馬元秀

什么是好的財(cái)務(wù)報(bào)告的意義呢？財(cái)務(wù)報(bào)告是怎么被改進(jìn)的？財(cái)務(wù)報(bào)告有它自身的許多不足之處，比如社會共同選擇的政治內(nèi)在因素。因此更好的財(cái)務(wù)報(bào)告依賴于利益相關(guān)者的期望被得到分析和政治因素居于會計(jì)政策的核心地位。本文闡述了好的財(cái)務(wù)報(bào)告不僅體現(xiàn)在制度方面，還體現(xiàn)在社會道德和市場競爭方面。為了改善財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，我們應(yīng)該將影響財(cái)務(wù)報(bào)告的三種因素結(jié)合起來，不能僅僅依靠其中的一個(gè)因素。

一、什么是好的財(cái)務(wù)報(bào)告

這個(gè)問題引發(fā)了很多答案，我們對好的財(cái)務(wù)報(bào)告的特征分為四種類型：類型一，追求真實(shí)性。類型二，報(bào)表披露內(nèi)容的是利益相關(guān)者需要的，還是有害的，還是均衡的。類型三，一些計(jì)量數(shù)據(jù)的披露，反映了董事會的目標(biāo)和參與者的目標(biāo)。類型四，將會計(jì)看成是社會實(shí)踐的綜合體，不能將其認(rèn)為特定目標(biāo)的有效方法。為了清楚地描述什么是好的報(bào)告，闡述了共同選擇和社會政策的性質(zhì)。

1.披露的方法。為了改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告用的最頻繁的方法是關(guān)注報(bào)表披露。多年的會計(jì)報(bào)告披露中，真實(shí)和公平經(jīng)常被提到。公平的披露，及時(shí)性、相關(guān)性、可靠性、多樣性、一致性、可比性、有效性。防止被操控和出錯(cuò)是更好會計(jì)報(bào)告的基本要求。政府組織、透明性、公眾可信性、公民自主性將視為報(bào)告的需求性。資產(chǎn)的計(jì)量、披露和解釋將被視為披露的第三種分類。

2.真實(shí)與公平。當(dāng)人們聽到會計(jì)的負(fù)面影響，他們通常被熟知的反應(yīng)是：問題是什么？為什么會計(jì)沒有反映真實(shí)的事？會計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)真實(shí)反映公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績已經(jīng)被寫入法律中。一項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值是多少？有兩種計(jì)量方法：按歷史成本計(jì)量和按市場價(jià)值計(jì)量。追求真實(shí)性是財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)之一。

公平性通過在描述財(cái)務(wù)狀況中判斷的應(yīng)用彌補(bǔ)了一些真實(shí)性的不足。不難發(fā)現(xiàn)在法律中將真實(shí)性和公平性聯(lián)合起來作為財(cái)務(wù)報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)。國際會計(jì)準(zhǔn)則在描述市場價(jià)值時(shí)提到了公平的市場價(jià)值。專業(yè)和學(xué)術(shù)的會計(jì)也引用了這個(gè)新的概念。

3.財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量在過去的學(xué)術(shù)和權(quán)威的期刊中出現(xiàn)。沒有條例給讀者和政策制定者給出明確公平與真實(shí)哪個(gè)更重要。比如，為了得到準(zhǔn)確的會計(jì)信息就得耗費(fèi)更多的時(shí)間。不同的利益主體對會計(jì)信息原則的需求是不同的，甚至同樣的信息原則對某些利益主體來說是有害的，比如對財(cái)務(wù)報(bào)告的編制者，審計(jì)師和財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者。其它的一些信息質(zhì)量特征，比如一致性，可比性，謹(jǐn)慎性對利益相關(guān)者來說意義重大。有些會計(jì)報(bào)告原則不容易使用，比如在跨國公司的業(yè)務(wù)中一致性怎么使用，比如可比性在跨國公司中沒有相同的業(yè)務(wù)時(shí)怎么使用。

4.可估量性。披露內(nèi)容的計(jì)量性是另一個(gè)更好財(cái)務(wù)報(bào)告的特征方法。評價(jià)相關(guān)性—正相關(guān)或者負(fù)相關(guān)—在會計(jì)利得或回報(bào)和公司股票回報(bào)率是計(jì)量的一個(gè)內(nèi)容。會計(jì)報(bào)告應(yīng)該在很多情況下，披露聯(lián)合財(cái)務(wù)報(bào)告，分開披露不同地域和不同部門的信息，每個(gè)季節(jié)需要披露一次，披露使用的會計(jì)財(cái)務(wù)工具，計(jì)算平衡表，不確定事項(xiàng)，將主營業(yè)務(wù)和非主營業(yè)務(wù)分開披露，還要披露非財(cái)務(wù)信息。擴(kuò)大披露的內(nèi)容將會增大報(bào)表使用者的成本。如果這種披露過于專業(yè)化，使報(bào)表使用者對信息的閱讀跟理解能力不夠，將會增大信息處理的費(fèi)用。

