鄭大喜

(華中科技大學(xué)同濟(jì)醫(yī)學(xué)院附屬同濟(jì)醫(yī)院財(cái)務(wù)處，武漢市 430030)

作為典型的非營利組織，公立醫(yī)院受到不可分配約束(non-distribution constraint)，投資者對(duì)公立醫(yī)院盈余沒有合法的要求權(quán)，公立醫(yī)院因此可免交企業(yè)所得稅、財(cái)產(chǎn)稅和增值稅(按政府指導(dǎo)價(jià)提供服務(wù)項(xiàng)目收入)[1]。在發(fā)達(dá)國家，捐贈(zèng)是醫(yī)院和社區(qū)居民的重要聯(lián)系紐帶，社區(qū)自發(fā)捐贈(zèng)部分解決了公立醫(yī)院提供醫(yī)療服務(wù)所需的籌資，慈善性捐贈(zèng)在公立醫(yī)院發(fā)展中起著重大作用，公立醫(yī)院對(duì)慈善融資越來越重視。例如，美國公立醫(yī)院建立了附屬的基金會(huì)以接受和管理慈善捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)(包括現(xiàn)金、股票及其他有價(jià)證券、保險(xiǎn)、信托資產(chǎn)、個(gè)人實(shí)物財(cái)產(chǎn)及遺產(chǎn)、可增值的有形及無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)等)，將接受捐贈(zèng)用于醫(yī)院基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和翻修、設(shè)備購置、社區(qū)福利、慈善醫(yī)療救助、科研、培訓(xùn)、日常運(yùn)營等[2]。我國公立醫(yī)院是政府舉辦的納入財(cái)政預(yù)算管理，實(shí)行“核定收支、定項(xiàng)補(bǔ)助、超支不補(bǔ)、結(jié)余按規(guī)定使用”預(yù)算管理辦法，不以營利為目的的公益二類事業(yè)單位，接受其他單位或個(gè)人捐贈(zèng)收入免征企業(yè)所得稅，因而吸引著大量捐贈(zèng)。我國社會(huì)捐贈(zèng)總量已超千億元，主要集中在醫(yī)療、教育和扶貧三大領(lǐng)域，所接收善款占總金額75%以上，其中，醫(yī)療健康領(lǐng)域捐款占比達(dá)37.1%，以藥品和醫(yī)療器具等物資捐贈(zèng)為主，醫(yī)療設(shè)備捐贈(zèng)占比低[3]。公立醫(yī)院接受的捐贈(zèng)，不僅有醫(yī)院接受企業(yè)、行業(yè)協(xié)會(huì)、慈善機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)貨幣資金(學(xué)術(shù)研討會(huì)議會(huì)務(wù)費(fèi)、科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)等)和醫(yī)療專用設(shè)備，還有醫(yī)院代受益人接受紅十字會(huì)、基金會(huì)等公益慈善組織向特定病人提供的醫(yī)療慈善救助資金。隨著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人履行社會(huì)責(zé)任意識(shí)的增強(qiáng)，公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)資產(chǎn)(包括現(xiàn)金、銀行存款等貨幣性資產(chǎn)和存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn))將會(huì)大幅度增加。接受捐贈(zèng)涉及公立醫(yī)院、捐贈(zèng)人、受益人、公眾和政府規(guī)制部門等利益相關(guān)者利益的協(xié)調(diào)，接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)使用與管理情況則備受各方關(guān)注。對(duì)公立醫(yī)院而言，藥品加成全部取消，相關(guān)檢查費(fèi)用降低，按病種付費(fèi)方式實(shí)行后，收入結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，財(cái)務(wù)壓力是繞過不去的坎。加強(qiáng)接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制、賬務(wù)處理和信息披露，對(duì)提高資金使用效益，增強(qiáng)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)收支的規(guī)范化、陽光化，提高公立醫(yī)院社會(huì)公信力，進(jìn)而吸引捐贈(zèng)人做出積極的捐贈(zèng)決策，為醫(yī)院開展醫(yī)療、科研和教學(xué)籌集更多資金具有重要現(xiàn)實(shí)意義。本文擬就公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)內(nèi)部控制、賬務(wù)處理與信息披露進(jìn)行探討。

