王敏

【摘 要】企業(yè)持續(xù)運(yùn)營中經(jīng)營戰(zhàn)略至關(guān)重要，通過特許經(jīng)營加盟來擴(kuò)大經(jīng)營，不乏是一種很好的提升規(guī)模經(jīng)營模式，但是在特許權(quán)的運(yùn)用中也會出現(xiàn)諸多問題，比如加盟費(fèi)多少、特許權(quán)的入賬價(jià)值、無形資產(chǎn)攤銷年限長短等等處理不當(dāng)直接影響公司正常運(yùn)轉(zhuǎn)。

【關(guān)鍵詞】特許經(jīng)營權(quán)；高成本；激進(jìn)的會計(jì)處理

每個(gè)公司有不同的經(jīng)營戰(zhàn)略，就是同一個(gè)公司不同發(fā)展階段也會采取不同經(jīng)營方針，下文以D公司為例從特許權(quán)的實(shí)際運(yùn)行出現(xiàn)的問題進(jìn)行實(shí)例分析。

1 企業(yè)特許經(jīng)營權(quán)概述及運(yùn)用

這里我們有必要先了解一下什么是特許經(jīng)營權(quán)。特許經(jīng)營權(quán)不是看得見摸得著的實(shí)實(shí)在在資產(chǎn)，是一種有價(jià)值所在的無形資產(chǎn)，有其固有的的特征。主要表現(xiàn)在一下5各方面：

（1）不是有形資產(chǎn)。特許經(jīng)營權(quán)不是實(shí)體資產(chǎn)，具有無形資產(chǎn)的特征，可以采取無限復(fù)制的方式擴(kuò)大經(jīng)營。特許經(jīng)營權(quán)是企業(yè)運(yùn)行的積累，包括形成的商譽(yù)、商標(biāo)影響力、產(chǎn)品外形及品質(zhì)、經(jīng)營模式、客戶資源、采購渠道等等，通過授權(quán)第三者，達(dá)到互惠共贏的模式，是一種以特許經(jīng)營合同為載體。

（2）無限復(fù)制性。特經(jīng)營權(quán)通過無限擴(kuò)展來獲得超額盈利，這是無形資產(chǎn)特有的前提是價(jià)值存在。企業(yè)利用長期積累的經(jīng)驗(yàn)形成特許經(jīng)營權(quán)，授權(quán)第三方使用實(shí)現(xiàn)低成本擴(kuò)張。本案例D公司就是采用這種特許權(quán)擴(kuò)張理論。大多采用這樣的模式，創(chuàng)立初期建設(shè)一個(gè)樣板師范店鋪，打造一種主打產(chǎn)品，形成固有品牌，通過宣傳和口碑樹立企業(yè)形象，然后在不同區(qū)域招攬第三方經(jīng)營者，復(fù)制固有的經(jīng)營和管理模式，采取加盟店，授權(quán)使用產(chǎn)品配方等，通過授權(quán)加盟費(fèi)來實(shí)現(xiàn)滾雪球式盈利，這樣減輕的企業(yè)擴(kuò)大經(jīng)營的資本再投入，第三方初始投資，通過特殊授權(quán)擴(kuò)大規(guī)模，這樣的好處是甲方不再需要資金投入，第三方使用現(xiàn)有的經(jīng)營模式直接經(jīng)營，雙方互惠互利。

（3）不可侵權(quán)性。正是企業(yè)自主經(jīng)營形成的獨(dú)特經(jīng)營模式，不經(jīng)授權(quán)不可隨便復(fù)制和使用，是一種壟斷資源，向使用者經(jīng)過授權(quán)來取得加盟費(fèi)，不經(jīng)過授權(quán)視為侵權(quán)，這種特許權(quán)的收益一是來源于加盟費(fèi)，二是來源于配方或原料的銷售。

（4）時(shí)期長遠(yuǎn)性。在企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)過程中無形資產(chǎn)可以長期運(yùn)用，其價(jià)值通過分期攤銷得到補(bǔ)償。企業(yè)獨(dú)創(chuàng)的特許經(jīng)營權(quán)，招攬加盟商，可以采用多種方式，或是合資、或是合作、或是連鎖等等，一般都是長期合同方式，不是短期行為。

