黃子明
廣州城建職業(yè)學(xué)院 廣東廣州 510925
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙趦?nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中應(yīng)用的探析
黃子明
廣州城建職業(yè)學(xué)院 廣東廣州 510925
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍菍徲嬂砟詈蛯徲嫾夹g(shù)方法在系統(tǒng)理論和戰(zhàn)略管理理論基礎(chǔ)上的重大創(chuàng)新。內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是是加強(qiáng)對權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督,加強(qiáng)內(nèi)部控制、完善組織治理的重要制度安排。將現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用于內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計,提高審計質(zhì)量,有效的防范審計風(fēng)險,是內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計發(fā)展的必然趨勢。
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?;?nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計;審計風(fēng)險
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍嵌兰o(jì)九十年代以來,對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J降淖兏锒l(fā)展起來的一種新的審計模式。一個多世紀(jì)以來,隨著審計環(huán)境的變化,民間審計從賬項基礎(chǔ)審計發(fā)展到制度基礎(chǔ)審計,傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?,再發(fā)展到現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛?983年美國注冊會計師協(xié)會首先提出了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦碚摚?chuàng)建了“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”的傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆P?,?biāo)志著審計職業(yè)界對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J降淖罱K確認(rèn)。二十世紀(jì)八十年代以來,世界經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)管理環(huán)境發(fā)生了巨大變化,隨著世界范圍內(nèi)重大管理欺詐及審計失敗案例的頻繁發(fā)生,傳統(tǒng)的審計風(fēng)險模型己經(jīng)跟不上現(xiàn)代審計發(fā)展的步伐,審計職業(yè)界開始探索新的審計方法。二十世紀(jì)九十年代,畢馬威、安永、普華永道、德勤等國際“四大”會計師事務(wù)所率先推出對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆P偷难芯?,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄩ_始在國際性大會計師事務(wù)所中逐步全面推廣。國際審計和保證準(zhǔn)則委員會于2003年10月發(fā)布了三個新的國際審計風(fēng)險準(zhǔn)則, 制定了新的審計風(fēng)險模型:“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”,英美等國審計準(zhǔn)則為適應(yīng)這種己基本成熟的新審計方法作了大量相應(yīng)的修訂,開始推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J健,F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕韵到y(tǒng)觀和戰(zhàn)略觀為指導(dǎo)思想,以對重大錯報風(fēng)險評估為導(dǎo)向,從戰(zhàn)略系統(tǒng)觀對風(fēng)險進(jìn)行分析、測試、評價和決策,判斷重大風(fēng)險點(diǎn)和風(fēng)險領(lǐng)域,從錯報產(chǎn)生的源頭著手,制訂和實(shí)施審計計劃,合理分配審計資源,通過自上而下和自下而上相結(jié)合的審計思路完成審計工作,以提高審計的效率,控制審計風(fēng)險?,F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍菍徲嬂砟詈蛯徲嫾夹g(shù)方法在系統(tǒng)理論和戰(zhàn)略管理理論基礎(chǔ)上的重大創(chuàng)新,被認(rèn)為是審計領(lǐng)域的一場劃時代的技術(shù)革命。
領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是中國特有的的審計監(jiān)督形式,是加強(qiáng)對權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督,懲治和預(yù)防腐敗體系的重要制度設(shè)計。審計署《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》第九條規(guī)定:“內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)按照本單位主要負(fù)責(zé)人或者權(quán)利機(jī)構(gòu)的要求,履行對本單內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)及所屬單位領(lǐng)導(dǎo)人員的任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計職責(zé)?!?010年12月,中國內(nèi)部審計協(xié)會就貫徹落實(shí)規(guī)定,深化內(nèi)部管理領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計發(fā)布第1號立場公告。