董舒岸

摘 要： 在本文的研究中，主要分析公允價值視角下的企業(yè)盈余管理問題。首先對公允價值以及盈余管理的概念進行了界定，然后分析了公允價值計量對盈余管理的影響，隨后從企業(yè)內(nèi)部原因以及外部原因方面分析了公允價值計量下企業(yè)盈余管理的原因。最后分析了規(guī)范公允價值運用防范盈余管理行為的對策。

關(guān)鍵詞： 公允價值；盈余管理；對策

1.引言

伴隨著互聯(lián)網(wǎng)+時代的到來，我國的市場經(jīng)濟得到了長足的發(fā)展。在這種環(huán)境下，公允價值計量模式逐漸成為我國企業(yè)進行會計計量的首要選擇，而現(xiàn)階段關(guān)于公允價值計量對盈余管理的作用分析結(jié)果還存在著分歧。本文則以公允價值計量下的盈余管理為研究對象，詳細分析了兩者之間的互相影響關(guān)系，以期為公允價值計量的合理使用和推廣提供實際的參考依據(jù)。

2.公允價值計量對盈余管理的影響

2.1公允價值計量方法選擇對盈余管理的影響

公允價值計量與盈余管理兩者之間存在著一定程度的相互作用。因此可以作為企業(yè)進行盈余管理的首要選擇。但是公允價值的計量主要三種方法，每種方法對盈余管理的影響和作用程度是不同的。按市場交易價格進行公允價值計量是常用的方法，其公正性較強；類似項目法則需要確定參照物，這種方法使得公允價值計量較為片面；而估值技術(shù)是建立在假設(shè)之上的，其偏差性較大，但就是這種偏差使得該方法下的盈余管理存在著更多的不同可能性。對于企業(yè)來講，這種不同的可能性的盈余管理正是企業(yè)所需要的。

2.2公允價值的具體應(yīng)用對盈余管理的影響

現(xiàn)階段公允價值計量模式的主要應(yīng)用領(lǐng)域為金融、房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)投資及債務(wù)重組等的準則中。

（1）金融企業(yè)中公允價值的應(yīng)用對盈余管理的影響

對于交易性資產(chǎn)的計量，在我國企業(yè)會計準則中有著明確的規(guī)定：在資產(chǎn)獲得階段應(yīng)采用成本法來計量，其后續(xù)計量則應(yīng)采取公允價值計量模式。而公允價值的變化應(yīng)當計入當期的損益中。上市企業(yè)通過這種方法，以本企業(yè)的實際情況為基礎(chǔ)，期初對資產(chǎn)進行選擇分類，期末通過公允價值的損益進行盈余管理，從而提高企業(yè)的收益率。

（2）房地產(chǎn)企業(yè)中公允價值的應(yīng)用對盈余管理的影響

在企業(yè)會計準則中規(guī)定：房地產(chǎn)在交易時應(yīng)采用成本計量模式，而在后續(xù)的計量中則出現(xiàn)了兩種情況。一是繼續(xù)采用歷史成本法，二是采用公允價值計量模式。兩種方法相比，公允價值計量更適于企業(yè)進行盈余管理。

（3）非貨幣性資產(chǎn)中公允價值的應(yīng)用對盈余管理的影響

我國企業(yè)會計準則中明確規(guī)定：非貨幣性資產(chǎn)在交易時如符合實質(zhì)商業(yè)的要求，且交易雙方的資產(chǎn)均能通過公允價值得到可靠的計量，則可以選擇公允價值計量模式進行盈余管理的處理。但會計準則中對實質(zhì)商業(yè)的界定并不是非常清晰，且其判定具有不確定性；另外，交換資產(chǎn)若沒有當時的交易價格作為參考，則需要第三方進行評估，從而可以出現(xiàn)利益操縱現(xiàn)象。

3.規(guī)范公允價值運用防范盈余管理行為的對策

3.1加強企業(yè)的內(nèi)部管理

1、強化法治觀念和誠信經(jīng)營理念

企業(yè)在會計核算中，務(wù)必遵循國家相關(guān)法律法規(guī)，不弄虛作假，不以身試法。否則，即使通過盈余管理行為贏得了經(jīng)濟收益或達到了一時的目的，也將最終受到法律的嚴懲或社會的指責(zé)，只會是得不償失。同時，也應(yīng)當認識到，法治觀念與誠信理念的樹立與強化不是簡單的一場培訓(xùn)、一次活動、一句口號或一條標語就能實現(xiàn)的，應(yīng)當融入到企業(yè)文化、辦企理念和長遠目標中去。

2、著力完善公司治理結(jié)構(gòu)

企業(yè)尤其是上市公司的治理機構(gòu)應(yīng)實現(xiàn)權(quán)力與利益的有效制衡，否則，企業(yè)的管理層很容易實施營私行為。而在企業(yè)所有權(quán)和管理權(quán)分離的情況下，所有者應(yīng)加強對管理者受托責(zé)任履行情況的監(jiān)督和考核，并不斷完善管理層的薪酬制度，切勿簡單地依靠會計報表上的利潤總額或凈利潤數(shù)值來衡量管理者的業(yè)績。當會計造假無法幫助管理者“完成”受托責(zé)任，管理者的盈余管理動機也就自然消除了。具體說來，企業(yè)可通過在董事會中引入獨立董事、提高監(jiān)事會及成員的獨立性等，不斷優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)。