（5）價(jià)值不確定性。無形資產(chǎn)的價(jià)值確認(rèn)有不同計(jì)算方式，且隨著時(shí)間推移，其價(jià)值會有所變動，或許增值、或許減值，特許經(jīng)營權(quán)的價(jià)值體現(xiàn)根據(jù)加盟商及產(chǎn)品影響力上下浮動，經(jīng)營的好了，加盟費(fèi)會提高，經(jīng)營出現(xiàn)蕭條，加盟費(fèi)會減少，所以，特許權(quán)的價(jià)值難以確定。

特許經(jīng)營權(quán)確認(rèn)主要解決的是以什么要素確認(rèn)及何時(shí)確認(rèn)的問題。依照國際特許經(jīng)營方式，受許人是從其獨(dú)立的經(jīng)營業(yè)務(wù)中獲取收入，特許人是根據(jù)他為受許人提供的服務(wù)中取得收入，通常情況下，加盟費(fèi)是按特許經(jīng)營業(yè)務(wù)投資額的5%-10%的比例提取。后續(xù)費(fèi)用包括管理服務(wù)費(fèi)和銷售產(chǎn)品的加價(jià)：管理服務(wù)費(fèi)是特許人為維持向受許人提供各項(xiàng)后續(xù)服務(wù)而收取的費(fèi)用，通常是按照受許人取得的毛收入的一定百分比確定；銷售產(chǎn)品的加價(jià)是指在特許經(jīng)營合同中規(guī)定，受許人需從特許方購買產(chǎn)品或從特許人指定的供應(yīng)商處購買時(shí)，特許人收取的產(chǎn)品加價(jià)或供應(yīng)商給予的價(jià)格折讓。廣告基金是特許人為策劃產(chǎn)品廣告或進(jìn)行宣傳而向受許人收取的費(fèi)用，通常，在特許經(jīng)營體系中，廣告和促銷是由總部負(fù)責(zé)，加盟者為此需付出一筆費(fèi)用。

本案例中D公司在特許權(quán)運(yùn)作中出現(xiàn)了與加盟方的矛盾，一方面D公司為了擴(kuò)大經(jīng)營沒有統(tǒng)籌規(guī)劃，沒有在地域區(qū)劃、門店距離限制，只專注擴(kuò)張和收益，在同一區(qū)域無限授權(quán)多位加盟店，出現(xiàn)加盟店互相殘殺，這樣使D公司和加盟代理電目標(biāo)沖突，雖然短時(shí)期D公司快速占領(lǐng)了市場，短期收取的加盟費(fèi)增加，但是，同一區(qū)域加盟店的經(jīng)營因市場飽和，難以持續(xù)運(yùn)轉(zhuǎn)，后期生產(chǎn)乏力，長期看來利潤得不到保障通。

2 經(jīng)銷商因高額加盟費(fèi)而降低服務(wù)質(zhì)量

數(shù)據(jù)顯示，自2010年D公司的正常收入，來自經(jīng)銷商這一塊的比例就高達(dá)33%。D公司要求加盟店除了要交特許費(fèi)和特許使用金外，還應(yīng)該從總部以高價(jià)購買設(shè)備和原料。而D最大的競爭對手A公司采用的策略只收取特許經(jīng)營權(quán)費(fèi)和使用費(fèi)，不向加盟店出售設(shè)備和產(chǎn)品，使公司和加盟店的利益綁在一起。對于D來說，特有的機(jī)器設(shè)備一直都是最大的賣點(diǎn)，通過機(jī)器設(shè)備與甜甜圈參觀區(qū)共同組成的“甜甜圈劇院”是與其他競爭者最大的差異，也是最大的賣點(diǎn)，但是站在長遠(yuǎn)的來看，過高的加盟門檻，并不適合正常的擴(kuò)張。由于加盟店付出了高額特許權(quán)使用費(fèi)，可能實(shí)現(xiàn)自己的利益，壓縮其他開支，因此會出現(xiàn)服務(wù)下降，導(dǎo)致客戶流失，不利于 D公司長期經(jīng)營發(fā)展。

