朱宏偉

山東省費(fèi)縣審計(jì)局

近些年來，資源和環(huán)境問題得到社會(huì)各界的普遍關(guān)注，資源環(huán)境審計(jì)近幾年發(fā)展較快，并越來越受到各級(jí)政府及社會(huì)各界的高度重視。2015年12月8日，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于實(shí)行審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見》，提出對(duì)公共資金、對(duì)國有資產(chǎn)、對(duì)國有資源實(shí)行審計(jì)全覆蓋，從中央層面上將自然資源資產(chǎn)的開發(fā)利用以及保護(hù)情況納入領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審計(jì)范圍。資源環(huán)境審計(jì)對(duì)于我們來說是一個(gè)新的重要的審計(jì)領(lǐng)域，但是也是相關(guān)的理論準(zhǔn)備和研究相對(duì)其他審計(jì)領(lǐng)域略顯不足的一個(gè)審計(jì)領(lǐng)域。

1 資源環(huán)境審計(jì)現(xiàn)狀及面臨的挑戰(zhàn)。

自從1978年改革開放以來，我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)入快速發(fā)展階段，人民物質(zhì)生活水平有了很大的提高，但也引發(fā)了資源短缺、環(huán)境惡化等問題。目前我國資源環(huán)境審計(jì)已設(shè)立并不斷完善了環(huán)境審計(jì)機(jī)構(gòu)，制定了資源環(huán)境審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃，建立了環(huán)境審計(jì)工作協(xié)調(diào)機(jī)制，探索了資源環(huán)境合作審計(jì)模式，發(fā)揮了國家審計(jì)在國家治理中的“免疫系統(tǒng)”功能。隨著中央出臺(tái)審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見后，各地方人民政府紛紛制定適合本地區(qū)的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定，在人財(cái)物等審計(jì)資源方面給與大力支持。但由于環(huán)境保護(hù)形勢嚴(yán)峻，環(huán)境審計(jì)工作與可持續(xù)發(fā)展要求還存在較大差距，資源環(huán)境審計(jì)面臨以下挑戰(zhàn)：

（1）缺乏資源環(huán)境審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系和具體的操作指南。資源環(huán)境審計(jì)涉及面寬，審計(jì)范圍包括水資源、土地資源、大氣污染、礦產(chǎn)資源、森林資源、節(jié)能減排、排污處理等領(lǐng)域，每個(gè)領(lǐng)域又都有具體的行業(yè)專業(yè)指標(biāo)作為評(píng)價(jià)指標(biāo)，對(duì)于審計(jì)人員來說面寬、指標(biāo)種類多，專業(yè)性強(qiáng)，很難掌握相關(guān)指標(biāo)計(jì)算方法，且不斷面對(duì)新的審計(jì)領(lǐng)域，需要不斷摸索、不斷學(xué)習(xí)，缺乏一套完整的資源環(huán)境審計(jì)實(shí)施辦法和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系。此外資源環(huán)境審計(jì)面臨定性難的問題，目前，我國無論是憲法還是具體的法律，如環(huán)境保護(hù)法、會(huì)計(jì)法、審計(jì)法等等相關(guān)的法律條文，甚至連行政法規(guī)都很少涉及到自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的具體規(guī)定條文，導(dǎo)致很難全面系統(tǒng)準(zhǔn)確地了解、掌握和運(yùn)用好相關(guān)的法規(guī)和專業(yè)規(guī)范開展審計(jì)工作，去分析定性和處理審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題線索。

（2）資源環(huán)境審計(jì)方式和手段較單一，有待創(chuàng)新。目前資源環(huán)境審計(jì)工作主要對(duì)象仍然是常規(guī)的財(cái)務(wù)資料反映的資源耗費(fèi)價(jià)值總量對(duì)企業(yè)的經(jīng)營狀況影響、企業(yè)排放污染物是否足額上繳各項(xiàng)排污治理費(fèi)用以及財(cái)政、環(huán)保部門將收取的相關(guān)費(fèi)用是否足額上交上級(jí)財(cái)政、如何使用等為重點(diǎn)關(guān)注領(lǐng)域，并沒有完全脫離財(cái)務(wù)收支審計(jì)的思路、手段和方式。并沒有從本質(zhì)上去研究資源環(huán)境審計(jì)所關(guān)注的重點(diǎn)問題，例如財(cái)政、金融資金投向是否符合國家產(chǎn)業(yè)政策要求、對(duì)單位產(chǎn)值耗費(fèi)資源進(jìn)行橫向和縱向比較發(fā)現(xiàn)高能耗、高污染行業(yè)，對(duì)環(huán)境監(jiān)測系統(tǒng)運(yùn)行情況進(jìn)行監(jiān)測、測算企業(yè)排污減排情況，利用環(huán)境監(jiān)測系統(tǒng)進(jìn)行舞弊隱瞞超標(biāo)排放污染物情況。而這些需要資源環(huán)境審計(jì)創(chuàng)新審計(jì)方式和審計(jì)手段，拓寬資源審計(jì)的方式和方法。