1 公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制

公立醫(yī)院可以接受用于患者醫(yī)療救治費(fèi)用減免、公共衛(wèi)生服務(wù)和健康教育、衛(wèi)生計(jì)生人員培訓(xùn)和培養(yǎng)、科學(xué)學(xué)術(shù)活動(dòng)、機(jī)構(gòu)公共設(shè)施設(shè)備建設(shè)等公益事業(yè)捐贈(zèng)，但不得接受以下捐贈(zèng)：不符合國家法律法規(guī)規(guī)定；涉及商業(yè)營利性活動(dòng)；涉嫌不正當(dāng)競爭和商業(yè)賄賂；與本單位采購物品(服務(wù))掛鉤；附有與捐贈(zèng)事項(xiàng)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、科研成果、行業(yè)數(shù)據(jù)及信息等權(quán)利和主張；不符合質(zhì)量、環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)要求的物資。為維護(hù)公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)的公益性，消除可能的商業(yè)賄賂，確保接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)按捐贈(zèng)人的預(yù)期有效使用、規(guī)范管理，進(jìn)而讓受益人真正獲益，公立醫(yī)院必須加強(qiáng)接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制，理順捐贈(zèng)業(yè)務(wù)流程。

1.1 公立醫(yī)院加強(qiáng)接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的政策依據(jù)

慈善捐贈(zèng)途徑獲得的資金，既不需要像債權(quán)融資一樣還本付息，也不要像股權(quán)融資涉及組織的控制權(quán)、收益權(quán)的轉(zhuǎn)讓，因而成為公立醫(yī)院籌資的首選途徑之一[4]。公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)積極主動(dòng)對(duì)外募集慈善資金，可以建立專門的融資管理機(jī)構(gòu)，主動(dòng)與慈善基金會(huì)、企業(yè)及個(gè)人等建立長期友好聯(lián)系，爭取更多的慈善資金流入醫(yī)院。接受捐贈(zèng)既是公立醫(yī)院內(nèi)部控制的重點(diǎn)內(nèi)容，又是審計(jì)、巡查等專項(xiàng)檢查的重點(diǎn)內(nèi)容之一。藥品、醫(yī)用設(shè)備和耗材生產(chǎn)、經(jīng)營企業(yè)商業(yè)賄賂既破壞公立醫(yī)院正常醫(yī)療行為，又不利于醫(yī)院吸引公益性社會(huì)捐贈(zèng)，因而醫(yī)院應(yīng)從源頭上防范商業(yè)賄賂行為，從制度上堵塞接受社會(huì)捐贈(zèng)資助的管理漏洞，遠(yuǎn)離以捐贈(zèng)之名行賄賂之實(shí)和醫(yī)藥購銷領(lǐng)域的不正之風(fēng)。目前，公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)資產(chǎn)內(nèi)部控制的政策依據(jù)包括《醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制規(guī)定(試行)》(衛(wèi)規(guī)財(cái)發(fā)〔2006〕227號(hào))、《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》(財(cái)會(huì)〔2012〕21號(hào))、《加強(qiáng)醫(yī)療衛(wèi)生行風(fēng)建設(shè)“九不準(zhǔn)”》(國衛(wèi)辦發(fā)〔2013〕49號(hào))、《衛(wèi)生計(jì)生單位接受公益事業(yè)捐贈(zèng)管理辦法(試行)》(國衛(wèi)財(cái)務(wù)發(fā)〔2015〕77號(hào))(見表1)。

