蔣衛(wèi)東　柳昱竹　劉潔

我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究回顧與展望
——基于2006-2015年國(guó)內(nèi)核心期刊的分析

蔣衛(wèi)東柳昱竹劉潔

本文通過對(duì)2006年至2015年近十年來(lái)經(jīng)濟(jì)管理類核心期刊中的管理會(huì)計(jì)研究類文章進(jìn)行篩選、統(tǒng)計(jì)，從研究主題、研究方法以及研究行業(yè)三個(gè)方面分別進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，對(duì)我國(guó)管理會(huì)計(jì)的研究現(xiàn)狀做出判斷和評(píng)價(jià)。研究發(fā)現(xiàn)，我國(guó)對(duì)管理會(huì)計(jì)的研究實(shí)務(wù)多于理論，規(guī)范分析多于案例研究和調(diào)查研究。最后，本文在評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上展望了我國(guó)管理會(huì)計(jì)的研究方向。

管理會(huì)計(jì)研究主題研究方法

一、引　言

管理會(huì)計(jì)最早起源于西方國(guó)家，我國(guó)是從20世紀(jì)70年代末80年代初才從西方國(guó)家引進(jìn)，發(fā)展至今已有40余年的歷史。隨著改革開放以來(lái)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)步發(fā)展，國(guó)內(nèi)企業(yè)管理水平逐漸提高，企業(yè)科學(xué)管理的重要性日益為企業(yè)所重視，管理會(huì)計(jì)作為一個(gè)新興的會(huì)計(jì)分支，其理念逐漸被人們所熟知，其應(yīng)用也日益普遍和深入。

在管理會(huì)計(jì)基本理論研究方面，余緒纓教授等學(xué)者自20世紀(jì)80年代起就開始進(jìn)行全面深入探索，對(duì)我國(guó)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展做出了重要貢獻(xiàn)。在應(yīng)用研究方面，國(guó)內(nèi)學(xué)者和企業(yè)大多是借鑒國(guó)外的優(yōu)秀研究成果，結(jié)合我國(guó)特有的情形進(jìn)行研究，同樣也取得了不錯(cuò)的研究成績(jī)。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，管理會(huì)計(jì)研究的深度和廣度也在擴(kuò)展，研究方向在逐漸向價(jià)值鏈分析以及環(huán)境管理會(huì)計(jì)等新領(lǐng)域拓展，研究視角也已從企業(yè)擴(kuò)展到整個(gè)社會(huì)層面。

近些年來(lái)，雖然管理會(huì)計(jì)研究有了不少成果，但是與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)研究相比，管理會(huì)計(jì)理論研究和實(shí)踐應(yīng)用中還存在許多問題。本文將通過對(duì)近十年來(lái)經(jīng)濟(jì)管理類核心期刊中的管理會(huì)計(jì)相關(guān)論文的統(tǒng)計(jì)分析，對(duì)我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢(shì)做出判斷和評(píng)價(jià)，以期對(duì)我國(guó)管理會(huì)計(jì)的研究和應(yīng)用做出一點(diǎn)貢獻(xiàn)。

二、研究方法

（一）數(shù)據(jù)來(lái)源

目前我國(guó)財(cái)會(huì)類相關(guān)期刊有幾十種，由于核心期刊更具有權(quán)威性，且理論型期刊與應(yīng)用型期刊所刊登文章類別有差異，所以，本文根據(jù)研究目的，通過篩選，選擇《會(huì)計(jì)研究》、《經(jīng)濟(jì)問題》、《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》、《經(jīng)濟(jì)與管理研究》四個(gè)理論型期刊，以及《財(cái)會(huì)通訊》、《財(cái)會(huì)研究》、《財(cái)會(huì)月刊》、《會(huì)計(jì)之友》四個(gè)應(yīng)用型期刊，共八個(gè)期刊2006-2015年十年刊登的管理會(huì)計(jì)相關(guān)論文作為研究對(duì)象。這些期刊相對(duì)有比較廣泛的代表性，能基本反映我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究的基本情況。