（3）缺乏具備資源環(huán)境專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)的審計(jì)人員。一個(gè)完整的資源環(huán)境審計(jì)組成員不僅需要財(cái)務(wù)相關(guān)專業(yè)的審計(jì)人員，還需要有資源、環(huán)境保護(hù)等專業(yè)的審計(jì)人員，目前全國各地審計(jì)機(jī)關(guān)嚴(yán)重缺乏資源環(huán)境專業(yè)方面的審計(jì)人才，在審計(jì)過程中遇到資源環(huán)境專業(yè)性強(qiáng)的技術(shù)問題多是采取聘請(qǐng)資源環(huán)境專家參加審計(jì)組解決技術(shù)難題的辦法來解決，但由于專家的認(rèn)識(shí)和理解有時(shí)與政府審計(jì)目標(biāo)有偏差，在一定程度上加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（4）運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)進(jìn)行資源環(huán)境審計(jì)的水平亟待提高。計(jì)算機(jī)審計(jì)是目前各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)大力發(fā)展的新興審計(jì)領(lǐng)域，計(jì)算機(jī)審計(jì)不僅可以對(duì)大量數(shù)據(jù)進(jìn)行篩查、比對(duì)還可以與資源環(huán)境監(jiān)測系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)連接，適時(shí)監(jiān)測運(yùn)行情況和運(yùn)行結(jié)果，避免通過作弊使監(jiān)測系統(tǒng)運(yùn)行受人為操縱，導(dǎo)致超排放標(biāo)準(zhǔn)的污染物排入大氣、河流等。目前由于計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件開發(fā)和審計(jì)人員計(jì)算機(jī)應(yīng)用水平都還存在差距，以及資源環(huán)境信息系統(tǒng)的多樣性和專業(yè)性，計(jì)算機(jī)審計(jì)開展資源環(huán)境審計(jì)工作不是很理想，很多專業(yè)數(shù)據(jù)的采集工作都還未展開，目前急需培養(yǎng)一批計(jì)算機(jī)資源環(huán)境審計(jì)人才，實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)對(duì)企業(yè)環(huán)境監(jiān)測系統(tǒng)及運(yùn)行狀況進(jìn)行適時(shí)監(jiān)測，促使企業(yè)嚴(yán)格按照國家有關(guān)要求對(duì)排放氣體、污水進(jìn)行處理，避免造成空氣和水源污染。

（5）資源環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則亟需修訂?，F(xiàn)行的《國家審計(jì)準(zhǔn)則》是一部通用準(zhǔn)則，其審計(jì)程序的設(shè)計(jì)偏重于財(cái)務(wù)審計(jì)，往往不適用于專項(xiàng)審計(jì)。而資源環(huán)境審計(jì)作為一個(gè)全新領(lǐng)域面臨著取證難的問題，從取證內(nèi)容、取證程序到取證資料、取證評(píng)價(jià)等審計(jì)人員都迫切的需要一個(gè)權(quán)威的行為規(guī)范來指導(dǎo)和約束，以避免不當(dāng)審計(jì)帶來的風(fēng)險(xiǎn)。另外被審計(jì)單位、利害關(guān)系人等也需要審計(jì)準(zhǔn)則來評(píng)價(jià)審計(jì)工作，以確定審計(jì)部門對(duì)被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)履行環(huán)境資源保護(hù)責(zé)任的評(píng)價(jià)是否公平公正、完整。

2 關(guān)于開展資源環(huán)境審計(jì)的對(duì)策建議。

為促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)不斷完善，加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)干部履行國家自然資源資產(chǎn)的相關(guān)責(zé)任，提出以下對(duì)策建議。

