毛藝洋

摘 要：自2012年初起，我國最早從上海市交通運輸業(yè)及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開始試點營業(yè)稅改增值稅，至今已經(jīng)7年時間。7年中，經(jīng)過不斷實踐，試點不斷擴大，自2016年5月1日起，全面實行“營改增”。房地產(chǎn)行業(yè)納入到改革行列之中，稅負勢必也將受到影響。在當(dāng)前房地產(chǎn)行業(yè)投資意愿降低，開發(fā)速度減緩的行業(yè)背景下，房地產(chǎn)業(yè)稅收制度發(fā)生重大變化，本文著力于結(jié)合“營改增”后房地產(chǎn)業(yè)在現(xiàn)實中的困境，分析流轉(zhuǎn)型稅負改變對房地產(chǎn)企業(yè)的影響。

關(guān)鍵詞：營業(yè)稅改增值稅 房地產(chǎn)企業(yè) 稅務(wù)籌劃

中圖分類號：F810.42 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1672-3791（2018）12（a）-0-02

1 營業(yè)稅及增值稅基本原理

營業(yè)稅是指對應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位及個人的營業(yè)額征收的稅種，屬于流轉(zhuǎn)稅制中的一個重要稅種。其計算公式為計稅營業(yè)額乘以適用稅率。

增值稅，是指對銷售商品或應(yīng)稅勞務(wù)中產(chǎn)生的增值額而增收的一種稅。跟營業(yè)稅相比，增值稅的核心在“增值”二字，有增值才征稅，無增值不征稅。納稅人根據(jù)自身規(guī)模等因素可進一步分為一般納稅人及小規(guī)模納稅人，以一般納稅人為例，增值稅應(yīng)納稅額的計稅公式為當(dāng)期銷項稅額減去當(dāng)期進項稅額。銷項稅額等于當(dāng)期銷售額乘以相應(yīng)的稅率，而進項稅額以企業(yè)收到的專用發(fā)票上載明的稅額為抵扣金額，若當(dāng)月抵扣不完，可繼續(xù)在下一期抵扣。

通過對比營業(yè)稅與增值稅，兩者顯著的區(qū)別在于課稅基礎(chǔ)及計稅方法的不同。從課稅基礎(chǔ)來說，營業(yè)稅是針對銷售商品或應(yīng)稅服務(wù)的收入進行全額計征，但增值稅是對銷售商品或應(yīng)稅服務(wù)過程中的增值額部分進行增值稅稅款計征。從計稅方法的角度來講，營業(yè)稅采用直接進行稅率計算的方法，按銷售行為的應(yīng)稅收入額乘以營業(yè)稅稅率算出應(yīng)交的營業(yè)稅稅額；而增值稅采用的是按增值稅稅率計算出銷項稅額后再扣減進項稅額的方法計算出應(yīng)納稅額進行征稅。從以上兩點差異可以看出：營業(yè)的計征額稅隨著商品流通的次數(shù)的增多而增多，銷售者負擔(dān)了所有的稅負，不能進行抵扣，存在重復(fù)征稅的弊端。與營業(yè)稅相比，增值稅在避免重復(fù)增稅方面更加科學(xué)合理：僅對增值額征稅，并且同時進行進項稅額抵扣，能夠形成流通環(huán)節(jié)環(huán)環(huán)相扣的完整的抵扣鏈，不僅能夠在降低企業(yè)的稅負，更能促進生產(chǎn)消費模式的發(fā)展。

2 “營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的影響

2.1 對房地產(chǎn)企業(yè)稅負造成的影響

首先，對房地產(chǎn)企業(yè)來言，能否將占房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本的大部分權(quán)重的作為計算增值稅稅基的扣除項是增值稅額增加與否的關(guān)鍵。在經(jīng)過多輪的討論與博弈后，中央作出莊嚴(yán)承諾“確保所有行業(yè)稅負只減不增”，允許扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款，這樣一來，房地產(chǎn)企業(yè)在“營改增”后所獲得改革紅利是非常明顯的。

在受讓土地時向政府部門支付的土地價款可作為基礎(chǔ)上，對于“營改增”后的房地產(chǎn)企業(yè)而言，只有允許抵扣的成本占到含稅營業(yè)收入營業(yè)收入的一定比例后，才會產(chǎn)生減稅效應(yīng)。根據(jù)“營改增”稅負測算模型可以得出，當(dāng)可抵扣的進項稅額和營業(yè)成本的比值為55.35%，即理論上的無差別平衡點抵扣率時，“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)流轉(zhuǎn)稅負幾乎不造成影響。從理論分析角度來說，當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)銷售收入達到足夠多的條件時，“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的減稅效果更加明顯。

但對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，如何取得足額的進項稅額進行抵扣一直是值得企業(yè)思考的難題，且受到上游企業(yè)建筑行業(yè)企業(yè)稅負轉(zhuǎn)嫁的影響，該問題愈發(fā)凸顯。

2.2 對房地產(chǎn)企業(yè)購銷模式造成的影響

對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，外購產(chǎn)品與服務(wù)的可抵扣程度則是影響其稅負的關(guān)鍵性要素，采購建筑材料、人工成本等成本開銷占到總體開發(fā)成本的35%左右。整個房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)鏈涉及到多個行業(yè)，最上游涉及到從政府部分取得土地開發(fā)使用權(quán)；在房地產(chǎn)開發(fā)階段的中游階段，企業(yè)可能采用分包方式，將開發(fā)項目分包給有資質(zhì)的建筑公司進行開發(fā)；中間還會涉及到如勘察、設(shè)計、廣告營銷等其他服務(wù)提供企業(yè)?？傮w來說，房地產(chǎn)企業(yè)的上游供應(yīng)商建筑材料供應(yīng)商有雜碎、分散的特點，難以取得增值稅專用發(fā)票。此外，還會涉及到較多單價較低數(shù)量多的零星材料的采購，這部分零星采購的供貨商多為小規(guī)模納稅人，取得專用發(fā)票的難度也較大，會造成大部分進項稅額的流失。