（二）數(shù)據(jù)篩選

鑒于管理會(huì)計(jì)所涵蓋的知識(shí)領(lǐng)域較為廣泛，且為各行各業(yè)所應(yīng)用，所以需要對(duì)論文進(jìn)行一定的篩選。通過在中國(guó)知網(wǎng)（CNKI）中對(duì)關(guān)鍵詞進(jìn)行檢索，得到453篇相關(guān)文獻(xiàn)，再將與行政事業(yè)單位等非盈利組織機(jī)構(gòu)相關(guān)的文獻(xiàn)剔除，最后得到研究樣本論文345篇。通過對(duì)這345篇論文進(jìn)行分類研究，發(fā)現(xiàn)其中規(guī)律，從而對(duì)近十年來(lái)我國(guó)管理會(huì)計(jì)的研究現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢(shì)做出一個(gè)相對(duì)客觀的評(píng)價(jià)和判斷。

（三）數(shù)據(jù)分類

對(duì)345篇文獻(xiàn)分別按照研究主題、研究方法以及研究行業(yè)來(lái)分析。研究主題按照Shields（1997）的分類方法，并考慮中國(guó)特色，分為管理控制系統(tǒng)、成本會(huì)計(jì)與管理、決策方法、管理會(huì)計(jì)的一般性問題、外部導(dǎo)向型管理會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和其他相關(guān)問題七大類。研究方法則分為規(guī)范研究、案例研究、調(diào)查研究以及實(shí)證研究四大類。研究行業(yè)涉及較多，按照研究需要分為采掘業(yè)、制造業(yè)、電氣業(yè)、建筑業(yè)、物流業(yè)、電信業(yè)、零售業(yè)、旅游業(yè)、金融業(yè)以及其他行業(yè)十大類。

表1　管理會(huì)計(jì)各刊相關(guān)文獻(xiàn)各年數(shù)量統(tǒng)計(jì)表

表2　管理會(huì)計(jì)相關(guān)文獻(xiàn)各年研究主題分布表

表3　管理會(huì)計(jì)研究方法統(tǒng)計(jì)表

表4　管理會(huì)計(jì)相關(guān)論文研究行業(yè)數(shù)量統(tǒng)計(jì)表

三、研究結(jié)果

表1為管理會(huì)計(jì)相關(guān)文獻(xiàn)各年數(shù)量統(tǒng)計(jì)，圖1是管理會(huì)計(jì)相關(guān)文獻(xiàn)各年分布折線圖。由圖1可明顯看出，近十年來(lái)，對(duì)管理會(huì)計(jì)的研究是先減少后增加，尤其是近兩年，對(duì)管理會(huì)計(jì)的研究數(shù)量呈直線增長(zhǎng)趨勢(shì)。按期刊類別來(lái)看，以理論研究為主的《會(huì)計(jì)研究》等期刊上發(fā)表的管理會(huì)計(jì)相關(guān)文章的數(shù)量較少，在以應(yīng)用研究為主的《財(cái)會(huì)通訊》、《財(cái)會(huì)研究》、《財(cái)會(huì)月刊》、《會(huì)計(jì)之友》上的文獻(xiàn)數(shù)量穩(wěn)中有升。

（一）研究主題分類下的結(jié)果觀察

從圖2可以看出，管理會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)、成本會(huì)計(jì)與管理和決策方法等研究文獻(xiàn)所占比重較小，外部導(dǎo)向型管理會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的一般性問題研究文獻(xiàn)所占比重較大，管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)類文獻(xiàn)所占比重居中。從表2可以看出，從2006年至2015年對(duì)各研究主題的研究文獻(xiàn)數(shù)量穩(wěn)中有升，其中近兩年對(duì)管理會(huì)計(jì)的一般問題、外部導(dǎo)向型管理會(huì)計(jì)以及管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)三個(gè)主題的研究文獻(xiàn)數(shù)量有明顯的增加，說明近三年來(lái)國(guó)內(nèi)對(duì)該主題的關(guān)注度有所提升。