3、提高會計人員的職業(yè)素養(yǎng)和專業(yè)能力

由于上市公司的會計信息將被許多信息使用者所使用，所以對公允價值的估計有較高要求，又因為公允價值的估計在很大程度上會受到會計人員的影響，所以必須加大力度提高會計人員的職業(yè)素養(yǎng)和專業(yè)知識能力的建設(shè)。為了降低上市公司利用公允價值計量模式操控企業(yè)盈余的行為，建議企業(yè)從以下兩個層面采取措施：

第一，在專業(yè)能力方面：在對資產(chǎn)和負債的公允價值進行估值時，需要依靠人員的專業(yè)知識和經(jīng)驗判斷，這就對會計人員的專業(yè)能力有很大的要求，就需要會計人員的扎實理論知識和實踐操作能力。因此上市公司應(yīng)當重視企業(yè)會計人員的專業(yè)能力，加強對會計人員的職業(yè)技能的培訓(xùn)，主要包括會計理論知識、資產(chǎn)評估方面的知識以及及審計方面的知識，使企業(yè)的會計人員能夠充分掌握公允價值的運用條件、適用的范圍及計量方法，隨著專業(yè)知識能力的提高，對公允價值的確定也更加可靠，這樣可以降低由于經(jīng)驗判斷所造成的誤差。

第二，在職業(yè)素養(yǎng)方面：為了增強公允價值計量的可靠性，不能單單只考慮相關(guān)人員的專業(yè)知識能力，同時也應(yīng)該把其職業(yè)素養(yǎng)放在非常重要的地位，要從會計人員的主觀意識上提高公允價值估計的準確性，使會計人員能夠在自己的內(nèi)心深處能夠意識到自己的職責(zé)所在，約束自己的行為，不做有損自己形象和公司利益的事情，因此要加強職業(yè)道德方面的培訓(xùn)，使會計人員明白職業(yè)道德的重要性以及違反職業(yè)道德可能造成的后果。

3.2完善企業(yè)外部環(huán)境

1、頒布公允價值計量應(yīng)用指南或指引性文件

2012年，新企業(yè)會計準則實現(xiàn)了在我國所有大中型企業(yè)的全面施行，可以預(yù)見在未來的幾年內(nèi)，公允價值計量屬性的運用將更加頻繁和深入。為杜絕利用公允價值進行盈余管理，國家財政部及相關(guān)部委應(yīng)及時對會計準則相關(guān)條款進行補充或修訂，尤其是要結(jié)合我國實際，制定出臺公允價值計量的應(yīng)用指南或指引性文件，增強公允價值金額取得的科學(xué)性和可操作性，減少盈余管理空間。

2、加強外部會計監(jiān)管，嚴厲打擊會計違法

對企業(yè)的外部會計監(jiān)管分為政府監(jiān)管和社會監(jiān)管，政府監(jiān)管主體一般包括各級審計部門、財政部門、證監(jiān)會、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等，社會監(jiān)管主體一般包括會計師事務(wù)所、行業(yè)監(jiān)管組織及社會公眾等。政府監(jiān)管與社會監(jiān)管都應(yīng)當關(guān)注企業(yè)對公允價值的運用情況，針對容易出現(xiàn)利用公允價值進行盈余管理的會計事項重點檢查，具體包括投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、金融工具、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、生物資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、股份支付、企業(yè)合并等。對于查實的會計違法違規(guī)行為一方面要對企業(yè)和有關(guān)責(zé)任人員嚴懲不貸，另一方面還可采用適當?shù)姆绞綄讣M行通報，以懲前毖后。

3、加強資本資產(chǎn)市場建設(shè)與管理，改善公允價值運用環(huán)境

公允價值金額確定方法的三個層次，應(yīng)優(yōu)先采用的第一、第二個層次均明確了其數(shù)據(jù)的取得來源為資產(chǎn)的活躍市場價格。由此可以看出，資本、資產(chǎn)市場的公開、活躍程度對公允價值的運用具有重要影響。一方面，應(yīng)進一步深化市場經(jīng)濟體制改革，完善公允價值應(yīng)用的市場環(huán)境，另一方面，應(yīng)盡快創(chuàng)建市場信息共享平臺，并保證數(shù)據(jù)的準確可靠與及時更新，切實保證公允價值金額的取得能夠更快捷。

4.結(jié)語

隨著國家相關(guān)會計政策的出臺，公允價值計量運用的范圍越來越廣。對于上市公司外部的投資者來說，上市公司出具的財務(wù)報告是了解企業(yè)財務(wù)信息的途徑，由于在企業(yè)發(fā)展的不同階段，管理層或者是所有者都有動機進行盈余管理，這在一定程度上影響了會計信息的真實性，影響投資者作出投資決策。與傳統(tǒng)的歷史成本計量模式相比，使用公允價值計量模式，更加契合企業(yè)的實際情況，能更加真實地反映出企業(yè)的實際經(jīng)營狀況和相應(yīng)的財務(wù)信息，為相關(guān)利益者提供真實可靠的會計信息。但是，公允價值計量模式也使得中航地產(chǎn)通過基于公允價值計量模式的盈余管理進行了利益操縱，這對企業(yè)做出正確投資帶來了不利的影響，且不利于公允價值在實際應(yīng)用中的廣泛推廣。

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