2012年以來(lái)，我國(guó)各大城市發(fā)生嚴(yán)重的霧霾現(xiàn)象，空氣的污染給人們的健康帶來(lái)了極大的威脅。2015年北京PM2.5的峰值一度高達(dá)902，由于嚴(yán)重的霧霾導(dǎo)致大眾心腦血管疾病高發(fā)，肺癌發(fā)生率相比十年前上升80%。霧霾不僅對(duì)人類健康產(chǎn)生威脅，連經(jīng)濟(jì)發(fā)展也不能幸免于難，由于霧霾導(dǎo)致交通運(yùn)輸?shù)臏彙㈦娏υO(shè)備的跳閘、農(nóng)作物發(fā)育不良等等都對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展產(chǎn)生了嚴(yán)重的阻礙。究其原因主要是在冬季燃煤采暖、機(jī)動(dòng)車和大型工廠廢氣排放、熱島效應(yīng)等等。

目前我國(guó)已采取相關(guān)措施用以加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)，限制高污染、高能耗的廢氣排放，關(guān)閉高能耗企業(yè)、采取汽車單雙號(hào)限行等，在一定程度上對(duì)霧霾有所緩解，但雖然有政策支持，可霧霾問題并沒有從根本上解決。

一、英國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)經(jīng)驗(yàn)

縱觀歷史，英國(guó)也曾經(jīng)遭遇過霧霾侵襲，倫敦尤其嚴(yán)重，而英國(guó)在意識(shí)到問題的嚴(yán)重性后開展了一系列治理措施，現(xiàn)在倫敦已經(jīng)發(fā)展成了綠色花園城市。其中英國(guó)政府的環(huán)境績(jī)效審計(jì)也起到了重要作用，很多經(jīng)驗(yàn)也值得我國(guó)借鑒。

近幾年，英國(guó)的環(huán)境審計(jì)委員會(huì)在進(jìn)行關(guān)于環(huán)境保護(hù)相關(guān)審計(jì)的過程中主要側(cè)重于十個(gè)領(lǐng)域，分別是大氣污染和氣候變化、空氣質(zhì)量、生物多樣性、林業(yè)、土壤、洪水及沿海保護(hù)、廢物處理、淡水環(huán)境、水的供應(yīng)、海洋環(huán)境。英國(guó)審計(jì)署結(jié)合國(guó)家政策法規(guī)以及所簽訂的各種環(huán)境保護(hù)條約對(duì)英國(guó)環(huán)境審計(jì)做出了符合國(guó)情的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。而且英國(guó)政府還把環(huán)境保護(hù)與促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、減少政府干預(yù)、節(jié)約政府開支等工作緊密結(jié)合，并通過建立伙伴關(guān)系和成立咨詢小組，鼓勵(lì)利益相關(guān)者廣泛參與到環(huán)境保護(hù)當(dāng)中。其環(huán)境績(jī)效審計(jì)發(fā)展經(jīng)驗(yàn)可總結(jié)為以下四條。

（一）政府績(jī)效審計(jì)理念轉(zhuǎn)變

英國(guó)的績(jī)效審計(jì)最初比較注重績(jī)效、強(qiáng)調(diào)過程逐漸向注重資金價(jià)值、強(qiáng)調(diào)結(jié)果的方向轉(zhuǎn)變。最初的績(jī)效審計(jì)是“3E”審計(jì)，強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性，而隨著時(shí)代的變遷，現(xiàn)在的績(jī)效審計(jì)在原來(lái)的基礎(chǔ)上更注重結(jié)果的環(huán)境性、公平性。

（二）環(huán)境績(jī)效審計(jì)與可持續(xù)性發(fā)展相結(jié)合

由于環(huán)境污染的加重，可持續(xù)發(fā)展問題不容忽視，英國(guó)財(cái)政部明確指出環(huán)境成本和社會(huì)成本是政策評(píng)估的重要組成部分，并提出全壽命周期成本概念，對(duì)項(xiàng)目的社會(huì)成本和社會(huì)效益進(jìn)行評(píng)估。英國(guó)審計(jì)署順應(yīng)現(xiàn)代公共行政的發(fā)展趨勢(shì)，將可持續(xù)性引入績(jī)效審計(jì)，豐富了績(jī)效審計(jì)的內(nèi)涵。

（三）用分析性框架指導(dǎo)績(jī)效審計(jì)實(shí)踐

分析性框架的使用是英國(guó)績(jī)效審計(jì)方法上的重大變化，貫穿于整個(gè)績(jī)效審計(jì)過程。主要目的是指導(dǎo)績(jī)效審計(jì)組以相對(duì)一致的方式評(píng)估被審計(jì)單位的績(jī)效情況。這個(gè)框架由一系列問題組成，有6個(gè)步驟，如下；

步驟1建立“最優(yōu)”狀態(tài)。所謂最佳是指“在給定的明示或暗示的限制或約束下的最理想的可能”。在決定最佳績(jī)效安排時(shí)，需要對(duì)“合理的限制”進(jìn)行判斷和理解；