1.外部導(dǎo)向型管理會(huì)計(jì)研究

從數(shù)量上看，該主題的文獻(xiàn)共計(jì)114篇，位居第一。從時(shí)間分布來(lái)看，該主題的文獻(xiàn)在各個(gè)時(shí)間段都大量存在，這說明該主題一直是研究的重點(diǎn)。這類研究主題包括兩個(gè)方面：價(jià)值鏈分析（34篇）和戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)（80篇）。關(guān)于價(jià)值鏈分析的文章大多擴(kuò)展了由閻達(dá)五提出的“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理”概念（閻達(dá)五和尹美群，2003），其引用頻次較高。例如，程宏偉等（2007）闡述了基于模塊化的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)，通過劃分虛擬會(huì)計(jì)主體與實(shí)體會(huì)計(jì)主體、通用信息與專用信息，以價(jià)值模塊為載體構(gòu)建了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的運(yùn)行機(jī)制，以解釋模塊化時(shí)代會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)特征。

與戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)相關(guān)的文章闡述了戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的概念、內(nèi)容、體系構(gòu)建以及其應(yīng)用。一些文章主要研究戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建，還有一些文章研究?jī)r(jià)值鏈與戰(zhàn)略管理的關(guān)系，尤其對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)在企業(yè)中的應(yīng)用研究較多。例如，謝卿（2014）運(yùn)用案例分析研究方法，以高新技術(shù)企業(yè)為研究對(duì)象，設(shè)計(jì)了具有更高針對(duì)性與實(shí)用性的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)框架。

圖1　管理會(huì)計(jì)相關(guān)文獻(xiàn)各年分布折線圖

圖2　管理會(huì)計(jì)研究主題分布圖

2.管理會(huì)計(jì)的一般性問題研究

從數(shù)量上看，該主題文獻(xiàn)共計(jì)64篇，位居第二，且在近十年中均有研究，這說明管理會(huì)計(jì)的一般性問題受到了研究者的重視。該主題文章大都是關(guān)注管理會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀、不足以及發(fā)展前景，還有一些文章討論管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)，或者管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展趨勢(shì)。有一些文章也綜述了西方管理會(huì)計(jì)的研究，討論如何將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)相融合，以使我國(guó)管理會(huì)計(jì)體系更加完善。

3.管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)研究

該主題文章數(shù)量位居第三。隨著信息化時(shí)代的到來(lái)，管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)也逐漸受到學(xué)者重視。管理會(huì)計(jì)的歸宿是提供可靠的信息，而信息系統(tǒng)的構(gòu)建與完善顯得尤為重要。近十年來(lái)的研究從早期的流程管理到近期的ERP、云計(jì)算等均顯示了我國(guó)管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的提升與完善。

4.管理控制系統(tǒng)研究

在管理控制系統(tǒng)下，業(yè)績(jī)計(jì)量與責(zé)任會(huì)計(jì)是研究的熱點(diǎn)問題。EVA與平衡計(jì)分卡的相關(guān)研究大都是采用案例研究，而對(duì)責(zé)任會(huì)計(jì)的研究較少，有個(gè)別文章研究了企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)責(zé)任制度的相關(guān)問題。

5.成本會(huì)計(jì)與管理研究

從財(cái)務(wù)角度，企業(yè)是否盈利主要取決于成本的高低，因此企業(yè)通常都將成本控制放在第一位考慮。然而在近十年來(lái)所有管理會(huì)計(jì)研究主題中，對(duì)成本會(huì)計(jì)與管理研究的文章數(shù)量卻不多，僅有36篇，所占比重也比較低，僅占統(tǒng)計(jì)總量的10.43%。從時(shí)間分布看，對(duì)成本會(huì)計(jì)與管理研究的文章在各個(gè)時(shí)期表現(xiàn)基本平穩(wěn)。這可能是因?yàn)閲?guó)外對(duì)成本會(huì)計(jì)與管理研究的理論和方法已較為完善，而我國(guó)研究者主要是對(duì)其進(jìn)行借鑒與實(shí)務(wù)應(yīng)用。近年來(lái)，成本管理被我國(guó)越來(lái)越多的企業(yè)所重視，學(xué)者們也開始關(guān)注有中國(guó)特色的企業(yè)成本管理研究。此外，環(huán)境成本會(huì)計(jì)也由于我國(guó)環(huán)境污染問題的日益嚴(yán)峻而成為研究熱點(diǎn)。