3 采取激進(jìn)的會計(jì)處理方式

D特許權(quán)收購采用激進(jìn)的會計(jì)處理方法的問題，在2013年D就開始與7個(gè)門店的連鎖企業(yè)洽談特許權(quán)收購事宜。特許商欠這個(gè)公司設(shè)備、配方、特許經(jīng)營費(fèi)共計(jì)幾百萬元。作為協(xié)議的一部分，D要求特許商關(guān)閉了兩個(gè)經(jīng)營不善的門店，并且付給D過期未還的貸款應(yīng)付利息。而作為回報(bào)，D答應(yīng)提高特許權(quán)的收購價(jià)格。

D將特許商所付的這些利息記為利息收入，并且因此提高了利潤。但這筆錢是否能計(jì)入利息收入呢，我覺得這是值得商榷的，這筆利息收入是以高價(jià)回收特許權(quán)收購價(jià)格作為回報(bào)，應(yīng)該是作為取得特許權(quán)的代價(jià)，在最后記入資產(chǎn)時(shí)是應(yīng)該扣減的，而D將這筆費(fèi)用計(jì)入收入實(shí)際上是虛增了利潤，然而投資者看到利潤表中可觀的利潤自然會對局勢造成錯(cuò)誤的判斷；而后，D將特許權(quán)的收購成本記為無形資產(chǎn)，記錄在購回的特許經(jīng)營權(quán)項(xiàng)目下，并且不予以攤銷。這樣的做法似乎太為激進(jìn)。此前三年中，D共將1億7450萬元的購回的特許經(jīng)營權(quán)記入無形資產(chǎn)，并且沒有進(jìn)行攤銷。大量的不攤銷使得資產(chǎn)的賬面價(jià)值增加，利潤增加。公司將特許經(jīng)營權(quán)的收購成本計(jì)入無形資產(chǎn)，那它在入賬之后是否要在其有效期限內(nèi)分期攤銷的問題，主要集中在攤銷年限、攤銷方法及賬務(wù)處理上。我認(rèn)為如果特許經(jīng)營的收購合同上規(guī)定了期限，則根據(jù)合同約定的期限進(jìn)行攤銷。攤銷方法采用直線法，攤銷的帳務(wù)處理要設(shè)置無形資產(chǎn)、累計(jì)攤銷和無形資產(chǎn)凈值，參照固定資產(chǎn)折舊方法分別反映無形資產(chǎn)原值、攤銷金額和攤余價(jià)值；特許經(jīng)營合同如果是永久的，則采用掛賬法不予攤銷。D直接不予攤銷似乎不太得當(dāng)。D還允許密歇根連鎖公司的最高執(zhí)行官在收購后繼續(xù)公司留任，然而就在收購?fù)瓿珊蟛痪?，他就離職了。而基于離職合同，D 還要付給這個(gè)最高執(zhí)行官500萬元，這筆費(fèi)用D同樣處理為購回的特許經(jīng)營權(quán)，記錄在不予以攤銷的資產(chǎn)目錄下。但是這樣的賬務(wù)處理似乎存在異議，付給最高執(zhí)行官的500萬元并不符合特許經(jīng)營權(quán)的相關(guān)特性例如超額盈利性、長期性等，顧不能計(jì)入無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值，但是如此處理，卻憑空使資產(chǎn)增加1000萬元。種種措施顯示，在2014年之前，盡管D公司發(fā)覺了擴(kuò)張戰(zhàn)略的惡劣影響，但是依舊堅(jiān)持自己激進(jìn)擴(kuò)張的戰(zhàn)略，保佑一絲僥幸。最終在2015年開始對之前報(bào)表的錯(cuò)誤，進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整、披露，最終導(dǎo)致了股價(jià)進(jìn)一步下滑，自2013年8月至此，公司市值蒸發(fā)近25億元。到此，本來風(fēng)光無限的D公司，徹底陷入衰亡。

【參考文獻(xiàn)】

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[責(zé)任編輯：朱麗娜]