步驟2列出與審計(jì)項(xiàng)目有關(guān)的資源；

步驟3 判斷根據(jù)現(xiàn)有的資源，應(yīng)當(dāng)達(dá)到的產(chǎn)出和效果；

步驟4判斷績(jī)效水平；

步驟5根據(jù)使用現(xiàn)有資源取得的績(jī)效得出審計(jì)結(jié)論；

步驟6提出如何提高績(jī)效的審計(jì)建議。

（四）用績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量

2008年英國(guó)審計(jì)署在總結(jié)績(jī)效審計(jì)經(jīng)驗(yàn)時(shí)提出了10個(gè)績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)作為績(jī)效審計(jì)質(zhì)量門檻并用于對(duì)績(jī)效審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行統(tǒng)一的指導(dǎo)，并納入2011年《績(jī)效審計(jì)手冊(cè)》。這10個(gè)績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)分別是質(zhì)量保證標(biāo)準(zhǔn)、項(xiàng)目確定和開展標(biāo)準(zhǔn)、項(xiàng)目設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、證據(jù)的可靠性和固定證據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、客觀分析標(biāo)準(zhǔn)、平衡和有說(shuō)服力的報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)、項(xiàng)目管理和監(jiān)督標(biāo)準(zhǔn)、被審計(jì)單位參與標(biāo)準(zhǔn)、出具報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)和跟蹤檢查標(biāo)準(zhǔn)，它們和最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織制定的績(jī)效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)一致，在跟蹤審計(jì)環(huán)節(jié)的冷審查程序還會(huì)專門對(duì)審計(jì)組是否遵守績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行審查。

二、我國(guó)霧霾審計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀及存在的問題

（一）我國(guó)霧霾審計(jì)現(xiàn)狀

在2013年9月，國(guó)務(wù)院出臺(tái)了《大氣污染防治行動(dòng)計(jì)劃》，這在新中國(guó)環(huán)保史上第一次以國(guó)務(wù)院的名義出臺(tái)關(guān)于大氣污染治理的規(guī)劃，這也足以看出我國(guó)政府解決大氣污染問題的決心。

我國(guó)霧霾審計(jì)的起步較晚，也是由于我國(guó)最近幾年才開始真正對(duì)大氣污染治理情況重視起來(lái)。我國(guó)于2013年才計(jì)劃將霧霾審計(jì)納入我國(guó)審計(jì)署審計(jì)工作項(xiàng)目中，我國(guó)審計(jì)人員在審計(jì)過程中大量的審計(jì)依據(jù)與經(jīng)驗(yàn)還要借鑒其他國(guó)家，而這個(gè)大氣污染防治行動(dòng)計(jì)劃的出臺(tái)為我國(guó)霧霾審計(jì)人員提供了更符合國(guó)情的審計(jì)依據(jù)。

目前我國(guó)霧霾審計(jì)工作目前關(guān)注的重點(diǎn)有六個(gè)：一是霧霾治理工作開展及任務(wù)完成情況；二是中小型燃煤鍋爐拆改情況；三是機(jī)動(dòng)車尾氣排放治理情況；四是企業(yè)大氣污染物排放治理情況；五是揚(yáng)塵治理情況；六是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、重污染企業(yè)搬遷情況。

我國(guó)在審計(jì)領(lǐng)域比較有特色的是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，這項(xiàng)審計(jì)在霧霾審計(jì)上也有所體現(xiàn)，主要表現(xiàn)為我國(guó)的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，其中就包括了領(lǐng)導(dǎo)在任期內(nèi)對(duì)大氣污染的治理成效審計(jì)，包括任期內(nèi)環(huán)保責(zé)任的履行、環(huán)保政策的落實(shí)、環(huán)保資金的運(yùn)用等，樹立領(lǐng)導(dǎo)層的環(huán)保觀念，為企業(yè)、為人民做好環(huán)保表率。

（二）我國(guó)霧霾審計(jì)存在的問題

1.審計(jì)觀念、方法老舊

從我國(guó)霧霾發(fā)展現(xiàn)狀可以看出我國(guó)的審計(jì)關(guān)注點(diǎn)比較單一，審計(jì)方法也較為落后，還在運(yùn)用傳統(tǒng)的審計(jì)方法如觀察、調(diào)查問卷、分析性復(fù)核等形式開展工作。而英國(guó)在審計(jì)觀念上順應(yīng)時(shí)代潮流，從“3E”到“5E”轉(zhuǎn)變的很快，而且把審計(jì)著重點(diǎn)放到可持續(xù)發(fā)展上，而不是局限于具體的環(huán)保措施調(diào)查，在審計(jì)方法上更是利用了分析性框架來(lái)進(jìn)行審計(jì)，是審計(jì)方法的一次革新。

2.缺少符合國(guó)情的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)

由于我國(guó)審計(jì)起步晚，尤其是在大氣污染審計(jì)方面起步更晚，在審計(jì)過程中依據(jù)的法案和標(biāo)準(zhǔn)大部分都來(lái)自于國(guó)外，屬于我國(guó)自主頒布的相關(guān)法案甚少，導(dǎo)致部分審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不符合國(guó)情，審計(jì)人員不能夠?qū)δ承徲?jì)項(xiàng)目做出有針對(duì)性的評(píng)價(jià)。