6.決策方法研究

這個(gè)主題下的文章主要包括資本預(yù)算和本量利分析。資本預(yù)算的研究主要集中在風(fēng)險(xiǎn)分析、投資回報(bào)等方面。而本量利分析的研究主要是應(yīng)用數(shù)學(xué)模型推導(dǎo)進(jìn)行投資回報(bào)分析。

圖3　管理會(huì)計(jì)研究方法分布圖

圖4　管理會(huì)計(jì)相關(guān)文獻(xiàn)各年涉及研究行業(yè)數(shù)量折線圖

7.其他主題研究

該主題包含對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)以及關(guān)于價(jià)值的分析等，所占比重較小，說明對(duì)于管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)和價(jià)值分析問題尚未得到重視。在與教育相關(guān)的主題方面，不少文章研究管理會(huì)計(jì)學(xué)科建設(shè)與人才培養(yǎng)等方面的問題，管理會(huì)計(jì)在醫(yī)療衛(wèi)生系統(tǒng)中的應(yīng)用方面的文獻(xiàn)也出現(xiàn)較多，本文在進(jìn)行數(shù)據(jù)篩選時(shí)已對(duì)非盈利組織進(jìn)行了排除，故不在此列示。

（二）研究方法分類下的結(jié)果觀察

研究方法與研究主題具有一定的相關(guān)性，但又互相獨(dú)立，相同的研究主題可以有不同的研究方法，同一篇文章也可以使用多種研究方法，而使用不同研究方法所得結(jié)論的可信度也是有區(qū)別的。一般來(lái)說，實(shí)證研究方法結(jié)論的可信度最高，案例研究的可信度次之，規(guī)范分析的可信度最低。圖3顯示了我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究方法的分布狀況。

從表3和圖3可以看出，我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究方法包括規(guī)范研究、案例研究、調(diào)查研究和實(shí)證研究，這與西方管理會(huì)計(jì)研究的方法是一致的，所以從研究方法的種類來(lái)看，我國(guó)與西方國(guó)家沒有差別。但是，從相關(guān)文獻(xiàn)數(shù)量分析來(lái)看， 86%的文章都采用規(guī)范分析研究方法，并且在任何一個(gè)時(shí)間段都占據(jù)首位，這反映了我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究方法相較西方落后。而案例研究和調(diào)查研究等西方管理會(huì)計(jì)研究的常用方法，在近十年中也涌現(xiàn)出不少文獻(xiàn)，說明案例研究和調(diào)查研究方法已開始引起我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究者的關(guān)注。但是總體來(lái)看，并不見有增長(zhǎng)的趨勢(shì)。由此可見，案例和調(diào)查研究等方法在我國(guó)的應(yīng)用還需進(jìn)一步的提升。同時(shí)，研究結(jié)果可信度較高的實(shí)證研究方法運(yùn)用情況更少，說明客觀可靠的數(shù)據(jù)分析很少被管理會(huì)計(jì)研究者所使用?？煽康难芯拷Y(jié)論需要有客觀的數(shù)據(jù)分析來(lái)支撐，實(shí)證研究方法在管理會(huì)計(jì)研究中的運(yùn)用仍需要得到我國(guó)研究者的重視。

（三）研究行業(yè)分類下的結(jié)果觀察

由表4可以看出，近十年管理會(huì)計(jì)所涉及研究行業(yè)主要為金融業(yè)和制造業(yè)。在進(jìn)行逐年篩選時(shí)發(fā)現(xiàn)，旅游業(yè)與電信業(yè)的管理會(huì)計(jì)研究均出現(xiàn)在近兩三年，說明隨著社會(huì)需求的變化和行業(yè)的發(fā)展，這些行業(yè)的企業(yè)管理問題逐漸被重視，管理會(huì)計(jì)在這些行業(yè)應(yīng)用的研究文獻(xiàn)數(shù)量也就逐漸增加。而統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn)，近十年來(lái)管理會(huì)計(jì)研究?jī)H涉及十余個(gè)行業(yè)，行業(yè)涉及面較窄；由圖4可以看出，對(duì)行業(yè)進(jìn)行研究的文章數(shù)量近兩三年雖明顯提高，但僅有47篇論文（13.6%）對(duì)管理會(huì)計(jì)在行業(yè)的應(yīng)用進(jìn)行研究，說明行業(yè)管理會(huì)計(jì)研究范圍亟需拓展。相關(guān)文獻(xiàn)主要來(lái)源于應(yīng)用型期刊中的案例類研究論文，對(duì)行業(yè)管理會(huì)計(jì)問題的研究主要運(yùn)用了案例研究和調(diào)查研究方法，這也與上文提到的這兩類方法運(yùn)用較少的情況相吻合。

