單亞東

新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司成立于2011年3月，系鹽城市亭湖區(qū)招商引資重點項目，樓盤項目地位于亭湖區(qū)河?xùn)|新區(qū)，150萬平方的東方新城，把位置定在了潛力燙金區(qū)域河?xùn)|亭湖區(qū)核心，以斐然的成績改寫鹽城城市格局。

綠地集團(tuán)鹽城東部公司2017年實現(xiàn)銷售收入47300萬元，繳納增值稅2452萬元，企業(yè)所得稅422萬元，土地增值稅1701萬元，城建稅171萬元，教育附加122萬元，土地使用稅47萬元，房產(chǎn)稅3萬元，印花稅25萬元，契稅543萬元。總體稅負(fù)達(dá)11.6%，其中增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅是公司最主要的稅收支出，稅負(fù)達(dá)9.6%。

一、新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司納稅籌劃的問題

（一）組織機(jī)構(gòu)不夠健全、缺乏整體籌劃

企業(yè)的納稅籌劃是一項系統(tǒng)工程，涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各個部門間的有效協(xié)作。新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司沒有單獨設(shè)立納稅籌劃部門，所以公司的納稅籌劃工作缺乏全局性，財務(wù)部門僅僅是個執(zhí)行部門，導(dǎo)致公司的納稅籌劃工作更多的注重某些局部點，沒有形成整體面上的稅收籌劃方案。盡管財務(wù)部門為納稅籌劃也獻(xiàn)計獻(xiàn)策，但由于部門自身權(quán)利的局限，很難協(xié)同整個公司籌劃運作，保證納稅籌劃長期有效開展。

（二）稅收籌劃的流程不合理

由于組織機(jī)構(gòu)的缺失,目前公司稅收籌劃并沒有一個完整的、合理的流程。只是會在有些具體的點上花費注意力，并沒有形成一個系統(tǒng)的網(wǎng)絡(luò)。這種缺乏系統(tǒng)的納稅籌劃流程，不僅沒有實現(xiàn)事先籌劃的目的，還會因為這種不合理的納稅籌劃流程，影響公司的正常經(jīng)營活動。

（三）公司高層缺少對納稅籌劃的認(rèn)識

新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司是屬于合資企業(yè)，加上其財務(wù)部門是受總公司直接領(lǐng)導(dǎo)的，因此，公司管理層對此只有建議權(quán)，而無決定權(quán)，總公司高層對于鹽城當(dāng)?shù)氐姆煞ㄒ?guī)及其在當(dāng)?shù)貙嵤┣闆r都不是很清楚，潛意識的會按照總公司的習(xí)慣來處理問題，就會導(dǎo)致企業(yè)往往是在履行了納稅義務(wù)之后，或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)查出存在偷漏稅嫌疑的情況下，才注意到企業(yè)的納稅籌劃存在著問題，給企業(yè)帶來納稅籌劃的法律、經(jīng)濟(jì)等風(fēng)險。

二、新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司稅務(wù)籌劃方法分析

（一）開發(fā)費用中借款利息的稅務(wù)籌劃方法

新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司的開發(fā)資金主要來源于金融企業(yè)的借貸，具有借款資金量大、借款周期長、利息費用多等特點，稅法規(guī)定：企業(yè)經(jīng)過12個月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生的借款費用，在建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當(dāng)資本化。公司可以充分利用這一稅收政策，選擇合適的利息扣除方式對借款利息進(jìn)行稅收籌劃。

首先，對房地產(chǎn)開發(fā)完工之前的借款利息可以計入開發(fā)成本，一方面在計算土地增值稅時，土地開發(fā)成本可以直接作為允許扣除項目扣除；另一方面又作為計算房地產(chǎn)開發(fā)費用(期間費用)的扣除基數(shù)。稅法規(guī)定從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)，還可按照取得土地使用權(quán)所支付的土地出讓金及相關(guān)稅費（以下簡稱地價款）與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計20%的計算扣除項目金額。這樣就可以大大增加扣除項目金額，降低土地增值額，從稅基和稅率兩方面進(jìn)行節(jié)稅，增加凈收益。

其次，對房地產(chǎn)開發(fā)完工之后的利息費用支出計入房地產(chǎn)開發(fā)費用。稅法規(guī)定：凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算、分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不得超過按金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率計算的金額，則開發(fā)費用按利息支出加上按取得土地使用權(quán)所支付的地價款與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)計算扣除，即開發(fā)費用＝利息支出+（地價款+開發(fā)成本）×5%；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，則開發(fā)費用按取得土地使用權(quán)所支付的地價款與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計算扣除，即開發(fā)費用＝（地價款+開發(fā)成本）×10%。據(jù)此規(guī)定公司可以根據(jù)自己的籌資方式選擇合適的開發(fā)費用的扣除方法：如果公司主要依靠負(fù)債籌資，利息費用在開發(fā)費用中占比高，并提供金融機(jī)構(gòu)證明，應(yīng)選擇按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算、分?jǐn)偫?，利息費用可據(jù)實扣除；反之，主要依靠權(quán)益資本籌資，利息費用在開發(fā)費用中占比較少，則可不按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算、分?jǐn)偟睦?，這樣可以增加房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除金額。

