陳倩云??

摘要：對國外審計師的行業(yè)專長與企業(yè)客戶稅收激進度的研究文獻進行了回顧和總結，結合了國內審計師行業(yè)專長與稅收激進度的發(fā)展和研究的現狀，以期探索審計師行業(yè)專長的研究框架與研究路徑。

關鍵詞：審計師；行業(yè)專長；稅收激進度

中圖分類號：F23文獻標識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.22.056

1引言

本文在國內外1961-2016年文獻的基礎上進行綜述，選取的文獻大多來自國外著名期刊，如Accounting Review等，以及國內著名期刊，如審計研究等。本文將圍繞以下3個方面展開：（1）審計師行業(yè)專長研究綜述（2）稅收激進度研究綜述（3）審計師行業(yè)專長與其客戶稅收激進度的關系。

2國內外審計師行業(yè)專長研究綜述

Mautz & Sharaf（1961）首次提出了審計師行業(yè)專長的這一概念——會計師事務所能夠按照業(yè)務的差別如審計等開展專門化發(fā)展，達到特有的競爭優(yōu)勢；與此同時也能夠依據產業(yè)形態(tài)的差別如紡織業(yè)等展開分類，進行行業(yè)專門化發(fā)展戰(zhàn)略。

2.1審計師行業(yè)專長與審計質量

在學術界，許多學者都曾對審計師行業(yè)專門化與審計質量展開研究，而結論卻存在分歧。一般來說，客戶聘請具有行業(yè)專長的審計師會帶來較低的可操縱性應計利潤和更高的盈余質量，發(fā)生財務舞弊的可能性也相對較低。

Deis & Giroux（1992）對美國的一些教育機構進行取樣，研究發(fā)現，具備行業(yè)專長的審計師在對教育機構進行計時，審計質量會上升。Taylor（2000）以銀行業(yè)客戶為樣本，發(fā)現具有行業(yè)專長的審計師在面對銀行固有風險評估時合理性更高，得出審計師行業(yè)專長能提高審計質量的結論。

李爽等（2011）基于對國內IPO市場被審計單位的審計狀況的研究，得出結論，審計師的行業(yè)專長不但可以提升審計質量，并且能夠取得顯著的審計收費溢價，并且將審計師行業(yè)專業(yè)化看作.當下審計市場內一類非常有效的差異化競爭戰(zhàn)略。唐偉杰和薛永江（2013）則得出結論，企業(yè)的盈余管理和審計師行業(yè)專長呈負相關關系。

然而，也有不少學者得出截然相反的結論。Lys和Watts（1994）并沒有發(fā)現有無行業(yè)專長的審計師在面臨審計訴訟率方面有顯著的不同。Gramling和Stone（2001）則發(fā)現并沒有充分的經驗數據能證明審計師行業(yè)專門化與審計質量的正相關關系。而國內學者蔡春和鮮文鐸（2007），劉貴良和牟謙（2008）發(fā)現審計師行業(yè)專長與審計質量呈線性負相關。袁蓉麗和張馨藝（2014）從審計任期的切入點切入，得出結論為，在短任期內，審計師行業(yè)專長和審計質量的相關關系為正向，而任期增大后，審計師行業(yè)專長與審計質量的正向關系有所減弱。

2.2審計師行業(yè)專長與審計收費

審計收費是關于注冊會計師審計研究的重要維度，是體現審計績效的重要維度，不少學者針對審計收費和審計師行業(yè)專長之間的關系進行了探索。但是，得出的結論有所不同，主要分為三類：（1）行業(yè)專長與審計收費沒有關系；（2）兩者呈正相關；（3）兩者呈負相關。

Palmrose（1986）通過問卷調查發(fā)現行業(yè)專業(yè)性與審計收費不存在相關性，后經過近一步研究發(fā)現存在不顯著的相關性。Pearson，Trompeter（1994）在測量審計師的行業(yè)專長時采用行業(yè)市場份額法，得出了類似的結論。Bashoudis 和 Ellwood（2005）就事務所規(guī)模與審計費用展開研究，并發(fā)現規(guī)模前五名的事務所在的審計收費更高，然而也未發(fā)現審計收費與審計師行業(yè)專長之間有直接關系。

Wardetal（1994）基于行業(yè)專長產生審計質量的差異化和聲譽效應，得出行業(yè)專長與審計費用存在顯著正相關的結論。Mayhew（2003）通過波特理論對審計機制進行研究，并得出審計師有培養(yǎng)行業(yè)專長從而過得競爭力的動機，而該差異化戰(zhàn)略會使其獲得溢價。王蕓和楊華領（2008）得出結論，具備較熟練行業(yè)專長的審計師與普通行業(yè)專長的審計師相比，其審計收費有所提高。李爽等（2011）發(fā)現行業(yè)專長使事務所提供的差異化服務從而獲得了審計收費溢價。