5.基于目標(biāo)的方法。財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)可以是社會目標(biāo)和個(gè)人目標(biāo)，他們都有各自的優(yōu)勢和困難。財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該將社會目標(biāo)定義為財(cái)務(wù)的增加，生活水平的提高，增加社會和諧和正義，為人才和資本市場創(chuàng)造環(huán)境，從而提高社會效率。如今高質(zhì)量的社會得益于個(gè)人才能和努力的有效組織。這些組織在公共場合跟私人場合的存在和運(yùn)作通過財(cái)務(wù)報(bào)告變得可能。組織為了貢獻(xiàn)者能獲得合理的回報(bào)在尋找資金和人力資源，會計(jì)跟財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)揮了重要的作用。當(dāng)個(gè)人尋找他們各自的目標(biāo)時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)告幫助他們編入共同的關(guān)系網(wǎng)，告知他們關(guān)系網(wǎng)的作用和規(guī)則，使個(gè)人目標(biāo)跟集體目標(biāo)相一致。財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范了許多個(gè)行為，為個(gè)人提供了其他有用的信息。財(cái)務(wù)報(bào)告增加了組織的穩(wěn)定性和可預(yù)見性。

人們常常認(rèn)為減少資本成本是財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)。這句話產(chǎn)生兩層含義：一種含義公司的成本也許對投資者來說是種收益。此句話是旨在減少投資者的回報(bào)。二種含義減少資本成本改善社會福利，因?yàn)樯鐣ㄏM(fèi)者和生產(chǎn)者。

6.個(gè)人服務(wù)目標(biāo)。協(xié)調(diào)好各個(gè)參與者的利益是改善財(cái)務(wù)報(bào)表的另外一個(gè)途徑。假設(shè)在投資者做投資決策的過程中，參與者有他們自己的偏好跟目標(biāo)。并且跟財(cái)務(wù)報(bào)告信息保持一致。這意味著更好的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)能幫助參與者改善個(gè)人和集體福利。個(gè)人和集體目標(biāo)和對信息的需求是不一樣的。個(gè)人對信息的需求基于各自的狀況，但是財(cái)務(wù)報(bào)告不能照顧到所有人。難以定義好的財(cái)務(wù)目標(biāo)是因?yàn)椴煌娜擞胁煌男畔⑿枨?，不能同時(shí)滿足所有人的需求。沒有達(dá)成集體的共同一致，很難給更好的財(cái)務(wù)目標(biāo)下定義，好到那種程度，對誰來說是好的都沒有明確答案。這種現(xiàn)象不僅在財(cái)務(wù)報(bào)表方面存在，在法律、準(zhǔn)則和其他共同選擇方面都存在。

二、會計(jì)共同選擇的過程和機(jī)制

由于做出選擇應(yīng)用最具優(yōu)勢的社會福利準(zhǔn)則，人類社會建立和應(yīng)用了一系列選擇機(jī)制來解決這個(gè)問題。被準(zhǔn)則機(jī)制寫下標(biāo)準(zhǔn)是財(cái)務(wù)報(bào)告最常用的方法，但這不是唯一的和最好的方法。除此之外考慮其他可行方法的特點(diǎn)，例如慣用的法律，流行選擇管理制度，自我管理市場認(rèn)知，或者兩三種方法聯(lián)合起來。

1.普通法。普通法像語言和其它社會準(zhǔn)則，是一個(gè)聯(lián)合狀況。從某種意義上講，它類似于所有的參與者共同來參與，而不太注重這個(gè)形成過程，中心權(quán)利的角色被弱化了。聯(lián)合的過程沒有被詳細(xì)的做規(guī)定，也不需要時(shí)間的限定。它通常是關(guān)于董事準(zhǔn)則的判斷，所以不需要具體的技術(shù)詳細(xì)要求。

財(cái)務(wù)報(bào)告通常被普通法所規(guī)范，直到國有控股的數(shù)量和規(guī)模達(dá)到一定的程度。公司規(guī)模快速的增大，更加復(fù)雜化，國有控股增多的制造業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、服務(wù)業(yè)對財(cái)務(wù)報(bào)告的需求增加了，普通規(guī)則不再能滿足其需求。在21世紀(jì)，國際會計(jì)準(zhǔn)則被公司所應(yīng)用，授予其法律權(quán)力。

2.自我管理。自我管理允許一個(gè)專業(yè)或者行業(yè)去創(chuàng)造和經(jīng)營自己規(guī)范，關(guān)于自己成員的習(xí)慣和他們商品或者服務(wù)的質(zhì)量，在很多經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域這樣的組織都存在。關(guān)于制定準(zhǔn)則，掌控質(zhì)量和業(yè)績。自我管理機(jī)制更傾向于創(chuàng)造共同合作準(zhǔn)則，因?yàn)樗麄兙哂袕?qiáng)大的自制能力。

