體現(xiàn)在甲公司持有“存貨”的賬面價(jià)值中（即虛增的存貨價(jià)值），應(yīng)進(jìn)行以下抵銷處理：借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”6萬(wàn)元，貸記“存貨”6萬(wàn)元，以消除內(nèi)部交易的影響。

甲公司在以后年度連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，隨著上述商品對(duì)外出售或被消耗，未實(shí)現(xiàn)損益成為已實(shí)現(xiàn)，合并財(cái)務(wù)報(bào)表也應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。如假設(shè)至2017年年末上述商品尚有10%未對(duì)外出售，甲公司應(yīng)相應(yīng)地調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表存貨項(xiàng)目的金額：借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”2[（300－200）×30%×10%]萬(wàn)元，貸記“存貨”2萬(wàn)元；如果甲公司已將上述商品全部出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中則無(wú)需進(jìn)行抵銷處理。

（二）投資企業(yè)與聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間未實(shí)現(xiàn)順流交易損益的抵銷

未實(shí)現(xiàn)順流交易損益一方面包含在投資企業(yè)“營(yíng)業(yè)收入”、“營(yíng)業(yè)成本”等損益類項(xiàng)目中，另一方面則體現(xiàn)在聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)“存貨”、“固定資產(chǎn)”等資產(chǎn)類項(xiàng)目中。投資企業(yè)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，由于聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)項(xiàng)目納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表，無(wú)法直接抵銷。投資企業(yè)與聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)順流交易如果不是以成本來(lái)計(jì)價(jià)，就可以理解為聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)與投資企業(yè)之間的利益輸送，內(nèi)部交易損益也就間接體現(xiàn)在投資企業(yè)“投資收益”項(xiàng)目中，因此，投資企業(yè)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)可以將未實(shí)現(xiàn)順流交易損益，按對(duì)聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)持股比例計(jì)算確定歸屬于投資企業(yè)的份額，從投資企業(yè)各相關(guān)項(xiàng)目中進(jìn)行抵銷。

例2：將例1甲公司與乙公司內(nèi)部交易變更為：2016年6月20日，甲公司將成本為200萬(wàn)元的商品以300萬(wàn)元的價(jià)格出售給乙公司，乙公司將其作為管理用固定資產(chǎn)并于當(dāng)月投入使用，預(yù)計(jì)使用5年，凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。其他資料不變。

2016年甲公司將商品出售給乙公司作為固定資產(chǎn)，此項(xiàng)交易未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=100-100/5×1/2=90（萬(wàn)元），甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中按權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有的乙公司2016年凈損益時(shí)，應(yīng)將按照持股比例計(jì)算確定歸屬于甲公司的份額18（90×20%）萬(wàn)元予以剔除。

甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行上述處理后，如有子公司（該子公司不是乙公司），則需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)將該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益在甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中已抵銷的基礎(chǔ)上進(jìn)行如下調(diào)整處理：借記“營(yíng)業(yè)收入”60（300×20%）萬(wàn)元，貸記“營(yíng)業(yè)成本”42（60-18）萬(wàn)元，貸記“投資收益”18萬(wàn)元。營(yíng)業(yè)收入與營(yíng)業(yè)成本抵銷后，已消除內(nèi)部交易的影響，甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中剔除的投資收益18萬(wàn)元?jiǎng)t應(yīng)予以補(bǔ)回。

三、投資企業(yè)與子公司之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷

合并財(cái)務(wù)報(bào)表是將兩個(gè)（或兩個(gè)以上）單獨(dú)的主體（或業(yè)務(wù)）集合為一個(gè)報(bào)告主體，以反映企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。投資企業(yè)與子公司之間以高于（或低于）成本出售商品、提供勞務(wù)或其他方式形成的存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)，全部或部分沒(méi)有于當(dāng)期向集團(tuán)外出售或未被消耗的情況下，會(huì)產(chǎn)生集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)交易損益。從集團(tuán)作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體整體來(lái)看，內(nèi)部交易只是資產(chǎn)存放地點(diǎn)發(fā)生了變化，并不會(huì)產(chǎn)生任何損益，況且投資企業(yè)管理層所控制的集團(tuán)內(nèi)部交易，不一定是公平交易，因此，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)將集團(tuán)內(nèi)公司間所有交易或業(yè)務(wù)往來(lái)予以抵銷，以便合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映一個(gè)如同沒(méi)有內(nèi)部交易發(fā)生的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