1.2 公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的實(shí)務(wù)操作

公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)是獲得資產(chǎn)的重要途徑，接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)對(duì)提升醫(yī)院醫(yī)療水平、改善醫(yī)療和科研條件、提高醫(yī)務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)具有重要作用，社會(huì)捐贈(zèng)在公立醫(yī)院的升溫，這源于社會(huì)各界扶助公益事業(yè)發(fā)展的責(zé)任感和對(duì)公立醫(yī)院公益性的認(rèn)同。社會(huì)捐贈(zèng)在設(shè)施建設(shè)、患者救治、科研教學(xué)、人才培養(yǎng)等方面分擔(dān)了醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)成本，帶來較廣泛收益。有效延伸捐贈(zèng)管理的范圍，使接受捐贈(zèng)管理工作的焦點(diǎn)不僅限于資金入賬，而是延伸到捐贈(zèng)項(xiàng)目實(shí)施前的計(jì)劃、籌資和捐贈(zèng)實(shí)施后的監(jiān)督和績效評(píng)價(jià)，是管理需要突破的瓶頸。為加強(qiáng)捐贈(zèng)統(tǒng)籌管理，公立醫(yī)院要建立健全組織機(jī)構(gòu)，成立捐贈(zèng)管理小組，由主管紀(jì)檢監(jiān)察的院領(lǐng)導(dǎo)任組長，由院辦、工會(huì)、監(jiān)察、財(cái)務(wù)、審計(jì)、資產(chǎn)管理、科研、醫(yī)務(wù)等職能科室負(fù)責(zé)人為成員，分別負(fù)責(zé)審核捐贈(zèng)項(xiàng)目合理性、合法性、效益性，并對(duì)資產(chǎn)使用進(jìn)行統(tǒng)一監(jiān)管評(píng)估[5]。為防范在接受資產(chǎn)捐贈(zèng)過程中出現(xiàn)的不規(guī)范甚至違法行為，糾正醫(yī)藥購銷領(lǐng)域藥品、醫(yī)用耗材購銷和醫(yī)療服務(wù)中不正之風(fēng)，改善藥品產(chǎn)銷秩序，維護(hù)政府、資產(chǎn)捐贈(zèng)人、患者、公立醫(yī)院自身的切身利益，公立醫(yī)院財(cái)務(wù)部門、資產(chǎn)管理部門、歸口職能部門和業(yè)務(wù)部門在接受捐贈(zèng)前，必須了解《公益事業(yè)捐贈(zèng)法》等法律法規(guī)和財(cái)政部、國家衛(wèi)生計(jì)生委以及本單位內(nèi)部對(duì)接受捐贈(zèng)的相關(guān)限定性操作條件，尤其要關(guān)注可接受公益事業(yè)捐贈(zèng)和不得接受捐贈(zèng)范圍，捐贈(zèng)項(xiàng)目綜合評(píng)估程序、捐贈(zèng)協(xié)議、捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)使用管理和信息公開的要求。公立醫(yī)院財(cái)務(wù)部門要對(duì)商業(yè)賄賂與捐贈(zèng)進(jìn)行了甄別，審核接受社會(huì)捐贈(zèng)的單位是否為醫(yī)院藥品、耗材和設(shè)備供應(yīng)商，是否接受與采購掛鉤的捐贈(zèng)資產(chǎn)。公立醫(yī)院接受貨幣方式捐贈(zèng)，應(yīng)當(dāng)由捐贈(zèng)人以銀行轉(zhuǎn)賬方式匯入；接受非貨幣方式捐贈(zèng)，可委托第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)非貨幣捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行評(píng)估、確認(rèn)或公證。為對(duì)接受捐贈(zèng)內(nèi)部控制有直觀了解，筆者分公立醫(yī)院接受貨幣方式捐贈(zèng)和非貨幣方式捐贈(zèng)進(jìn)行說明(見表2)。

表1 公立醫(yī)院加強(qiáng)接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的政策依據(jù)

2 公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)主要為用于科研、學(xué)術(shù)會(huì)議、人才培養(yǎng)等事項(xiàng)的現(xiàn)金、庫存物資、固定資產(chǎn)，其中，接受貨幣方式捐贈(zèng)，應(yīng)由捐贈(zèng)人采用銀行轉(zhuǎn)賬方式匯入醫(yī)院銀行賬戶；接受非貨幣方式捐贈(zèng)，可由醫(yī)院委托第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)非貨幣捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行評(píng)估、確認(rèn)或公證。此外，公立醫(yī)院接受社會(huì)各界捐助的預(yù)交金性質(zhì)的慈善醫(yī)療救助資金，涉及患者、醫(yī)院和捐贈(zèng)人之間的結(jié)算，按“人頭”支付、按平均費(fèi)用支付和按病種分類支付相結(jié)合使用是較為適宜的選擇?！夺t(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，其他收入科目核算醫(yī)院捐贈(zèng)收入，接受捐贈(zèng)資金，按實(shí)際收到金額，借記“銀行存款”等，貸記“其他收入——捐贈(zèng)收入”；接受實(shí)物資產(chǎn)捐贈(zèng)，按同類或類似資產(chǎn)市場價(jià)格或有關(guān)憑據(jù)注明的金額加相關(guān)稅費(fèi)，借記“固定資產(chǎn)”等，按發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)金額，貸記“銀行存款”等，按其差額，貸記“其他收入——捐贈(zèng)收入”。

