湯玲

摘 要 會(huì)計(jì)思想史的發(fā)展是一個(gè)連續(xù)不斷的過(guò)程，在不同的歷史階段，會(huì)計(jì)思想各有不同，并且都帶有各自的時(shí)代特點(diǎn)。本文從分析各階段會(huì)計(jì)思想的發(fā)展過(guò)程和特點(diǎn)入手從中總結(jié)出規(guī)律，為科學(xué)地預(yù)測(cè)會(huì)計(jì)的發(fā)展提供建議。

關(guān)鍵詞 古代 近代 現(xiàn)代 會(huì)計(jì)思想

會(huì)計(jì)作為管理經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的主要手段，在我國(guó)有著悠久的歷史。春秋戰(zhàn)國(guó)之前就已經(jīng)產(chǎn)生，并在以后的社會(huì)發(fā)展中始終存在，一直延續(xù)至今，并且在我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)中占有重要的地位。對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)思想發(fā)展的梳理有助于對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)律的了解與掌握，進(jìn)而可以更好地為我國(guó)的會(huì)計(jì)建設(shè)服務(wù)。從我國(guó)的會(huì)計(jì)思想發(fā)展?fàn)顩r來(lái)看，大致經(jīng)歷了古代、近代和現(xiàn)代三個(gè)階段。

1我國(guó)古代會(huì)計(jì)思想的發(fā)展及特點(diǎn)

會(huì)計(jì)的產(chǎn)生首先來(lái)自于人們的生產(chǎn)和生活需要。在最初的生產(chǎn)生活中，會(huì)計(jì)思想首先是簡(jiǎn)單的計(jì)數(shù)觀念，并且與社會(huì)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展密切相關(guān)。在我國(guó)的封建社會(huì)中，社會(huì)經(jīng)濟(jì)政策是重農(nóng)輕商，商業(yè)活動(dòng)一直是未受重視。判斷會(huì)計(jì)思想出現(xiàn)的標(biāo)志是會(huì)計(jì)循環(huán)體系是否逐漸形成。在中國(guó)先秦時(shí)期（主要指夏、商、西周、春秋、戰(zhàn)國(guó)這幾個(gè)時(shí)期），明確的會(huì)計(jì)憑證和會(huì)計(jì)計(jì)量方法、文字?jǐn)⑹鍪降臅?huì)計(jì)思想均已出現(xiàn)，標(biāo)志著會(huì)計(jì)思想已經(jīng)出現(xiàn)。春秋時(shí)期是中國(guó)社會(huì)由奴隸社會(huì)向封建社會(huì)轉(zhuǎn)變時(shí)期，它同時(shí)也是中國(guó)會(huì)計(jì)思想產(chǎn)生巨大變化的時(shí)期。在這個(gè)時(shí)期，從會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿到會(huì)計(jì)報(bào)告的整個(gè)會(huì)計(jì)循環(huán)體系已經(jīng)初步形成。此時(shí)，理財(cái)思想和審計(jì)思想也已經(jīng)開(kāi)始。這些都說(shuō)明會(huì)計(jì)思想已經(jīng)確立。

首先產(chǎn)生的是單式記賬法。秦漢南北朝時(shí)期，隨著商業(yè)活動(dòng)在社會(huì)生活中受到越來(lái)越多的重視，單式會(huì)計(jì)思想逐步確立起來(lái)。會(huì)計(jì)憑證開(kāi)始逐步規(guī)范，會(huì)計(jì)賬簿也進(jìn)入到序時(shí)流水賬時(shí)期，會(huì)計(jì)報(bào)告從單純的文字?jǐn)⑹觯ㄎ淖謹(jǐn)⑹鍪剑┻M(jìn)入到數(shù)據(jù)與文字結(jié)合的階段（定式簡(jiǎn)明式）。單式記賬的早期形態(tài)是文字?jǐn)⑹?，是指采用文字描述的形式記賬，所以其又被稱(chēng)為敘述式會(huì)計(jì)記賬法，這種會(huì)計(jì)記錄一般用字較多，沒(méi)有一定的規(guī)則，它的記賬符號(hào)也不固定。單式記賬的成熟形態(tài)是定式簡(jiǎn)明式，是指會(huì)計(jì)的記錄使用固定的記賬格式和記賬符號(hào)，對(duì)資金運(yùn)動(dòng)的記賬要求簡(jiǎn)單明了。而從西周到春秋戰(zhàn)國(guó)時(shí)期，這段時(shí)期是我國(guó)古代會(huì)計(jì)思想發(fā)展迅速的時(shí)期，這個(gè)時(shí)候的單式記賬思想已進(jìn)入定式簡(jiǎn)明式階段。魏晉南北朝時(shí)期由于戰(zhàn)亂，會(huì)計(jì)思想的發(fā)展停滯甚至倒退。但是到了唐宋時(shí)期，單式記賬思想不僅得到廣泛使用，而且還有進(jìn)一步發(fā)展。