根據(jù)《規(guī)定》以及中國內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布的第2205號《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則—經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計》,內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的對象為各行政企事業(yè)單位的主要領(lǐng)導(dǎo)人員,審計內(nèi)容涵蓋了財政財務(wù)收支審計、投資審計、績效審計、財經(jīng)法紀(jì)審計、內(nèi)控制度審計等各個層面。在提升內(nèi)部審計的作用和地位和同時,也面臨著巨大的審計風(fēng)險。將現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J揭雰?nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計,是改革傳統(tǒng)審計模式,創(chuàng)新審計理念和審計技術(shù)方法的需要,有利于合理配置審計資源,提高審計質(zhì)量和審計效率;防范和應(yīng)對審計風(fēng)險,是內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計發(fā)展的必然趨改。
(一)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向的審計模型
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆P蜑椋骸皩徲嬶L(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”。 審計風(fēng)險取決于重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險,在審計風(fēng)險水平一定的情況下,重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險處于此消彼長的關(guān)系。重大錯報風(fēng)險是指在審計前存在重大錯報的可能性。重大錯報風(fēng)險是被審計單位存在的問題,審計人員不能控制它,但可以識別、評估和應(yīng)對它。檢查風(fēng)險是指如果存在某一錯報可能是重大的,但審計人員實(shí)施審計程序后沒有發(fā)現(xiàn)這種錯報的風(fēng)險,稱為檢查風(fēng)險。檢查風(fēng)險是審計人員的責(zé)任,可以通過合理設(shè)計并有效執(zhí)行審計程序以控制檢查風(fēng)險。
(二)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹饕卣?/p>
1、基于戰(zhàn)略系統(tǒng)觀,強(qiáng)調(diào)對被審計單位重大報風(fēng)險的評估,審計重心前移,從以審計測試為中心轉(zhuǎn)移到以風(fēng)險評估為中心。
2、審計方法從“自下而上”到“自上而下”與“自下而上”相結(jié)合,從了解客戶內(nèi)外部環(huán)境、運(yùn)行風(fēng)險入手,評估重大錯報風(fēng)險,從而將審計重點(diǎn)直接指向易出現(xiàn)重大錯報的領(lǐng)域。
3、擴(kuò)大了審計證據(jù)的內(nèi)涵。審計證據(jù)重點(diǎn)向外部證據(jù)轉(zhuǎn)移。
4、內(nèi)審人員的專業(yè)知識重心轉(zhuǎn)移,由原來以會計、審計知識為中心轉(zhuǎn)為以管理知識和行業(yè)知識為中心。
(三)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹饕夹g(shù)方法
1、分析性復(fù)核。是指審計人員對被審計單位重要的金額、比率或趨勢等進(jìn)行比較和分析,通過分析比較數(shù)據(jù)之間的關(guān)系或比率,對異常變動和異常項目予以重點(diǎn)關(guān)注的審計方法。
2、數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)。從大量的、不完全的、有噪聲的、模糊的、隨機(jī)的數(shù)據(jù)中提取隱含在其中的、人們事先不知道的、但又是潛在的有用的信息和知識的過程。
3、比重分析法。是指按風(fēng)險程度、業(yè)務(wù)品種或風(fēng)險管理環(huán)節(jié)計算其在某個整體樣本問題中所占比重,來判斷分析主要業(yè)務(wù)風(fēng)險類別。
4、風(fēng)險集中度分析法。根據(jù)有關(guān)資產(chǎn)風(fēng)險權(quán)重標(biāo)準(zhǔn),對重大類問題、關(guān)注類問題、一般類問題分別賦予不同程度的風(fēng)險系數(shù),再據(jù)此計算業(yè)務(wù)風(fēng)險管理環(huán)節(jié)、某種業(yè)務(wù)及某被審計單位風(fēng)險集中度,以量化其風(fēng)險程度。
5、逐級累進(jìn)分析法。審計檢查項目結(jié)束后,要從項目最低層次抽查單位發(fā)現(xiàn)問題情況逐級向上一層分析,對同一性質(zhì)但存在不同單位層次或同一單位同類業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)違規(guī)數(shù)量予以累加。
6、定期匯總分析法。按月或按季對前段審計項目發(fā)現(xiàn)問題和預(yù)計風(fēng)險及問題矩陣分析圖進(jìn)行匯總分析,確定分析結(jié)果,形成《評估分析報告》。在審計測試中還會運(yùn)用抽樣法、觀察法、調(diào)查法、證實(shí)法等傳統(tǒng)的審計方法。
(一)借鑒現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向模式,創(chuàng)新內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計理念