新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司主要依靠權(quán)益資本籌資，2017年開發(fā)一批商品房，支付的地價款為8700萬元，開發(fā)成本為23200萬元（不包含利息支出），該開發(fā)項目貸款15000萬元，利息支出為840萬元（年貸款利率為5.6%），能夠按開發(fā)項目分?jǐn)偫⒉⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，其中開發(fā)項目完工前的利息支出520萬元，如不考慮其他費用，如何為該公司利用利息扣除進(jìn)行籌劃?

稅務(wù)籌劃思路如下：

籌劃前：

（1）由于該公司開發(fā)項目完工前后的借款利息沒有分開核算，全部記入“財務(wù)費用”，則開發(fā)項目完工前的利息就不能計入開發(fā)成本，則少扣除520萬元，增加土地增值額；

（2）該公司能夠按開發(fā)項目分?jǐn)偫⒉⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，因其利息支出小于按取得土地使用權(quán)所支付的地價款與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%，利息按實扣除，允許扣除的開發(fā)費用＝840+（8700+23200）×5%＝2435萬元；

（3）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在計算土地增值稅時按說法規(guī)定還可以按取得土地使用權(quán)所支付的地價款與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的20%以內(nèi)加計扣除，即（8700+23200）×20%＝6380萬元

籌劃后：

（1）將該公司開發(fā)項目完工前后的利息分別記入“開發(fā)成本”和“財務(wù)費用”，則開發(fā)成本增加520萬元，不但計算土地增值額時可以扣除，而且也可以作為計算開發(fā)費用和其他費用扣除的基數(shù)；

（2）該公司不能按開發(fā)項目分?jǐn)偫⒁膊荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，則允許扣除的開發(fā)費用為按取得土地使用權(quán)所支付的地價款與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計算扣除，即（8700+23200+520）×10%＝3242萬元；

（3）房地產(chǎn)企業(yè)加計扣除的費用，即（8700+23200+520）×20%＝6484萬元。

假定該公司土地增值額占允許扣除項目金額的比例在50%以下，適用的土地增值稅率為30%，則少繳土地增值稅429.3萬元。

稅收籌劃效果分析：經(jīng)過納稅籌劃以后，新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司能夠分開核算開發(fā)項目完工前后的利息支出，并選擇不按開發(fā)項目分?jǐn)偫澆幌蚨悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)金融機(jī)構(gòu)證明，則扣除項目金額多增加1431萬元，減少的土地增值額，則少繳了土地增值稅429.3萬元。同時，相應(yīng)減少了營業(yè)稅金及附加，增加利潤總額429.3萬元，增加企業(yè)所得稅107.325萬元（429.3×25%），綜合節(jié)稅321.975萬元。這種借款利息扣除項目納稅籌劃方法，是房地產(chǎn)企業(yè)的首選方案。

（二）合理利用銷售模式進(jìn)行稅務(wù)籌劃的方法

新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司開發(fā)的東方新城項目，即有普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，又有豪華住宅和別墅區(qū)，標(biāo)準(zhǔn)普通住宅以中小戶型為主，貼近人們?nèi)粘＞幼〉男枨?，公司在銷售業(yè)務(wù)核算上未明確區(qū)分普通住宅銷售與豪華住宅銷售?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例》規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額的20%的，予以免稅；超過20%以上的，應(yīng)按全部增值額繳納土地增值稅。公司可以充分利用這一稅收政策進(jìn)行下面籌劃：

公司在會計核算上應(yīng)當(dāng)將普通標(biāo)準(zhǔn)住宅銷售與豪華住宅及別墅銷售分開核算，把普通標(biāo)準(zhǔn)住宅銷售的增值額占扣除項目金額的比例降低到20%以下，可以享受土地增值稅的稅收優(yōu)惠。降低增值額的途徑：一是通過增加房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費用，提升商品房的質(zhì)量，在促進(jìn)銷售的同時，也相應(yīng)增加扣除項目金額計算基數(shù)。二是通過適度降低普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的銷售價格，將節(jié)稅的部分利益讓利給普通居民，體現(xiàn)公司對民生工程的貢獻(xiàn)。

新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司2017年度不含稅銷售收入47300萬元，其中銷售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不含稅銷售收入28500萬元，稅法規(guī)定準(zhǔn)予扣除項目金額為36500萬元，其中普通標(biāo)準(zhǔn)住宅22560萬元，若不考慮印花稅：