（1）創(chuàng)新資源環(huán)境審計(jì)技術(shù)方法、建立評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。創(chuàng)新資源環(huán)境審計(jì)方法，充分與相關(guān)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行溝通，學(xué)習(xí)相關(guān)業(yè)務(wù)知識(shí)。了解資源環(huán)境的信息系統(tǒng)，對(duì)重要模塊進(jìn)行分析，同時(shí)與業(yè)務(wù)流程相結(jié)合，確定其是否內(nèi)部控制是否有效，生成的相關(guān)數(shù)據(jù)是否真實(shí)可靠。利用資源環(huán)境主管部門在線監(jiān)測系統(tǒng)提取數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，建立資源環(huán)境信息數(shù)據(jù)庫，結(jié)合管理流程開展業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)等多渠道收集數(shù)據(jù)比對(duì)，發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)間的關(guān)聯(lián)關(guān)系，探索適應(yīng)新形勢下的資源環(huán)境審計(jì)方法。逐步建立和完善資源環(huán)境績效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)的規(guī)范化和科學(xué)化，根據(jù)在工作實(shí)踐中積累的經(jīng)驗(yàn)和現(xiàn)階段對(duì)資源環(huán)境審計(jì)理論研究的總結(jié)，認(rèn)為資源環(huán)境審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系框架由縱向和橫向指標(biāo)組成，縱向指標(biāo)體系包含綜合分析、行業(yè)分析以及具體項(xiàng)目分析等指標(biāo)體系，橫向指標(biāo)可包括環(huán)境污染防治指標(biāo)、資源指標(biāo)、生態(tài)系統(tǒng)等指標(biāo)體系。

（2）培養(yǎng)及引進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)專業(yè)的審計(jì)人員。定期開展資源環(huán)境審計(jì)專業(yè)培訓(xùn)，審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)交流以及聘請(qǐng)專家授課，提升審計(jì)隊(duì)伍專業(yè)素質(zhì)。重視引進(jìn)環(huán)境工程、環(huán)境保護(hù)技術(shù)、資源管理、林業(yè)工程、污染治理、環(huán)境影響評(píng)價(jià)等專業(yè)人員充實(shí)審計(jì)隊(duì)伍，加大干部學(xué)習(xí)交流力度，安排審計(jì)人員到資源環(huán)境審計(jì)工作開展經(jīng)驗(yàn)豐富、成果較好的審計(jì)機(jī)關(guān)資源環(huán)境審計(jì)機(jī)構(gòu)學(xué)習(xí)交流或掛職鍛煉，著力培養(yǎng)知識(shí)全面、結(jié)構(gòu)合理、專業(yè)水準(zhǔn)高的資源環(huán)境審計(jì)隊(duì)伍，增強(qiáng)資源環(huán)境審計(jì)力量。

（3）大力推廣計(jì)算機(jī)審計(jì)，與重點(diǎn)行業(yè)的環(huán)境監(jiān)測系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)聯(lián)網(wǎng)審計(jì)。計(jì)算機(jī)審計(jì)對(duì)于節(jié)約審計(jì)資源，擴(kuò)大審計(jì)抽查面以及與審計(jì)相關(guān)單位建立數(shù)據(jù)聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行相關(guān)指標(biāo)驗(yàn)證具有重要意義，大力推廣計(jì)算機(jī)審計(jì)不僅可以提高審計(jì)質(zhì)量而且可以縮短審計(jì)時(shí)間，節(jié)約審計(jì)資源。對(duì)于資源環(huán)境審計(jì)工作來說，常規(guī)審計(jì)方法很難對(duì)環(huán)境監(jiān)測部門的監(jiān)測數(shù)據(jù)和企業(yè)的廢氣、廢水排放情況進(jìn)行核實(shí)。運(yùn)用計(jì)算機(jī)審計(jì)可以實(shí)現(xiàn)利用資源、環(huán)境主管部門對(duì)有關(guān)指標(biāo)的監(jiān)測數(shù)據(jù)與企業(yè)廢氣、廢水排放監(jiān)控設(shè)備運(yùn)行情況進(jìn)行比對(duì)，實(shí)現(xiàn)對(duì)重點(diǎn)行業(yè)環(huán)境監(jiān)測系統(tǒng)的聯(lián)網(wǎng)審計(jì)，加強(qiáng)對(duì)環(huán)境污染的監(jiān)測，促使企業(yè)嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定執(zhí)行環(huán)境影響相關(guān)政策。