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膽?zhàn)略核心是將風(fēng)險將至可接受的水平。在內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J?,能夠更?zhǔn)確、科學(xué)地判斷重大風(fēng)險點(diǎn)和風(fēng)險域。以重大錯弊風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對為審計的主線,計劃和實(shí)施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作,并貫穿于整個審計過程;依據(jù)審計重點(diǎn),有利于選擇更有效的審計方法,配備更合適的內(nèi)審人員參與審計,有利于降低審計成本,提高審計效率和質(zhì)量。
1、實(shí)現(xiàn)由內(nèi)控測試到風(fēng)險評估的轉(zhuǎn)變
內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計人員要實(shí)施重大風(fēng)險評估程序并貫穿于整個審計過程,識別和評估經(jīng)濟(jì)責(zé)任的重大錯報風(fēng)險。在對被審計單位的環(huán)境充分了解和評價的基礎(chǔ)上,判斷、分析被審計單位的風(fēng)險所在及其風(fēng)險水平分布,通過審計風(fēng)險模型對風(fēng)險進(jìn)行量化,把審計資源集中于高風(fēng)險領(lǐng)域。
2、突出審計重點(diǎn),關(guān)注高風(fēng)險審計領(lǐng)域和重大風(fēng)險點(diǎn),特別是舞弊風(fēng)險
要保持職業(yè),運(yùn)用職業(yè)判斷,關(guān)注高風(fēng)險審計領(lǐng)域和重大風(fēng)險點(diǎn),特別是舞弊風(fēng)險。從普通和異常的信息中發(fā)現(xiàn)背后隱藏的重大問題和深層次問題。將審計起點(diǎn)前移至了解被審計單位的情況和戰(zhàn)略上,“自上而下”與“自下而上”相結(jié)合,根據(jù)風(fēng)險的重要性水平和發(fā)生的可能性,確定重點(diǎn)審計內(nèi)容。
3、合理安排審計力量,應(yīng)對審計風(fēng)險
根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任風(fēng)險評估的情況,以及評估的高風(fēng)險審計領(lǐng)域和重大風(fēng)險點(diǎn),合理配置審計資源,將專業(yè)勝任能力較強(qiáng),審計經(jīng)驗豐富的內(nèi)部審計人員分配到具有重大錯報風(fēng)險較高的領(lǐng)域進(jìn)行審計,而一些理論和實(shí)踐較為不熟悉的人員分派到風(fēng)險較小的領(lǐng)域。還可以利用信息技術(shù)、評估、精算等行業(yè)方面專家的工作,使得整個內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計團(tuán)隊具備足以應(yīng)對經(jīng)濟(jì)責(zé)任復(fù)雜業(yè)務(wù)的專業(yè)水平和經(jīng)驗。
(二)應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J剑瑒?chuàng)新內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任技術(shù)方法
內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計內(nèi)容涵蓋面廣要求高,要改革傳統(tǒng)的以查賬為主的財務(wù)審計模式和技術(shù)方法,創(chuàng)新內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任技術(shù)方法。
1、審計關(guān)口前移,注重宏觀因素分析以及對腐敗、舞弊等特別風(fēng)險的評估
準(zhǔn)確評估重大錯報風(fēng)險是內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的重點(diǎn)和難點(diǎn),也是風(fēng)險導(dǎo)向的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計能否發(fā)揮功能的關(guān)鍵,風(fēng)險評估的結(jié)果決定了高風(fēng)險審計領(lǐng)域和重點(diǎn)、審計項目、審計資源的分配、審計證據(jù)的性質(zhì)和數(shù)量?,F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫺幼⒅睾暧^因素分析,如被審計單位所處的行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素;被審計單位的性質(zhì);被審計單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險等。要注重對特別風(fēng)險的識別和評估,特別是對腐敗、舞弊行為的識別和評估,通過評估腐敗風(fēng)險因素,改變擬實(shí)施的審計程序,時間和范圍,增強(qiáng)審計過程的不可遇見性。
2、大量運(yùn)用分析性程序
分析程序的大量運(yùn)用能夠更好地發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的重大錯報,要以分析性復(fù)核方法為中心,從零散走向結(jié)構(gòu)化,提高審計的效率。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃娘L(fēng)險評估到最終審計結(jié)論的確定均可使用分析性程序。當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測試能更有效的將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險降至可接受的水平時,分析程序可以用作實(shí)質(zhì)性程序。
3、擴(kuò)大審計證據(jù)內(nèi)涵,更加注重外部證據(jù)
風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J较?,由于風(fēng)險評估是實(shí)施審計的基礎(chǔ),而且注重宏觀因素對重大錯報風(fēng)險影響的分析,審計人員需要從外部獲取證據(jù)來證明風(fēng)險評估結(jié)果的恰當(dāng)性,必須通過充分的外部證據(jù)是獲取相關(guān)線索重要途徑。審計證據(jù)重點(diǎn)向外部證據(jù)轉(zhuǎn)移,擴(kuò)大了審計證據(jù)的內(nèi)涵和范圍。
4、構(gòu)建大數(shù)據(jù)審計工作模式,加強(qiáng)計算機(jī)數(shù)據(jù)審計和計算機(jī)輔助審計