籌劃前：

稅務(wù)籌劃思路分析：由于沒有將普通標(biāo)準(zhǔn)住宅與豪華住宅及別墅銷售沒有分開核算，增值率超過20%以上，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不享受稅收優(yōu)惠，多繳納土地增值稅1782萬元。若經(jīng)過稅收籌劃，設(shè)立兩個銷售部門分別銷售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅與豪華住宅及別墅，銷售額分開核算；同時對可扣除項目金額重新分配，將普通標(biāo)準(zhǔn)住宅可扣除項目金額增加到23560萬元，調(diào)整普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的銷售價格，讓利于民，減少收入500萬元。經(jīng)過稅務(wù)籌劃以后：

稅務(wù)籌劃效果分析：經(jīng)過稅收籌劃以后，收入減少了500萬元，少繳增值稅55萬元（500×11%），土地增值稅少繳1392萬元（3240－1848），利潤總額增加892萬元（1392-500），多繳納企業(yè)所得稅223萬元。綜合節(jié)稅1224萬元，公司收益增加724萬元。

（三）優(yōu)化收入結(jié)構(gòu)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的方法

隨著居民生活小康進(jìn)程的加快，購房者對于精裝修的房屋和公寓的需求也日益增加，對屋內(nèi)的裝飾、裝潢也有更高的要求，且裝修費用在房屋總價中所占比重有逐年遞增。新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司應(yīng)針對此現(xiàn)象，合理進(jìn)行稅務(wù)籌劃，以減少稅收成本?；I劃的具體方法：公司下設(shè)一家全資的裝飾裝潢公司作為一個獨立的子公司，專門為購房者提供裝修勞務(wù)，公司與購房者簽訂合同時，訂立兩份合同，一份是公司與購房者簽訂的商品房買賣合同，另一份是裝飾裝潢公司與購房者簽訂的房屋裝修合同。公司只就房屋買賣合同中注明的房價計算繳納土地增值稅和增值稅及附加，裝修合同中的裝修勞務(wù)收入，只需繳納增值稅及附加，而不繳納土地增值稅。通過稅務(wù)籌劃以后，將銷售收入合理地進(jìn)行分散，從而減少稅基和降低稅率，達(dá)到節(jié)稅的目的。

新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司2017年度銷售個性化精裝修商品房8250m2，不含稅售價為毛坯房8200/m2元，外加裝修1600元/m2，而精裝修房不含稅售價則為9800元/m2，經(jīng)稅務(wù)部門審核確定的增值額扣除項目金額為6150元/m2（若當(dāng)?shù)氐钠醵惗惵蕿?%，不考慮增值稅及附加）。

稅務(wù)籌劃思路分析：

籌劃前：

該公司精裝修商品房的土地增值額3650元/m2，土地增值率為59.35%，每平米的土地增值稅為1152.5元/m2（3650×40%－6150×5%），應(yīng)納土地增值稅總額950.81萬元。購房者應(yīng)繳納契稅294元/m2（9800×3%），契稅總額242.55萬元。

籌劃后：

新城地產(chǎn)集團(tuán)鹽城置業(yè)有限公司下設(shè)一個裝飾裝璜公司，負(fù)責(zé)開發(fā)公司銷售的商品房裝修勞務(wù)。公司銷售精裝修商品房的土地增值額2050元/m2（8200－6150），土地增值率為33.33%，每平米的土地增值稅為615元/m2（2050×30%），應(yīng)納土地增值稅總額為507.38萬元。購房者應(yīng)繳納的契稅246元/m2，契稅總額202.95萬元。裝飾裝璜公司只需要繳納增值稅及附加。

稅務(wù)籌劃效果分析：

從集團(tuán)公司角度分析，經(jīng)過籌劃以后，對增值稅及附加影響不大，土地增值稅減少443.43萬元（950.81－507.38），相應(yīng)增加利潤總額443.43萬元，多繳企業(yè)所得稅110.86萬元（443.43×25%），綜合節(jié)稅332.57萬元。同時購房者也少繳了契稅39.6萬元，達(dá)到購銷雙方雙盈的節(jié)稅效果。

綜上所述，在競爭日益激烈的今天，納稅籌劃已成為企業(yè)規(guī)避納稅風(fēng)險，降低成本的一個重要的手段?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》與新《企業(yè)所得稅法》及實施條例存在差異，為我們進(jìn)行納稅籌劃提供了可能，在實際操作中我們應(yīng)合理合法的利用這些差異來為企業(yè)減輕稅負(fù)，隨著我國稅制的不斷完善，納稅籌劃將成為大中小企業(yè)在財務(wù)決策中的重要工具。