唐宋時(shí)期是中國(guó)科學(xué)技術(shù)發(fā)展較快的一個(gè)時(shí)期。在這一時(shí)期，中國(guó)的商業(yè)經(jīng)濟(jì)有了進(jìn)一步地發(fā)展，而農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)為工商業(yè)的發(fā)展提供了條件。當(dāng)時(shí)的商業(yè)金融機(jī)構(gòu)也同15世紀(jì)意大利沿海城市金融業(yè)的狀況類(lèi)似。商人地位逐漸提高，商業(yè)逐漸繁榮。以前的單式記賬法已經(jīng)不滿足社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的需要，開(kāi)始出現(xiàn)復(fù)式記賬思想的萌芽。會(huì)計(jì)憑證逐步多樣化和規(guī)范化，如一直沿用至今的會(huì)計(jì)體系數(shù)碼字（即壹貳叁拾伍陸柒捌玖拾）就是在這個(gè)時(shí)期創(chuàng)造的。至宋代，以財(cái)政管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)的體制已經(jīng)取代由曹魏以來(lái)至唐時(shí)期的比部審計(jì)。

中國(guó)的復(fù)式記賬思想是從中國(guó)明朝開(kāi)始產(chǎn)生的。明朝已經(jīng)開(kāi)始出現(xiàn)資本主義生產(chǎn)關(guān)系的萌芽，商業(yè)資本逐漸向工業(yè)資本轉(zhuǎn)化，商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展破壞了自給自足的自然經(jīng)濟(jì)。而舉債經(jīng)營(yíng)思想的這種現(xiàn)代化思想已經(jīng)開(kāi)始萌芽，尤其在錢(qián)莊、票號(hào)的金融機(jī)構(gòu)。發(fā)展到明清時(shí)期，完備的封建審計(jì)體制已經(jīng)形成。政府的審計(jì)功能主要由督察院、戶部等機(jī)構(gòu)來(lái)完成，各自具有一定的審計(jì)權(quán)限。

2我國(guó)近代會(huì)計(jì)思想的發(fā)展及特點(diǎn)

世界范圍內(nèi)，第一次和第二次工業(yè)革命，這極大地推動(dòng)了社會(huì)的發(fā)展，這也使得會(huì)計(jì)中心的地位在西方國(guó)家中確立。上個(gè)世紀(jì)九十年代，由于生產(chǎn)過(guò)剩，西方國(guó)家的產(chǎn)品向中國(guó)流通，這也就使得中國(guó)的會(huì)計(jì)也多少帶有西方會(huì)計(jì)的內(nèi)容。

第一次和第二次科技革命是中國(guó)近代會(huì)計(jì)思想產(chǎn)生的社會(huì)背景。第一次科技革命是以改變生產(chǎn)工具為特點(diǎn)的革命，在這場(chǎng)革命當(dāng)中，生產(chǎn)力發(fā)生了巨大進(jìn)步。世界資本主義的經(jīng)濟(jì)體系特別是西方的資本主義體系由此建立起來(lái)，而中國(guó)的封建制度在國(guó)家中仍然占主導(dǎo)地位。中國(guó)和印度開(kāi)始向西方學(xué)習(xí)，形成以西方為中心的會(huì)計(jì)體系。

第一次科技革命使得先進(jìn)的會(huì)計(jì)思想傳播到世界各地，同時(shí)也使得企業(yè)組織形態(tài)不再是單一的獨(dú)資企業(yè)或合伙企業(yè)了。鴉片戰(zhàn)爭(zhēng)前后是第一次科技革命的中后期。但我國(guó)仍然是封建社會(huì)封閉的小農(nóng)經(jīng)濟(jì)，會(huì)計(jì)思想仍停留在過(guò)去。

第二次科技革命是以電力技術(shù)為主導(dǎo)，電器工業(yè)為基礎(chǔ)的科技革命。第二次科技革命是人類(lèi)歷史上有意識(shí)的、有目的的深入系統(tǒng)的對(duì)自然界的研究開(kāi)發(fā)，在此基礎(chǔ)上形成了許多新興學(xué)科。這場(chǎng)歷經(jīng)了近一個(gè)世紀(jì)的科技革命將為近代會(huì)計(jì)向現(xiàn)代會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)化奠定了基礎(chǔ)。

近代的工商業(yè)也在不斷地成長(zhǎng)，有著很大的成長(zhǎng)空間，這也使得中國(guó)開(kāi)始考慮會(huì)計(jì)如何去適應(yīng)這不斷變化的經(jīng)濟(jì)實(shí)際。中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者們主張把西方會(huì)計(jì)中的優(yōu)點(diǎn)結(jié)合到中式收付記賬薄中，形成特有的會(huì)計(jì)體系，這樣既保留了中國(guó)特色，也融入了新的內(nèi)容。