與《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》相比，《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》存在以下明顯缺陷：(1)接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)類別沒有完整列舉?！夺t(yī)院會(huì)計(jì)制度》僅就醫(yī)院接受捐贈(zèng)庫存物資、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理進(jìn)行了統(tǒng)一規(guī)范，而沒有涉及接受捐贈(zèng)投資和無形資產(chǎn)的入賬標(biāo)準(zhǔn)，而《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》對(duì)可能涉及的貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)(存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資)捐贈(zèng)類型考慮更為全面。(2)接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)入賬成本的計(jì)量沒有考慮評(píng)估所取得的公允價(jià)值。《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》對(duì)于接受捐贈(zèng)存貨、固定資產(chǎn)價(jià)值成本僅要求“比照同類或類似資產(chǎn)市場價(jià)格或有關(guān)憑據(jù)注明的金額確定”，而《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)接受捐贈(zèng)庫存物資、投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)入賬成本的確定列舉了“沒有相關(guān)憑據(jù)可供取得，但按規(guī)定經(jīng)過資產(chǎn)評(píng)估的，其成本按評(píng)估價(jià)值加相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等”和“沒有相關(guān)憑據(jù)且未經(jīng)資產(chǎn)評(píng)估、同類或類似資產(chǎn)市場價(jià)格也無法可靠取得的，按名義金額入賬”的情形?！睹耖g非營利組織會(huì)計(jì)制度》引入了公允價(jià)值，規(guī)定：“捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，受贈(zèng)資產(chǎn)應(yīng)以其公允價(jià)值作為入賬價(jià)值?！?3)接受捐贈(zèng)收支不配比，難以反映限定用途捐贈(zèng)資產(chǎn)?？顚Ｓ们闆r。《衛(wèi)生計(jì)生單位接受公益事業(yè)捐贈(zèng)管理辦法(試行)》要求：“捐贈(zèng)協(xié)議限定捐贈(zèng)用途的，應(yīng)附明細(xì)預(yù)算。受贈(zèng)單位應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度對(duì)接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)的規(guī)定，確認(rèn)捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)價(jià)值，區(qū)分限定用途資產(chǎn)和非限定用途資產(chǎn)，真實(shí)、完整、準(zhǔn)確核算。捐贈(zèng)協(xié)議限定用途的捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)，受贈(zèng)單位不得擅自改變捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)用途。貨幣捐贈(zèng)使用遵循以下原則：捐贈(zèng)協(xié)議限定用途的，受贈(zèng)單位應(yīng)按本單位職責(zé)、宗旨和捐贈(zèng)協(xié)議約定內(nèi)容，制訂專項(xiàng)資金使用管理辦法，參照國家有關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)章制度，明確開支范圍、開支標(biāo)準(zhǔn)和支出審核審批程序和權(quán)限等?！钡凇夺t(yī)院會(huì)計(jì)制度》下，公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)沒有區(qū)分相關(guān)資產(chǎn)提供者對(duì)資產(chǎn)的使用設(shè)置了時(shí)間或用途限制，統(tǒng)一在“其他收入——捐贈(zèng)收入”科目核算，相關(guān)資產(chǎn)消耗分期計(jì)入“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”和“其他支出”科目核算，混淆了自有資金和捐贈(zèng)資金邊界，導(dǎo)致收支不配比，且捐贈(zèng)項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)隨自有資金進(jìn)入“本期結(jié)余”和“事業(yè)基金”，難以反映限定性收入去向[6]?！睹耖g非營利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“民間非營利組織捐贈(zèng)收入視資產(chǎn)提供者對(duì)資產(chǎn)使用是否設(shè)置時(shí)間或(和)用途限制，分別限定性收入和非限定性收入進(jìn)行核算，期末將本期限定性收入和非限定性收入分別結(jié)轉(zhuǎn)至凈資產(chǎn)項(xiàng)下限定性凈資產(chǎn)和非限定性凈資產(chǎn)?！憋@然，《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》對(duì)接受捐贈(zèng)收入按是否存在限定區(qū)分為非限定性收入和限定性收入進(jìn)行核算與期末對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定更為合理?！墩畷?huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表(征求意見稿)》(財(cái)辦會(huì)〔2016〕30號(hào))規(guī)定：“捐贈(zèng)收入科目核算單位接受其他單位或個(gè)人捐贈(zèng)取得的收入，按捐贈(zèng)資金用途和捐贈(zèng)單位進(jìn)行明細(xì)核算；限定性凈資產(chǎn)科目核算單位滾存的具有限定性用途的資金。”公立醫(yī)院作為“與本級(jí)政府財(cái)政部門直接或間接發(fā)生預(yù)算撥款關(guān)系的事業(yè)單位”納入政府會(huì)計(jì)主體，執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《政府會(huì)計(jì)制度》，與《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》將“捐贈(zèng)收入”作為“其他收入”二級(jí)科目相比，《政府會(huì)計(jì)制度》將“捐贈(zèng)收入”提升為一級(jí)科目的做法，可直觀反映醫(yī)院接受捐贈(zèng)[7]。醫(yī)院按《政府會(huì)計(jì)制度》年末處理如下：(1)捐贈(zèng)收入有限定用途時(shí)，借記“捐贈(zèng)收入——限定性收入”，貸記“本年盈余——行政事業(yè)盈余”，借記“捐贈(zèng)預(yù)算收入——限定性收入”，貸記“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——本年收支結(jié)轉(zhuǎn)”；(2)捐贈(zèng)收入無限定用途時(shí)，借記“捐贈(zèng)收入——非限定性收入”，貸記“本年盈余——行政事業(yè)盈余”，借記“捐贈(zèng)預(yù)算收入”，貸記“其他結(jié)余”；(3)盈余結(jié)轉(zhuǎn)入盈余分配：借記“本年盈余——行政事業(yè)盈余”，貸記“本年盈余分配”；(4)分配盈余：借記“本年盈余分配”，貸記“限定性凈資產(chǎn)——非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)其他凈資產(chǎn)”。捐贈(zèng)項(xiàng)目完成后形成的結(jié)余，可用于醫(yī)院事業(yè)發(fā)展；協(xié)議明確結(jié)余資金用途的，則按協(xié)議約定執(zhí)行。

