肖智敏

摘要：針對基本建設(shè)項目借款費用資本化的會計帳目處理進(jìn)行分析，總結(jié)了資本化期間的資本化期間的開始計量和資本化期間的停止計量兩方面內(nèi)容。此外，還分析了借款費用資本化范圍。結(jié)合這些內(nèi)容，總結(jié)了幾個計價方式：個別計價法、先進(jìn)先出法、移動加權(quán)平均法、期末一次加權(quán)平均法等。最后，結(jié)合實際案例，分析基本建設(shè)項目借款費用資本化的會計帳目處理方法。希望通過這些內(nèi)容的分析，為相關(guān)從業(yè)人員和研究人員提供一定幫助。

關(guān)鍵詞：基本建設(shè)項目；借款費用資本化；會計帳目處理

借款費用指的是企業(yè)因為借款產(chǎn)生的利息和其他成本。借款費用中有利息、折價或者溢價攤銷等。借款費用資本化主要指的是，符合資本化條件的前提下，將借款直接歸屬到建設(shè)者或者和資產(chǎn)生產(chǎn)相關(guān)的成本借款費用中，借款費用應(yīng)進(jìn)行資本化處理。當(dāng)發(fā)生其他借款費用時，需要將當(dāng)期損失和收益計入其中。對于基本建設(shè)項目而言，所投入的資金來源是多樣性的，實際實踐過程中，進(jìn)行借款費用計量的過程中，可能會出現(xiàn)一定的偏差。

一、資本化期間

（一）資本化期間的開始計量窗體底端

政府借助地方融資平臺獲得銀行借款，并沒有對這一款項的用處進(jìn)行確定，但是已經(jīng)開始計息[1]。等到項目已經(jīng)開始施工之后，才會得到這筆借款，在資本化期間，這些借款所產(chǎn)生的費用，需要從這一時間開始計算，計算所涉及的內(nèi)容有項目開工之前的“空窗期”。一般而言，政府實施借貸的主要目的是開展地方性建設(shè)，其借助相應(yīng)的融資平臺，并沒有能夠支付的費用，同時也沒有其他的經(jīng)營性業(yè)務(wù)活動。由于政府以及相應(yīng)的融資平臺等，在運行過程中經(jīng)常出現(xiàn)一定的“空窗期”存在較不合適的利息，因此在實施過程中要將權(quán)責(zé)發(fā)生作為基本原則，將項目視為實際占用者，對這一借款費用進(jìn)行支付，并且對其進(jìn)行資本化處理。

（二）資本化期間的停止計量

總體項目當(dāng)中的基本項目結(jié)束之后，其中所存在的新建資產(chǎn)慢慢向著可以使用的方向發(fā)展，對其進(jìn)行實際操作過程中，基本上是將竣工驗收時間當(dāng)做資本化停止的時間，在這時，對工程進(jìn)行竣工驗收。此后的時間里，對借款項目中存在的費用運行財務(wù)管理費用進(jìn)行歸類。采用這種方式和會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定之間是相互適應(yīng)的，對于今后的核算更加合適，進(jìn)而為會計信息的明細(xì)性提出了一定的保障，也可以使各方面對其充分認(rèn)可。

同時，在實際實施過程中還有另外一種情況，部分項目當(dāng)中所存在的主題工程已經(jīng)驗收完畢，已經(jīng)開始投入使用，但是在竣工驗收等相應(yīng)工作卻沒有按照規(guī)定的時間完成，被延長的時間也比較長，這就導(dǎo)致借款利息的數(shù)額增大[2]。筆者認(rèn)為，對這些內(nèi)容通過資本化的方式進(jìn)行處理，不能對各項運營狀態(tài)進(jìn)行相對正確的反應(yīng)，對這一內(nèi)容進(jìn)行實際實施的過程中，要本著實際大于形式的基本原則，結(jié)合每項資金，進(jìn)行具有一定針對性的監(jiān)管，對于財務(wù)部門而言，需要在工作過程中將工程的投入使用情況和工作過程進(jìn)行相互結(jié)合，促使資本化時間被停止，利用書面的形式將相關(guān)內(nèi)容告知使用單位，進(jìn)行資本化費用以及相應(yīng)費用等的合理區(qū)分。

二、借款費用資本化范圍

和我國會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定相互結(jié)合，實施項目建設(shè)過程中產(chǎn)生固定資產(chǎn)的專門借款，或者出現(xiàn)和資本化條件相符合的借款。在資本化期間，扣除閑置資金中的利息?；窘ㄔO(shè)當(dāng)中，資本金存在預(yù)算內(nèi)撥款以及專項資金等，在進(jìn)行借款的這一過程中，也具有很多類型。如，專門固定新資產(chǎn)的投資和貸款等等。此外，在基礎(chǔ)建設(shè)當(dāng)中，存在著一定的資金使政府通過融資平臺而獲得的，這種類型的資金，可能對款項沒有做出特殊的規(guī)定，或者這一項目還沒有開工，暫時通過融資平臺，也可能是政府財政部門同意將款項還清。取得借貸時間和實際借款時間相比較早，當(dāng)這些款項進(jìn)入到項目當(dāng)中時，在相應(yīng)的賬務(wù)當(dāng)中，從來不把利息體現(xiàn)出來。進(jìn)行會計的實際處理過程中，因為融資方式相對復(fù)雜，可能會出現(xiàn)漏記或者誤記的情況發(fā)生。