Ettredge et al.（1990）基于行業(yè)專長因規(guī)模經濟而使得審計成本降低，認為行業(yè)專長與審計收費呈現負相關關系。Defond and Wong（2000）對香港市場展開調研發(fā)現，在香港房地產行業(yè)，其占有最高份額的審計師KWTF，比當地其他的審計師平均的收費要低31%，從而推測KWTF是采用低成本競爭策略獲得行業(yè)專長的。漆江娜和陳慧霖等（2004）發(fā)現我國一些本土事務所，還未形成較成熟的行業(yè)專長，審計質量相對不高，因此審計收費也普遍比四大偏低。陳勝藍和馬慧（2013）研究國內10年數據后，得出具有行業(yè)專長的事務所審計收費反而更低。

3國內外稅收激進度研究綜述

稅收激進行為和公司治理密切相關。Khurama和Moser（2010）研究發(fā)現稅收激進度高的公司更容易發(fā)生過度投資，將資金投向一些凈現值為負的項目。張玲和朱婷婷（2015）則認為，外部的稅收征管對削弱過度投資和企業(yè)避稅的正向關系具備緩解效應。

對于管理者特征與稅收激進度的關系，不少學者也展開了研究。王娜和葉玲（2013）率先對管理者過度自信與稅收激進行為的關系展開研究，發(fā)現管理者過度自信的企業(yè)稅收激進度更高。劉欣華和呂薩薩（2015）則研究了企業(yè)避稅與管理者特征的關系，得出結論，管理者的薪酬、持股比例、專業(yè)背景和稅收激進行為呈負向變動。

政治關聯也是稅收激進度的重要影響因素之一。李維安和徐業(yè)坤（2013）認為政治關聯可引起避稅效應，具有政治身份或政治壓力的企業(yè)，其稅收激進度更高。劉欣華和呂薩薩（2015）研究發(fā)現，非國有企業(yè)的管理者稅收激進行為比國有企業(yè)更強烈。endprint

4國內外審計師行業(yè)專長與稅收激進度研究綜述

近來，學界學者針對稅收激進度與審計師行業(yè)專長相關關系的探討主要存在兩種觀點。審計師至少可以從兩個維度對客戶的避稅程度產生作用： （1）財務報告審計，較高質量的外部審計能夠對客戶避稅起到約束作用；（2）直接提供稅務服務，幫助客戶避稅，從而獲益。部分學者認為審計師行業(yè)專長與其客戶的稅收激進度呈正相關。De Angelo（1981）得出，審計師為了保留大客戶，也許會犧牲其審計獨立性，因此使其審計質量降低。而Lim和Tan（2010）研究發(fā)現，如果會計師事務所希望進行行業(yè)專長化戰(zhàn)略，就必須獲得并積累一定的客戶群。魏春燕（2014）基于2008—2012年滬深兩市A股上市公司的樣本研究，發(fā)現當審計師具有行業(yè)專長時，其客戶的避稅能力提升，說明審計師可能運用其行業(yè)專長來協助客戶進行避稅。然而，也有學者得出截然相反的結論。蔡春和鮮文鐸（2007）也提出審計師行業(yè)專長能夠提高審計證據的搜集能力和搜集效率。金鑫和雷光勇（2011）也得出高審計質量可以更好地抑制客戶企業(yè)的稅收激進行為。

5結論

本文回顧了大量的相關文獻，圍繞三方面展開： （1）總結評述審計師行業(yè)專長的相關文獻，大部分的文獻重點關注審計師行業(yè)專長與審計質量和審計收費的相關關系，而較少地關注到審計師行業(yè)專長對客戶避稅的作用；（2）綜述了稅收激進度及其影響因素與后果的文獻研究。之前關于稅收激進度的相關研究一般集中于公司內部治理層面，而較少地考慮到外部審計師的影響；（3）評述審計師行業(yè)專長和其客戶稅收激進度的相關研究，總結兩類截然不同的結論，并發(fā)現有行業(yè)專長的審計師可以通過財務報告審計和直接提供稅務服務這兩條路徑來影響其客戶的避稅行為，分別起到抑制作用與助長作用，還有不少學者開始在研究中融入管理者特征等其他因子，探索各個因子間的聯動作用。

參考文獻

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