表2 公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)內(nèi)部控制操作案例

3 公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)的財(cái)務(wù)信息披露

慈善融資市場以信息不對(duì)稱為基本特點(diǎn)，捐贈(zèng)人對(duì)受贈(zèng)人所能給予的回報(bào)缺乏信息，同時(shí)，受贈(zèng)人對(duì)捐贈(zèng)人的偏好信息不足?！洞壬扑{(lán)皮書：中國慈善發(fā)展報(bào)告(2017)》盤點(diǎn)了《慈善法》公布施行，推動(dòng)慈善事業(yè)規(guī)范化發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)捐贈(zèng)成為慈善金礦，良性發(fā)展呼喚透明化等2016年十大慈善熱點(diǎn)事件，認(rèn)為公益慈善組織盡管在網(wǎng)站上公開了財(cái)務(wù)信息，降低了信息公開成本，增強(qiáng)了透明度，但未能讓可理解的相關(guān)財(cái)務(wù)信息真正到達(dá)捐贈(zèng)人[8]。醫(yī)院開展醫(yī)療、科研和教學(xué)活動(dòng)的宗旨是以病人為中心，醫(yī)院行業(yè)實(shí)際上是建立在信任或誠信基礎(chǔ)上的一個(gè)行業(yè)，信息的透明對(duì)于這個(gè)行業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要。資財(cái)困境是公立醫(yī)院共同的發(fā)展瓶頸，而財(cái)務(wù)信息披露具有籌資效應(yīng)，建立完善的財(cái)務(wù)信息披露機(jī)制,塑造社會(huì)公信力,進(jìn)而吸引資財(cái)提供者做出捐助決策是公立醫(yī)院生存和發(fā)展的核心。對(duì)高度依賴外部公共資源的公立醫(yī)院而言，財(cái)務(wù)信息具有經(jīng)濟(jì)效果，是影響捐贈(zèng)人做出捐贈(zèng)選擇的重要因素，高質(zhì)量財(cái)務(wù)信息披露能顯著增加公立醫(yī)院捐贈(zèng)收入，公立醫(yī)院通過披露相關(guān)財(cái)務(wù)信息，可向捐贈(zèng)者發(fā)出經(jīng)營效率、可靠度、責(zé)任和經(jīng)營成果的信號(hào)[9]。在對(duì)公立醫(yī)院捐贈(zèng)的社會(huì)各方中，有些捐贈(zèng)人對(duì)其捐贈(zèng)資金指定用途，有些捐贈(zèng)人對(duì)其捐贈(zèng)資金不指定用途，前者通常需了解其捐贈(zèng)指定用途資金的使用情況，而后者通常需了解公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況和績效。捐贈(zèng)具有無償性(區(qū)別于互惠性的交換交易)、自愿性(非強(qiáng)制性)、非所有權(quán)投資(捐贈(zèng)人不為獲取有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益而作出捐贈(zèng)，也不因此享有公立醫(yī)院的控制權(quán)，不因捐贈(zèng)而分配利潤)三個(gè)基本特征。接受捐贈(zèng)使公立醫(yī)院獲得相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛力，并能取得財(cái)產(chǎn)控制權(quán)。受贈(zèng)項(xiàng)目完成后，公立醫(yī)院應(yīng)向捐贈(zèng)人反饋受贈(zèng)財(cái)產(chǎn)使用、管理情況以及項(xiàng)目實(shí)施結(jié)果。公立醫(yī)院定期在官網(wǎng)披露接受捐贈(zèng)信息，可滿足捐贈(zèng)人等信息使用者的決策需要，增強(qiáng)醫(yī)院社會(huì)公信力，在社會(huì)公眾中樹立良好可信的形象，實(shí)現(xiàn)機(jī)構(gòu)長遠(yuǎn)發(fā)展[10]。為了建立健全公立醫(yī)院接受捐贈(zèng)信息披露制度，筆者對(duì)醫(yī)院、民間非營利組織和政府會(huì)計(jì)的相關(guān)要求進(jìn)行了梳理(見表3)。

