【摘 要】 內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成部分，是防范經(jīng)營風險，提高管理效率的必然要求。內(nèi)部控制的發(fā)展與時俱進，研究其含義及發(fā)展階段有重要意義。

1.內(nèi)部控制的基本理論概述

1.1.1 內(nèi)部控制的含義

內(nèi)部控制自產(chǎn)生的那天起，經(jīng)過不斷的完善和發(fā)展，到今天已經(jīng)形成了一套比較完備的科學體系。美國準則委員會（ASB）在1972 年發(fā)布的《審計準則公告》，該公告循著《證券交易法》的路線進行著研究和討論，把內(nèi)部控制概念描述為：“內(nèi)部控制是在一定的環(huán)境下，單位為了提高經(jīng)營效率、充分有效地獲得和使用各種資源，達到既定管理目標，而在單位內(nèi)部實施的各種制約和調(diào)節(jié)的組織、計劃、程序和方法。而國內(nèi)外理論界與實務界對內(nèi)部控制的概念的研究處于不斷地發(fā)展過程中。COSO委員會在1992年提出并且在1994年修改的《內(nèi)部控制一整體框架》報告中，把內(nèi)部控制定義為：“內(nèi)部控制是由企業(yè)的董事會、經(jīng)理管理層和其他員工實施，旨在為了保證經(jīng)營的效果及效率和企業(yè)財務報告的可靠性和相關性法規(guī)的遵循等目標，從而實現(xiàn)提供合理保證的一個過程”。中國注冊會計師協(xié)會（CPA）在1996年頒布的《獨立審計準則第9號》作出相關規(guī)定：“內(nèi)部控制是指企業(yè)為了保證其內(nèi)部控制的有效進行，確保資產(chǎn)的安全與完整，防止、發(fā)現(xiàn)并糾正錯誤與舞弊，保證會計信息資料的真實性、合法性與完整性而制定并實施的政策和程序”。

目前為止COSO報告首次把內(nèi)部控制從原始的平面結構發(fā)展成立體框架模式，它代表著在國際上內(nèi)部控制方面最高的研究水平。得到了許多國家的董事會、管理層、投資者、經(jīng)營者、審計相關人員以及專家人士普遍認可，最具有代表性和權威性，所以本論文以COSO報告對內(nèi)部控制的含義作為研究的起點。

1.1.2 內(nèi)部控制的演進過程

加強和完善內(nèi)部控制，已經(jīng)成為理論界與實務界關注的焦點之一。內(nèi)部控制越來越多受人關注。內(nèi)部控制可分為內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結構、內(nèi)部控制整體框架四個階段。

（一）內(nèi)部牽制階段

內(nèi)部牽制階段中內(nèi)部控制源自于內(nèi)部牽制。上世紀40年代以前屬于內(nèi)部牽制階段，因相距久遠，當時的生產(chǎn)能力與科學技術相對落后，只存在一些內(nèi)部潛質(zhì)地實踐活動和制度的生成，并不像現(xiàn)在具有先進現(xiàn)代化的內(nèi)部控制思想。內(nèi)部牽制的定義是：“內(nèi)部牽制是指為企業(yè)提供有效的組織和經(jīng)營，并能防止錯誤和其他非法業(yè)務發(fā)生而制定的業(yè)務流程?！薄犊率蠒嬣o典》中，它的主要特點是：個人與部門之間相互協(xié)作并且交叉控制，在一定程度上減少錯誤與營私舞弊現(xiàn)象。

（二）內(nèi)部控制制度階段

20世紀40年代末至70年代初，以內(nèi)部牽制為基礎逐漸形成內(nèi)部控制制度。企業(yè)之間競爭日趨激烈，各層管理人員對企業(yè)進行管理，1949年美國審計程序委員會（CAP）發(fā)表《內(nèi)部控制、協(xié)調(diào)系統(tǒng)諸要素及其對管理部門和注冊會計師的重要性》報告中，將內(nèi)部控制定義：“在保護企業(yè)資產(chǎn)并且保證會計信息的可靠性和完整性，提高經(jīng)營效率，推動各層管理部門制定的各項政策，正確貫徹執(zhí)行的組織計劃和相配套的各種方法及措施?！?958年以后，通過引入的“會計控制”和“管理控制”來幫助審計人員有效的界定審計范圍，但是內(nèi)部會計控制或內(nèi)部管理控制，還滯留在某一經(jīng)濟業(yè)務過程中或?qū)Ψ种C構控制的方面，不能滿足對企業(yè)全方位管理的需要。

（三）內(nèi)部控制結構階段

20世紀70年代以后，內(nèi)部控制的研究重點逐漸從一般涵義向具體內(nèi)容深化，1988年AICPA發(fā)布《審計準則文告第55號》報告，首次以內(nèi)部控制結構取代了內(nèi)部控制，并提出“內(nèi)部控制涵蓋了為合理保證企業(yè)特定目標的獲得，建立各種政策和程序”，內(nèi)部控制結構包括控制環(huán)境、會計制度和控制程序三個要素。內(nèi)部控制結構的最顯著特征是強調(diào)出內(nèi)部控制的環(huán)境可以實現(xiàn)目標，使控制的內(nèi)容更全面深刻。

（四）內(nèi)部控制整體框架階段

20世紀90年代，內(nèi)部控制研究取得新的進展。1992年美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）、會計學會（AAA）、國際內(nèi)部審計人員協(xié)會（IIA）等組成的COSO委員會，于1994年修訂提出《內(nèi)部控制整體框架》的研究報告，即“COSO報告”。COSO報告具有廣泛的適用性和實用性。

1.1.3 內(nèi)部控制的基本要素

根據(jù)2008年我國頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，企業(yè)建立和實施有效的內(nèi)部控制，包括下列五項基本要素：

（1）內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是制約和影響企業(yè)內(nèi)部控制建立與執(zhí)行的總稱，是實施內(nèi)部控制的基礎。

（2）風險評估。風險評估是企業(yè)及時識別并系統(tǒng)分析企業(yè)經(jīng)營活動并且能合理確定風險應對策略，是實施內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。

（3）控制活動?？刂苹顒邮瞧髽I(yè)根據(jù)風險的評估結果，采用相應的內(nèi)控措施，將企業(yè)的風險控制在一定可承受的范圍之內(nèi)。是實施內(nèi)部控制的具體方式。

（4）信息與溝通。信息與溝通是企業(yè)及時、準確和完整地收集內(nèi)部控制相關的信息，并且將信息以恰當?shù)姆绞皆谄髽I(yè)各層及時有效地傳遞，是實施內(nèi)部控制的重要條件。

（5）內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)對內(nèi)控建立和實施的情況進行檢查與監(jiān)督，評價內(nèi)部控制的有效性，及時發(fā)現(xiàn)缺陷并及時改進。

上述內(nèi)部控制的五項基本要素之間聯(lián)系密切，內(nèi)部環(huán)境建設是基石，會計控制作為一個系統(tǒng)或者機制，離不開所在的環(huán)境，風險評估、控制活動、信息溝通，則是核心的三個環(huán)節(jié)，它們有效地使內(nèi)部控制體系得以建立與運行，因此，強調(diào)內(nèi)部環(huán)境控制尤為重要。

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作者簡介：王鳳嬌（1996），女，河北秦皇島，河北大學管理學院財務管理專業(yè)在讀本科生。