3.霧霾審計(jì)專業(yè)能力不足

霧霾審計(jì)所需要的知識(shí)與技術(shù)是多方位的，而負(fù)責(zé)審計(jì)的工作人員多數(shù)來(lái)自于傳統(tǒng)審計(jì)部門，對(duì)于霧霾審計(jì)中的很多專業(yè)性知識(shí)掌握不足，缺乏專門領(lǐng)域的專家進(jìn)行指導(dǎo)，導(dǎo)致相關(guān)審計(jì)工作開展困難、效率不高。

4.我國(guó)審計(jì)公開披露較少

英國(guó)在審計(jì)結(jié)束后對(duì)社會(huì)公開披露審計(jì)結(jié)果，而我國(guó)一般采取以審計(jì)報(bào)告的形式上報(bào)給本級(jí)政府單位，選擇公開披露的項(xiàng)目不是很多，由于披露的局限性，也不利于促進(jìn)我國(guó)社會(huì)對(duì)環(huán)境保護(hù)的監(jiān)督。

三、我國(guó)霧霾審計(jì)應(yīng)借鑒的經(jīng)驗(yàn)

1.更新審計(jì)觀念和方法

霧霾審計(jì)專業(yè)性、時(shí)代性都比較強(qiáng)，傳統(tǒng)的審計(jì)方法不能完全滿足環(huán)境審計(jì)需求，除觀察、詢問、調(diào)查問卷等審計(jì)方法外還應(yīng)運(yùn)用現(xiàn)代比較先進(jìn)的審計(jì)工具，如云計(jì)算、大數(shù)據(jù)等，將計(jì)算機(jī)審計(jì)結(jié)合到工作中。例如大數(shù)據(jù)所搜集的霧霾數(shù)據(jù)，一年的哪幾個(gè)時(shí)段、時(shí)刻的霧霾指數(shù)偏高，然后分析成因，再?gòu)某梢虍?dāng)中尋找政府領(lǐng)導(dǎo)是否在大氣污染治理過程中存在不作為現(xiàn)象，將抽象的霧霾審計(jì)具體化、形象化，讓不可見的霧霾審計(jì)證據(jù)變得可視化、可計(jì)量。

2.建立符合國(guó)情的環(huán)境審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

我國(guó)早期開展環(huán)境審計(jì)主要依據(jù)西方國(guó)家的標(biāo)準(zhǔn)與準(zhǔn)則，如ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)，以及早期簽訂的條約，如《聯(lián)合國(guó)氣候變化框架公約》、《聯(lián)合國(guó)防治荒漠化公約》、《國(guó)際熱帶木材協(xié)定》等。隨著我國(guó)環(huán)境審計(jì)的發(fā)展，我國(guó)目前也已經(jīng)頒布了20多部環(huán)境保護(hù)類法規(guī)以及近400條環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，但是大多還是參考西方國(guó)家的法律法規(guī)進(jìn)行制定，有些項(xiàng)目并不是完全符合我國(guó)國(guó)情。而對(duì)于大氣污染防治方面的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和細(xì)則更是少之又少。要想更好的開展我國(guó)的環(huán)境審計(jì)還需我國(guó)政府根據(jù)自身需求制定等符合本國(guó)國(guó)情的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)以及環(huán)境審計(jì)制度。

3.培養(yǎng)環(huán)境審計(jì)復(fù)合型人才

霧霾審計(jì)所要求的專業(yè)性、針對(duì)性更強(qiáng)，不僅要求審計(jì)人員熟練掌握審計(jì)技巧，豐富的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，還要具備環(huán)境學(xué)相關(guān)的知識(shí)，以及對(duì)經(jīng)濟(jì)學(xué)、社會(huì)學(xué)、工程學(xué)等方面也要有所了解。所以，目前我國(guó)政府在進(jìn)行審計(jì)的同時(shí)也可以雇傭一些社會(huì)當(dāng)中的相關(guān)機(jī)構(gòu)、企業(yè)的人員來(lái)配合政府審計(jì)，但要想從源頭解決這個(gè)問題還需要培養(yǎng)復(fù)合型人才，政府應(yīng)多加開展相關(guān)領(lǐng)域的培訓(xùn)，而審計(jì)人員也應(yīng)注重了解相關(guān)領(lǐng)域的最新動(dòng)態(tài)，保持與時(shí)俱進(jìn)的審計(jì)觀念。

4.促進(jìn)霧霾審計(jì)信息披露

加大政府霧霾審計(jì)披露力度，將不符合發(fā)展要求的企業(yè)的審計(jì)結(jié)果進(jìn)行披露，促進(jìn)公眾環(huán)保監(jiān)督型社會(huì)的形成，強(qiáng)化企業(yè)社會(huì)責(zé)任意識(shí)，摒棄一切重發(fā)展、輕環(huán)保、先發(fā)展、后治理的老思想，讓公眾和企業(yè)共同樹立環(huán)保責(zé)任意識(shí)，與政府共同參與到霧霾治理中去。

（作者單位：哈爾濱商業(yè)大學(xué)）