四、結(jié)論與展望

（一）主要結(jié)論

1.研究主題較為集中

從近十年所研究文獻(xiàn)來(lái)看，研究主題較為集中。在信息化時(shí)代和企業(yè)管理日益受到重視的今天，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)成為研究熱點(diǎn)，管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)也是一個(gè)研究焦點(diǎn)，管理會(huì)計(jì)現(xiàn)狀與發(fā)展方面的研究也受到學(xué)者的重視。有相當(dāng)多的文獻(xiàn)研究國(guó)外管理會(huì)計(jì)發(fā)展的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，借鑒并應(yīng)用于國(guó)內(nèi)的企業(yè)；也有一些研究者關(guān)注中國(guó)特殊制度背景下管理會(huì)計(jì)的理論與應(yīng)用研究，取得了較好的效果。相對(duì)來(lái)說，成本與決策方法等的研究主題較少。

2.研究方法較為單一

近十年來(lái)，與管理會(huì)計(jì)相關(guān)的研究文獻(xiàn)數(shù)量雖然不少，但囿于方法單一，仍然不能充分詮釋與滿足中國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論發(fā)展與實(shí)踐需要。大部分文獻(xiàn)偏重規(guī)范性、概念性分析，缺乏理論依據(jù)和實(shí)踐論證，不重視客觀數(shù)據(jù)的支撐與分析，研究結(jié)論不可靠，難以服人。在理論型期刊中有關(guān)管理會(huì)計(jì)基本理論的研究文獻(xiàn)數(shù)量過少，相關(guān)理論研究文獻(xiàn)很難成為中國(guó)管理會(huì)計(jì)知識(shí)體系中的可靠組成。案例與調(diào)查等研究方法運(yùn)用的不足也使一些研究結(jié)論缺乏可信性和適用性。

3.應(yīng)用范圍比較狹窄

近十年來(lái)，我國(guó)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用范圍從金融業(yè)、制造業(yè)向采掘、電信等行業(yè)逐漸拓展，應(yīng)用范圍有所擴(kuò)大，行業(yè)調(diào)查與案例研究數(shù)量有所增加，但相關(guān)研究?jī)H涉及十余個(gè)行業(yè)，還有不少行業(yè)對(duì)管理會(huì)計(jì)的有效需求不足，實(shí)踐應(yīng)用幾近空白，管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用范圍亟需拓展。

（二）展望

通過對(duì)近十年來(lái)管理會(huì)計(jì)研究文獻(xiàn)的回顧與分析，可以發(fā)現(xiàn)我國(guó)管理會(huì)計(jì)已經(jīng)具備了一定的發(fā)展基礎(chǔ)。但客觀來(lái)說，我國(guó)管理會(huì)計(jì)理論缺乏創(chuàng)新，實(shí)務(wù)應(yīng)用較少，理論對(duì)實(shí)踐的指導(dǎo)性較差，未來(lái)仍有相當(dāng)大的發(fā)展空間。展望未來(lái)，我們認(rèn)為應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)我國(guó)管理會(huì)計(jì)基本理論、方法和應(yīng)用的研究，對(duì)西方管理會(huì)計(jì)不能照抄照搬，應(yīng)立足我國(guó)國(guó)情，深化研究主題，創(chuàng)新研究方法，拓寬研究范圍，建立能夠解決我國(guó)企業(yè)實(shí)際問題、具有中國(guó)特色同時(shí)又具有普適性的管理會(huì)計(jì)知識(shí)體系。

作者單位：中國(guó)礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院

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