2.3 對企業(yè)日常管理的影響

營業(yè)稅時期，企業(yè)往往容易忽略發(fā)票開票環(huán)節(jié)，只注重材料及勞務(wù)的價格，“營改增”后，這一固有的思維應(yīng)該被徹底打破，注重開票環(huán)節(jié)，是房地產(chǎn)企業(yè)在“營改增”后要向相關(guān)責(zé)任人員傳達和培訓(xùn)的重點能否提供真實有效的增值稅專用發(fā)票直接關(guān)系著房地產(chǎn)企業(yè)可抵扣稅額的大小，因此房地產(chǎn)企業(yè)提供增值稅專用發(fā)票，必然在競爭中體現(xiàn)更大的優(yōu)勢。

在營業(yè)稅征時期，房地產(chǎn)企業(yè)對于商業(yè)合同簽訂的關(guān)注焦點大部分的篇幅集中在規(guī)范雙方權(quán)利與義務(wù)上，很少或者幾乎沒有對于發(fā)票開票的條件?！盃I改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)開始重視對方能否提供真實有效的增值稅發(fā)票，同時明確合同銷售收入價格是否是含稅價格，約束發(fā)票交付的條件，做到貨物流、資金流、發(fā)票流三流合一，對于凈化市場競爭環(huán)境，推動市場健康可持續(xù)的發(fā)展有很大的好處。

3 房地產(chǎn)業(yè)應(yīng)對“營改增”的建議

3.1 利用稅差進行稅務(wù)規(guī)劃

首先，房地產(chǎn)企業(yè)可通過下設(shè)數(shù)家業(yè)務(wù)相關(guān)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，將收入利潤進行切割，這樣可以利用“營改增”后，不同的業(yè)務(wù)適用不同的增值稅率。從整體上減少企業(yè)整體的增值稅稅率，以此減輕增值稅稅負對房地產(chǎn)企業(yè)利潤的造成的影響。

其次，房地產(chǎn)企業(yè)還可以利用采購原材料貨物與建筑業(yè)適用稅率的差異。目前，房地產(chǎn)企業(yè)向建筑行業(yè)外的一般納稅人購買原材料貨物適用的稅率為16%，而建筑行業(yè)的適用稅率為10%，房地產(chǎn)企業(yè)可在不違反相關(guān)規(guī)定的前提下，盡量利用供貨商稅率與企業(yè)稅率的這一差異來作為減輕企業(yè)的稅收負擔(dān)的一種途徑。

3.2 合理運用稅收優(yōu)惠政策進行稅收籌劃

政策對房地產(chǎn)企業(yè)的新老開發(fā)項目做了不同的規(guī)定：老項目可以自行選擇采用一般計稅方法或簡易計稅方法，新項目只能適用一般計稅方法，因此老項目相比較于新項目在計稅方法上具有更大的選擇空間。

對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，已經(jīng)開工的老項目占企業(yè)所有的項目比重較小，預(yù)計可取得較多的增值稅專用發(fā)票進行抵扣，且尚未取得項目的增值稅專用發(fā)票，此時可選擇一般計稅方法繳納增值稅；反之，當(dāng)老項目占企業(yè)項目比重大，且在“營改增”以前已經(jīng)取得了大量的不允許抵扣的發(fā)票，那么房地產(chǎn)企業(yè)最好采用簡易計稅方法繳納增值稅。

3.3 提高財務(wù)管理水平，加強增值稅專用發(fā)票管控

在“營改增”前，大部分企業(yè)的會計既承擔(dān)了核算的職責(zé)，又負責(zé)稅務(wù)事項，在營業(yè)稅時代確實能夠節(jié)省人力成本，但“營改增”之后，會計兼任核算與稅務(wù)崗分身乏術(shù)，更加復(fù)雜的增值稅提出了設(shè)立專職稅務(wù)人員的要求，以避免多崗兼任帶來的重大風(fēng)險。對于稅種來說，隨著其發(fā)展越來越趨于成熟，會越來越科學(xué)，進行稅收籌劃的空間會更大。專屬的稅務(wù)崗位不僅是保證稅務(wù)工作充分開展的前提，也能幫助企業(yè)降低涉稅風(fēng)險，在稅收方面做到專人專崗、專崗專責(zé)，全方位提高企業(yè)的稅務(wù)籌劃效率，為房地產(chǎn)企業(yè)在稅務(wù)改革中謀取更多紅利。

增值稅采取以票控稅，所以房地產(chǎn)企業(yè)務(wù)必重視增值稅專用發(fā)票，建立健全其保管、使用的規(guī)范，提升對其管理水平。設(shè)置稅務(wù)專崗，安排業(yè)務(wù)水平過硬的員工，對增值稅專用發(fā)票專門負責(zé)管理，嚴(yán)格把控增值稅專用發(fā)票的取得、保管、開具、申報等各個流程。企業(yè)要對值稅專用發(fā)票的管理使用情況進行定期及不定期的檢查，一旦發(fā)現(xiàn)不規(guī)范的問題，要及時對相關(guān)人員進行追責(zé)，以此減輕增值稅專用發(fā)票涉稅風(fēng)險。

參考文獻

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