總之，公立醫(yī)院正處于高速發(fā)展的階段，接受捐贈(zèng)是公立醫(yī)院除了醫(yī)療收入、科教項(xiàng)目收入和財(cái)政補(bǔ)助收入之外的重要資金來源之一，對(duì)接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、核算與披露，從一個(gè)側(cè)面反映了公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理水平，而且獲得社會(huì)捐贈(zèng)的多少，可在一定程度反映公立醫(yī)院的社會(huì)聲譽(yù)和發(fā)展水平。將捐贈(zèng)受贈(zèng)公開化、透明化、制度化和規(guī)范化，是引導(dǎo)社會(huì)力量支持、參與公立醫(yī)院事業(yè)發(fā)展的重要舉措，也是深化衛(wèi)生計(jì)生系統(tǒng)廉政建設(shè)和反腐敗的必要舉措。如果醫(yī)院對(duì)受贈(zèng)財(cái)產(chǎn)的使用情況公開不到位，捐贈(zèng)者和公眾就不會(huì)完全知曉捐贈(zèng)資產(chǎn)使用情況，這不僅不利于捐贈(zèng)資產(chǎn)的有效利用，還可能給腐敗行為提供環(huán)境。只有使捐贈(zèng)資金遵照捐贈(zèng)人意愿得到合理使用、公開賬目，才能提升各界對(duì)醫(yī)院的信任和對(duì)捐贈(zèng)的信心，建立社會(huì)捐贈(zèng)與醫(yī)院發(fā)展的良性互動(dòng)，吸引更多捐贈(zèng)。制定捐贈(zèng)資金專項(xiàng)管理辦法，加強(qiáng)內(nèi)部控制、專項(xiàng)檢查和審計(jì)(對(duì)受贈(zèng)金額大、涉及面廣的接受捐贈(zèng)實(shí)施專項(xiàng)檢查、審計(jì)和項(xiàng)目績效考評(píng))，按捐贈(zèng)資金用途和捐贈(zèng)單位準(zhǔn)確進(jìn)行明細(xì)核算，建立健全捐贈(zèng)管理使用責(zé)任制度，明確管理職責(zé)、工作流程和責(zé)任追究，防范醫(yī)藥企業(yè)以捐贈(zèng)之名行醫(yī)藥購銷領(lǐng)域商業(yè)賄賂和不正當(dāng)競爭之實(shí)，真正讓接受捐贈(zèng)資助財(cái)產(chǎn)主要用于貧困患者救治、面向公眾的健康教育、衛(wèi)生技術(shù)人員培訓(xùn)、醫(yī)學(xué)交流、科學(xué)研究和服務(wù)設(shè)施建設(shè)等公益非營利性業(yè)務(wù)活動(dòng)，并主動(dòng)公開接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)財(cái)務(wù)信息，既關(guān)系到公立醫(yī)院透明度和社會(huì)公信力，又對(duì)穩(wěn)定捐贈(zèng)人信心，提高捐贈(zèng)人捐贈(zèng)積極性，為醫(yī)院發(fā)展建設(shè)、科研業(yè)務(wù)、參與社會(huì)公益活動(dòng)、履行社會(huì)責(zé)任籌集到適宜的資金，具有重要現(xiàn)實(shí)意義。

表3 醫(yī)院、政府和民間非營利組織接受捐贈(zèng)的財(cái)務(wù)信息披露

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