結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn)和需要建立風(fēng)險數(shù)據(jù)庫,做好數(shù)據(jù)積累工作,為開展風(fēng)險評估和以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部審計提供數(shù)據(jù)支持。
(三)強(qiáng)化內(nèi)部審計人員專業(yè)勝任能力建設(shè),控制檢查風(fēng)險
內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的檢查風(fēng)險,是在存在經(jīng)濟(jì)責(zé)任重大錯報的情況下,內(nèi)部審計人員發(fā)表了與事實(shí)不相符合的審計評價意見。如果內(nèi)部審計人員專業(yè)勝任不足,在風(fēng)險判斷上出現(xiàn)方向性錯誤,或?qū)徲嫵绦驁?zhí)行不力,就極有可能導(dǎo)致審計無效率或?qū)徲嬍?。必須?qiáng)化內(nèi)部審計人員專業(yè)勝任能力建設(shè),控制檢查風(fēng)險。
1、規(guī)范內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計操作程序
要建立以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計操作規(guī)程、作業(yè)流程和評價體系,規(guī)范審計工作程序及工作標(biāo)準(zhǔn)。
2、優(yōu)化內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計人員結(jié)構(gòu)
根據(jù)以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的要求,內(nèi)審人員不僅要精通會計、審計知識,還要熟悉法律、經(jīng)濟(jì)管理、工程技術(shù)、信息和計算機(jī)等專業(yè)知識,提高其組織能力、協(xié)調(diào)能力、判斷能力、分析問題的能力和敏銳的洞察力,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)審計對復(fù)合型人才和審計專業(yè)勝任能力提出了更高的要求。內(nèi)部審計長期以來以財務(wù)審計為基礎(chǔ),內(nèi)審人員結(jié)構(gòu)基本上是以會計、審計專業(yè)人員為主,大部分內(nèi)審人員熟悉的是審計、會計的業(yè)務(wù),對經(jīng)濟(jì)管理管理、工程技術(shù)、法律法規(guī)等方面不甚了解,缺乏符合現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕蟮膹?fù)合型人才。因此要選派既有審計專業(yè)能力和職業(yè)經(jīng)歷,又有經(jīng)濟(jì)、管理等崗位的實(shí)踐經(jīng)驗的知識能力復(fù)合型人才充實(shí)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計隊伍。
3、通過多種形式提升內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計人員的專業(yè)勝任能力
要通過學(xué)習(xí)、培訓(xùn)和交流鍛煉,促進(jìn)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計人員知識更新和提升自身能力和素質(zhì),提高專業(yè)勝任能力。對內(nèi)部審計人員可以實(shí)行多崗位鍛煉,提高綜合素質(zhì),也可以采取國家審計以組織內(nèi)部審計人員參與重大經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計項目的形式,在實(shí)施審計項目中培訓(xùn)內(nèi)部審計人員,獲得經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗。
4、有效利用外部的人力資源
建立相關(guān)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域?qū)<規(guī)欤刚垖<覅⒓觾?nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作。對專業(yè)技術(shù)性較強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域、建立專家?guī)?,根?jù)工作需要聘請具有與內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計事項相關(guān)專業(yè)知識的專家參加審計業(yè)務(wù)或者提供技術(shù)支持、專業(yè)咨詢和專業(yè)鑒定,有效利用外部的人力資源。
[1]中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳:黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計規(guī)定, 2010.
[2]中國內(nèi)部審計協(xié)會,第1號立場公告:深化內(nèi)部管理領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計,2010.12.
[3]中國內(nèi)部審計協(xié)會,第2205號內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則——經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計,2016.03.
[4]陳毓圭.對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ挠蓙砑捌浒l(fā)展的認(rèn)識.會計研究2014.
[5]張志恒.現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J皆诮?jīng)濟(jì)責(zé)任審計中的應(yīng)用.會計之友,2012.
[6]李華.現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媷鴥?nèi)外研究綜述及啟示.財會研究,2008.
[7]黃子明.淺議內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計人員的專業(yè)勝任能力.中國內(nèi)部審計,2014年11月.