3.市場。在外部機(jī)制缺失同時(shí)具有有效的競爭，市場對生產(chǎn)和分配私人商品的問題提供有效的解決方案。財(cái)務(wù)報(bào)告中的信息，包括零編輯成本的公共產(chǎn)品。產(chǎn)生這些成本包括兩部分，第一部分成本來自于在財(cái)務(wù)報(bào)告編制過程中，對數(shù)據(jù)的處理，被用來管理運(yùn)營過程和實(shí)施內(nèi)部控制。另一部分成本為了按照準(zhǔn)則來編制報(bào)告和由于準(zhǔn)則變動導(dǎo)致的額外成本。對于公眾來說，好的財(cái)務(wù)報(bào)告是解決共同的問題，而不是私人各自的問題。

4.制定法律和立法。制定法是完整的普通法，遵循由上而下的法律設(shè)立程序。一項(xiàng)法律立案能否通過取決于支持者們的人數(shù)，取決于立案的程序過程。

三、是什么造成了更好財(cái)務(wù)報(bào)告的缺陷

1.制度的穩(wěn)定性。在探討更好財(cái)務(wù)報(bào)告的因素時(shí)，一些重要的因素很少被提及。穩(wěn)定性是財(cái)務(wù)報(bào)告的其中一方面因素，目前這個(gè)官僚機(jī)構(gòu)嘗試去發(fā)現(xiàn)新的財(cái)務(wù)報(bào)告問題并且設(shè)計(jì)出準(zhǔn)確的解決方案。經(jīng)過多年的努力，大部分的財(cái)務(wù)報(bào)表使用者能通過公司財(cái)務(wù)報(bào)告能估算出長期融資資產(chǎn)。強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告穩(wěn)定，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告編制者和使用者尋找出有效的策略。

2.財(cái)務(wù)工程自身的內(nèi)在運(yùn)作機(jī)制。好的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該具有其內(nèi)在的一些運(yùn)作機(jī)制。當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)告跟其內(nèi)在運(yùn)作機(jī)制不相配時(shí)，把財(cái)務(wù)報(bào)表寫的再怎么詳細(xì)都沒什么大的意義。財(cái)務(wù)報(bào)告機(jī)制和公司業(yè)務(wù)被報(bào)道除了來時(shí)是相互依存的。財(cái)務(wù)報(bào)告機(jī)制的改變將會產(chǎn)生新的公司業(yè)務(wù)，如果我們不考慮它們之間的相互聯(lián)系，就無法改善財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。

3.經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)跟法律環(huán)境的關(guān)系。在過去二十年中將國際會計(jì)準(zhǔn)則作為改善財(cái)務(wù)報(bào)告的主要工具的運(yùn)動將追溯到會計(jì)實(shí)務(wù)對商業(yè)和法律環(huán)境的依賴。社會和經(jīng)濟(jì)都有其特定的環(huán)境。在南極跟熱帶雨林可以建立同樣的房子，但是如果兩個(gè)環(huán)境不同，應(yīng)用同樣的會計(jì)方法將會產(chǎn)生疑問。

四、總結(jié)

無論我們探尋設(shè)計(jì)什么樣的機(jī)構(gòu)來設(shè)計(jì)會計(jì)規(guī)范，我們尋找最佳的解決途徑仍舊受限制和不完美。我們不知道其他的偏好跟狀況，而且它們在不斷地變化著。準(zhǔn)則規(guī)范者在評論他們行為的結(jié)果時(shí)并不深刻，尤其是當(dāng)制度比較復(fù)雜。因此，從上而下的準(zhǔn)則跟從下而上的準(zhǔn)則相比具有局限性。改善財(cái)務(wù)報(bào)告的均衡的方法應(yīng)該將多種方法和一些因素結(jié)合起來。社會和個(gè)人的目標(biāo)應(yīng)該考慮到社會的文化跟社會準(zhǔn)則。為了達(dá)成這樣一個(gè)均衡，會計(jì)機(jī)構(gòu)的產(chǎn)生應(yīng)將實(shí)踐、官僚機(jī)構(gòu)和市場力量這些因素都考慮進(jìn)去。將競爭因素考慮到準(zhǔn)則中也許會產(chǎn)生向下的行為追求。跟其他形式一樣，準(zhǔn)則制定對競爭的需求企業(yè)過分的審視自己。因?yàn)楣芾碚?、投資者、審計(jì)師都會將財(cái)務(wù)報(bào)告推向?qū)ψ约河欣陌l(fā)展方向。

（作者單位：新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)）