三、計價方式

（一）個別計價法

個別計價法指的是，當(dāng)會計處于末期時，針對一些會計期間所單獨指定的資本化期間，若資產(chǎn)支出時可以對來源于某一筆借款做出明確，可以借助借款的實際利率對其進(jìn)行計算。在對當(dāng)期實際發(fā)生利息費用所產(chǎn)生的未使用資金投資收益進(jìn)行計算的過程中，因為資金沒有投入到使用狀態(tài)，站在理論的角度進(jìn)行分析，可以將其當(dāng)做是一種當(dāng)期利息費用作為沖減，就是當(dāng)期實際產(chǎn)生的利息費用，也就是實際產(chǎn)生的凈利息費用。

（二）先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法主要指的是，會計進(jìn)入末期后，針對某一個會計期間特定資本期間，當(dāng)資本產(chǎn)出時，先借入的貸款要先支出，結(jié)合這一原則，依次對借款的實際利率對這一資產(chǎn)資本化金額進(jìn)行計算[4]。這一方式中的費用化金額所用的利率和和市場上比較相近，利潤表信息比較符合當(dāng)今市場。

（三）移動加權(quán)平均法

移動加權(quán)平均法主要指的是在會計末期，對于某一建筑企業(yè)會計期間資本化期間，所支出的資產(chǎn)主要是結(jié)合借款加權(quán)平均存在的實際利率進(jìn)行資產(chǎn)金融化的科學(xué)計算，這種方式具備的特點，在不同情況下進(jìn)行加權(quán)平均的實際利率計算過程中，工作量相對較大。

（四）期末一次加權(quán)平均法

一些建筑企業(yè)會計制定出相對特殊的資本化期間，所有支出全部結(jié)合這一時期借款的加權(quán)平均實際利率進(jìn)行資本化金額的計算[5]。

四、案例分析

例如，某一個供電工程，對這一項目的總投資為8000萬人民幣，這些總投資當(dāng)中存在著4500萬屬于財政撥款，此外在國家銀行中貸款3500萬元人民幣，開發(fā)銀行所給的利息為7%，手續(xù)費計算公式為5萬。在2012年1月1日開始建設(shè)，借款7月1日才到賬，同樣在2012年，10月1日到12月3日，項目投資方又向國家銀行貸款1500萬元人民幣，將這1500萬元當(dāng)做是工程施工過程中所使用的機(jī)械設(shè)備購置費用，在這期間產(chǎn)生了20萬元閑置資金。

對其進(jìn)行計算，借款利息為245萬元，算法為3500×7%，其中可資本化轉(zhuǎn)出為245-20+5=230 萬元。

第二種情況，在財政先期，通過貸款的方式進(jìn)行統(tǒng)籌，其中借款所需利息直接由財政部門做出償還。相應(yīng)項目建設(shè)單位先不支付借款利息，應(yīng)當(dāng)讓資金的實際使用項目應(yīng)當(dāng)承擔(dān)這一部分的利息，并且將這些利息記錄到工程成本當(dāng)中，只有這樣才能促使其和實際情況相符合，并且使其資本化。

針對上訴實例，在2011年10月1日，市財政擔(dān)保單位，向某集團(tuán)籌集到1億元商業(yè)銀行貸款，利息是8%，在2011年12月31日，支付借款利息為200萬元，在2012年1月1日，財政部門從這筆貸款中撥出資金2000萬元，用作工程施工款。2012年12月31日，財政部門又使用800萬元支付利息。

賬務(wù)處理，借助下文內(nèi)容，對資金來源情況作出總結(jié)，同時介紹了分配到供電工程金額的總數(shù)，還為其提供了相應(yīng)的支付利息憑證。當(dāng)項目收到之后，將對費用進(jìn)行記賬。

此外，供電工程所占據(jù)的這筆借款金額一共為2000萬元人民幣，對這些借款所產(chǎn)生的利息進(jìn)行計算，需要從2011年的10月1日開始，進(jìn)行利息資本化的計算是200=（40+160）萬元。對其作出如下記賬：

借：待攤投資-借款利息200萬元

貸：基建投資借款200萬元

竣工后的結(jié)算

借：交付使用資金-固定資產(chǎn)投資

200萬元

貸：待攤投資-借款利息200萬元

五、結(jié)束語

綜上所述，會計操作期間，建設(shè)單位相關(guān)人員以及財政部門的工作人員等做出相對詳細(xì)的檢查，對此情況進(jìn)行詳細(xì)分析。待到項目完成之后，再實施相應(yīng)的驗收，并做出決算，同時對這一借款費用進(jìn)行認(rèn)真結(jié)算，結(jié)合實際情況，對賬務(wù)進(jìn)行適當(dāng)處理，從而將投資規(guī)模以及固定資產(chǎn)完整的反映出來。明確資本化范圍，并按照相關(guān)規(guī)定，進(jìn)行記賬。

參考文獻(xiàn)：

[1]張先治，傅榮，賈興飛，晏超.會計準(zhǔn)則變革對企業(yè)理念與行為影響的多視角分析[J].會計研究，2014，06：31-39+96.

[2]楊平平.談高速公路試運營期借款利息的處理——兼與宋書勇同志商榷[J].交通財會，2013，11：64-67.

[3]林四春，何小鋒.宏觀投資的重新估算與解釋——借款費用資本化的影響[J].財經(jīng)問題研究，2012，03：11-18.

[4]呂晶.企業(yè)會計準(zhǔn)則下借款費用會計處理方法對上市公司績效的影響[J].債券，2015，03：30-37.

[5]周悅.電網(wǎng)企業(yè)“統(tǒng)貸統(tǒng)還”模式下財務(wù)費用分?jǐn)偡绞窖芯浚ㄏ盗辛J].會計之友，2011，11：84-86.