為了便于探討投資企業(yè)與子公司之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷處理，將投資企業(yè)與子公司之間內(nèi)部交易分為順流交易和逆流交易。順流交易是指投資企業(yè)對(duì)子公司的銷售；逆流交易則相反。從合并主體角度來(lái)看，未對(duì)合并主體之外銷售產(chǎn)生的損益就是未實(shí)現(xiàn)損益。未實(shí)現(xiàn)損益對(duì)投資企業(yè)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表與合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響取決于內(nèi)部交易的方向及投資企業(yè)在子公司的持股比例。在順流交易情況下未實(shí)現(xiàn)損益體現(xiàn)在投資企業(yè)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上，需全額抵銷其影響；在逆流交易情況下未實(shí)現(xiàn)損益體現(xiàn)在子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上，當(dāng)子公司為非全資子公司時(shí)，應(yīng)按投資企業(yè)在子公司的持股比例進(jìn)行抵銷處理。

（一）投資企業(yè)與子公司之間未實(shí)現(xiàn)逆流交易損益的抵銷

投資企業(yè)與子公司之間發(fā)生逆流交易，即子公司向投資企業(yè)出售資產(chǎn)，所形成的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益全部體現(xiàn)在子公司的凈利潤(rùn)中。如果子公司為投資企業(yè)的全資子公司，投資企業(yè)應(yīng)全額抵銷未實(shí)現(xiàn)損益；如果子公司是非全資子公司，其會(huì)計(jì)處理會(huì)因子公司少數(shù)股東的存在而產(chǎn)生差異，未實(shí)現(xiàn)損益應(yīng)按投資企業(yè)對(duì)該子公司的持股比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。

例3：甲公司于2016年1月1日取得乙公司60%有表決權(quán)股份并能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制。假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過(guò)內(nèi)部交易。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素的影響。甲公司與乙公司內(nèi)部交易如下：2016年4月20日，乙公司將其成本為200萬(wàn)元的某商品以300萬(wàn)元的價(jià)格出售給甲公司，甲公司將取得的商品作為存貨，至2016年年末，甲公司已對(duì)外出售該商品的70%，其余30%形成存貨。

2016年年末甲公司從乙公司購(gòu)入的商品尚有30%未對(duì)集團(tuán)外獨(dú)立的第三方出售，該商品包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=（300－200）×30%=30（萬(wàn)元），甲公司在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)進(jìn)行以下抵銷處理：借記“營(yíng)業(yè)收入”300萬(wàn)元，貸記“營(yíng)業(yè)成本”270萬(wàn)元，貸記“存貨”30萬(wàn)元。

上述逆流交易包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益還必須在控股股東與少數(shù)股東之間進(jìn)行分配，其中歸屬于少數(shù)股東的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行如下處理：借記“少數(shù)股東權(quán)益”12（30×40%）萬(wàn)元，貸記“少數(shù)股東損益”12萬(wàn)元。

甲公司在以后年度連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)抵銷上期內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，抵銷以前會(huì)計(jì)期間多計(jì)提的累計(jì)折舊，同時(shí)調(diào)整期初未分配利潤(rùn)。可見(jiàn)，未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷是相互關(guān)聯(lián)的，且當(dāng)期和以后各期抵銷處理內(nèi)容并不相同。

（二）投資企業(yè)與子公司之間未實(shí)現(xiàn)順流交易損益的抵銷

投資企業(yè)與子公司之間發(fā)生順流交易，即投資企業(yè)向子公司投出或出售資產(chǎn)，投資企業(yè)的凈利潤(rùn)包含了內(nèi)部交易所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，但是子公司不受影響，因此，投資企業(yè)向子公司投出或出售資產(chǎn)所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)全額抵銷“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”。

例4：將例3甲公司與乙公司內(nèi)部交易變更為：2016年6月20日，甲公司將成本為200萬(wàn)元的商品以300萬(wàn)元的價(jià)格出售給乙公司，乙公司將其作為管理用固定資產(chǎn)并于當(dāng)月投入使用，預(yù)計(jì)使用5年，凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。其他資料不變。