19世紀(jì)80年代開(kāi)始，隨著西方社會(huì)生產(chǎn)率的進(jìn)一步提高，剩余生產(chǎn)能力必然會(huì)流入中國(guó)。西方近代（復(fù)式記賬）會(huì)計(jì)思想的傳入不僅具備可能，而且已經(jīng)變成現(xiàn)實(shí)。但中國(guó)的會(huì)計(jì)思想家在消化和吸收西方近代會(huì)計(jì)思想的同時(shí)，進(jìn)行了自己的改造和創(chuàng)新。其具有代表性的有：

蔡錫勇的創(chuàng)新體現(xiàn)在借鑒西方會(huì)計(jì)理論并根據(jù)中國(guó)的國(guó)情對(duì)賬簿的名稱(chēng)和組織進(jìn)行了改造-即“有收必有存，收存必相等”的原則。

潘序倫則對(duì)會(huì)計(jì)科目與賬戶、會(huì)計(jì)估價(jià)基礎(chǔ)的判別以及會(huì)計(jì)報(bào)表的分析三個(gè)方面進(jìn)行了創(chuàng)新。

梁潤(rùn)身創(chuàng)建了“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”這個(gè)我們沿用至今的會(huì)計(jì)等式和增減記賬法。

楊汝梅在當(dāng)時(shí)就已經(jīng)認(rèn)為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)是商譽(yù)、專(zhuān)利權(quán)、特許權(quán)等具有相同性質(zhì)資產(chǎn)的名稱(chēng)。

楊瑞六認(rèn)為以成本利潤(rùn)為核算基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)制度是近代企業(yè)的核心基礎(chǔ)。

3中國(guó)現(xiàn)代會(huì)計(jì)思想的發(fā)展及特點(diǎn)

改革開(kāi)放以前的會(huì)計(jì)制度發(fā)展是以借鑒和學(xué)習(xí)蘇聯(lián)模式為特點(diǎn)的。1949-1957年是以學(xué)習(xí)為主，1958-1978年是以創(chuàng)新為主。在學(xué)習(xí)蘇聯(lián)的過(guò)程中，我國(guó)的會(huì)計(jì)界認(rèn)為會(huì)計(jì)是帶有階級(jí)性的，存在資本主義與社會(huì)主義之分。馬卡洛夫的《社會(huì)主義會(huì)計(jì)務(wù)實(shí)》的講話描繪了帶有政治經(jīng)濟(jì)學(xué)概念的中國(guó)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制會(huì)計(jì)制度。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代，公有制的經(jīng)濟(jì)體制要求會(huì)計(jì)思想與社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境保持一致。

隨著對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)認(rèn)識(shí)的深入，會(huì)計(jì)理論界認(rèn)為會(huì)計(jì)不僅具有階級(jí)性還具有技術(shù)性。改革開(kāi)放以后，對(duì)于會(huì)計(jì)思想的研究中，呈現(xiàn)出百家爭(zhēng)鳴的局面。其中最主要的是以楊紀(jì)琬和閻達(dá)五為代表的管理活動(dòng)論和以葛家澍和余續(xù)纓為代表的信息系統(tǒng)論。另外，還出現(xiàn)了一些非主流的會(huì)計(jì)思想。楊時(shí)展、郭道揚(yáng)教授的會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)論，其思想來(lái)源于西方會(huì)計(jì)。指出了信息系統(tǒng)說(shuō)的片面性，說(shuō)明了信息系統(tǒng)的控制作用。20世紀(jì)50-70年代的會(huì)計(jì)工具論，由于不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的需要，而逐漸被會(huì)計(jì)學(xué)界拋棄。

在古代、近代和現(xiàn)代會(huì)計(jì)思想的發(fā)展過(guò)程中，中國(guó)的會(huì)計(jì)思想已經(jīng)形成了自己獨(dú)特的風(fēng)格，這與中國(guó)獨(dú)特的文化特征和政治體制相關(guān)。會(huì)計(jì)是經(jīng)濟(jì)和金融活動(dòng)的記錄和反映，因此會(huì)計(jì)的發(fā)展也必然和中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)和金融發(fā)展以及科學(xué)技術(shù)的發(fā)展相適應(yīng)。會(huì)計(jì)不僅一種計(jì)量和監(jiān)督的手段，更是一種經(jīng)濟(jì)管理的思想。會(huì)計(jì)發(fā)展史作為經(jīng)濟(jì)發(fā)展史的一個(gè)重要的組成部分，對(duì)其進(jìn)行研究可以對(duì)我國(guó)當(dāng)今的會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀有一個(gè)充分的認(rèn)識(shí)，對(duì)把握會(huì)計(jì)思想發(fā)展的脈絡(luò)、預(yù)測(cè)會(huì)計(jì)未來(lái)的發(fā)展方向發(fā)揮重要作用。

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