2016年甲公司出售給乙公司固定資產(chǎn)包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=100－100/5×1/2=90（萬(wàn)元），甲公司編制合并利潤(rùn)表時(shí)，應(yīng)將其分2步抵銷：第一步，抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益：借記“營(yíng)業(yè)收入”300萬(wàn)元，貸記“營(yíng)業(yè)成本”200萬(wàn)元，貸記“固定資產(chǎn)”100萬(wàn)元；第二步，將固定資產(chǎn)本年多計(jì)提的折舊予以抵銷：借記“固定資產(chǎn)”10萬(wàn)元，貸記“管理費(fèi)用”10萬(wàn)元。

上述順流交易未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益全部體現(xiàn)在甲公司個(gè)別利潤(rùn)表中，應(yīng)全額抵銷歸屬于甲公司所有者的凈利潤(rùn)。

甲公司在以后年度連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)抵銷上期內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)；其次，將以前會(huì)計(jì)期間內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)。

四、小結(jié)

綜上所述，投資企業(yè)與其聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間與投資企業(yè)與子公司之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷處理的區(qū)別，具體體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

第一，抵銷基礎(chǔ)不同。投資企業(yè)與其聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷以投資企業(yè)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，投資企業(yè)與其聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間的交易，無(wú)論是順流交易還是逆流交易，未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷都是通過(guò)投資企業(yè)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“投資收益”科目進(jìn)行抵銷，當(dāng)投資企業(yè)擁有其他子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，再將個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表層面抵銷的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“投資收益”金額，還原為投資企業(yè)受內(nèi)部交易影響的相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用科目進(jìn)行抵銷。而投資企業(yè)與子公司之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷以投資企業(yè)、子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，在抵銷投資企業(yè)與子公司之間的內(nèi)部交易影響時(shí)，也需抵銷營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本等項(xiàng)目，但未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷與交易方向有關(guān)，對(duì)投資企業(yè)及其子公司個(gè)別利潤(rùn)表和合并利潤(rùn)表的影響不同，在順流交易情況下，相關(guān)資產(chǎn)包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益包括在投資企業(yè)個(gè)別利潤(rùn)表中，與子公司個(gè)別利潤(rùn)表無(wú)關(guān)，也就是說(shuō)子公司凈利潤(rùn)全部已實(shí)現(xiàn)，故需全額抵銷投資企業(yè)的凈利潤(rùn)；在逆流交易情況下，相關(guān)資產(chǎn)包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益包括在子公司個(gè)別利潤(rùn)表中，進(jìn)而使得子公司少數(shù)股東損益受到集團(tuán)內(nèi)部交易的影響，未實(shí)現(xiàn)損益應(yīng)按投資企業(yè)對(duì)該子公司的持股比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。

第二，抵銷金額不同。投資企業(yè)與其聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷，僅限于投資企業(yè)享有聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)的權(quán)益份額，聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)其他股東享有的份額，從投資企業(yè)的視角看其損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，不需要進(jìn)行抵銷處理，未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷，不會(huì)改變合并利潤(rùn)表的凈損益；而投資企業(yè)與子公司之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中是全額抵銷，其抵銷調(diào)整，會(huì)影響合并利潤(rùn)表的凈損益。

第三，抵銷方法不同。投資企業(yè)與其聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷的會(huì)計(jì)處理，因內(nèi)部交易的流向不同而有所不同，在逆流交易下未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價(jià)值中，其會(huì)計(jì)處理通常為：借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，貸記“存貨”、“固定資產(chǎn)”等；在順流交易下未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益直接體現(xiàn)在聯(lián)（合）營(yíng)企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價(jià)值中，間接體現(xiàn)在投資企業(yè)“投資收益”項(xiàng)目中，其會(huì)計(jì)處理通常為：借記“營(yíng)業(yè)收入”，貸記“營(yíng)業(yè)成本”，貸記“投資收益”。而投資企業(yè)與子公司之間未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷的會(huì)計(jì)處理，取決于內(nèi)部交易的流向以及投資企業(yè)對(duì)子公司的持股比例，在順流交易情況下未實(shí)現(xiàn)損益體現(xiàn)在投資企業(yè)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上，需全額抵銷其影響；在逆流交易情況下未實(shí)現(xiàn)損益體現(xiàn)在子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上，當(dāng)子公司為非全資子公司時(shí)，應(yīng)按投資企業(yè)在子公司的持股比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”與“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。