陳艷敏

四川師范大學

內(nèi)部控制研究文獻綜述

陳艷敏

四川師范大學

隨著社會經(jīng)濟的快速發(fā)展，以風險為導向的內(nèi)部控制時代已經(jīng)來臨，內(nèi)部控制成為了現(xiàn)代企業(yè)生存和發(fā)展的保證，它貫穿了企業(yè)經(jīng)營管理的每個環(huán)節(jié)之中，為企業(yè)進行有效管理、實現(xiàn)經(jīng)營目標提供了重要手段，其重要性不言而喻。與此同時，建立一套適合企業(yè)發(fā)展的良好的內(nèi)部控制制度也是一項及其復雜和繁瑣的系統(tǒng)工程，得到了理論界和實務界的關注。筆者從內(nèi)部控制相關的5個方面進行分析，對近幾年來我國的部分相關文獻進行梳理，最后提出相應的建議和啟示，希望為以后內(nèi)部控制的研究提供一定的幫助。

內(nèi)部控制 風險導向 企業(yè)經(jīng)營管理

一、引言

美國COSO委員會于2013年5月頒布了新一版的《內(nèi)部控制整合框架》。該框架給出了內(nèi)部控制的主要內(nèi)容為：一個定義、三類目標、五大要素和十七項原則。并且我國2009年7月1日開始在上市公司實行的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（簡稱C—SOX），該規(guī)范要求上市公司除了要對本公司的內(nèi)部控制有效性進行評價并披露相應的評價報告以外，還要求聘請具有相關審計資格的中介機構對內(nèi)部控制的有效性進行審計評價。至此，內(nèi)部控制逐步成為社會經(jīng)濟生活中最為關注的問題。內(nèi)部控制奠定了企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的基礎，在企業(yè)中起著"防火墻"的作用，能有效預防企業(yè)風險和舞弊，也是提高企業(yè)競爭實力的必需途徑之一。目前國內(nèi)大批學者就內(nèi)部控制做了大量研究，他們采用了多樣化的研究方法，在內(nèi)部控制研究方面也作出了相當大的貢獻。

二、文獻綜述

（一）內(nèi)部控制制度的重要性

由于內(nèi)部控制制度會直接影響著企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績及管理層的薪酬，因此對企業(yè)本身而言內(nèi)部控制相當重要。學者們關于對企業(yè)內(nèi)部控制的重要性、制度的建設及實施方面的研究數(shù)量近幾年也如雨后春筍，破竹上升。

鄭云霞（2015）在《現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制制度建設的重要性探討》一文中，以企業(yè)內(nèi)部控制制度的重要性為基礎，對建設內(nèi)部控制制度的完善對策、基本原則和實施的具體步驟給予一定的建議和意見，建議企業(yè)管理人員應不斷強化內(nèi)部控制意識，加強企業(yè)內(nèi)部控制管理工作，來促進企業(yè)穩(wěn)定健康可持續(xù)發(fā)展。孟向軍（2015）指出，在企業(yè)經(jīng)營管理活動中內(nèi)部控制建設工作有著舉足輕重的作用，從觀念認識、信息技術手段和文化設施的建設等角度分析我國企業(yè)內(nèi)部控制管理方面存在的不足，并就企業(yè)實現(xiàn)內(nèi)部控制建設工作的路徑提出一些創(chuàng)新方法。

（二）內(nèi)部控制與企業(yè)價值的關系

肖華、張國清（2013）基于公司盈余持續(xù)性與公司價值的視角，實證分析企業(yè)的內(nèi)部控制對二者產(chǎn)生的影響。作者選取2007—2010年A股上市公司的6648個樣本進行回歸分析和敏感性測試，得出內(nèi)部控制的質(zhì)量越高，越能有效抑制對披露的財務等信息的有意操縱，加強了對公司高管的監(jiān)督力度，降低有關的估計差錯風險，降低委托代理成本，幫助企業(yè)保持或創(chuàng)造較高且可持續(xù)發(fā)展的盈余水平，增加企業(yè)的實體價值。李萬福、陳暉麗（2012）鑒于稅負是影響企業(yè)價值的重要因素之一，因此他們從稅收角度考察分析內(nèi)部控制的經(jīng)濟后果，他們在進行深入的實證檢驗后，認為內(nèi)部控制和企業(yè)的稅負是負相關的，即內(nèi)部控制提高了企業(yè)的稅收經(jīng)營活動的有效性，有助于企業(yè)總體戰(zhàn)略的實現(xiàn)。他們的研究為目前我國關于內(nèi)部控制執(zhí)行的作用和成本分歧提供了一定的佐證。

（三）內(nèi)部控制缺陷及其有效性測試方法

影響企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的因素繁多，沒有瑕疵的完美的內(nèi)部控制體系是不存在的，我們評價一個企業(yè)的內(nèi)部控制體系的質(zhì)量時不是看其是否有缺陷和漏洞而是看這些缺點不足是否阻礙了企業(yè)實現(xiàn)其控制目標的進程。楊有紅、李宇立（2011）從識別、認定和報告內(nèi)部控制缺陷的角度進行分析，并且從一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷三類不同的影響程度出發(fā)，提出相應的內(nèi)部控制評價部門、經(jīng)理層和董事會的應對措施。在對外披露的報告中，應該本著風險提示的原則，披露那些對投資者的投資決策產(chǎn)生影響的，偏離最終目標較大的缺陷對外披露。熊毅（2012）從風險基礎評價法出發(fā)，從風險到控制的一般流程分析，從主要風險點到關鍵控制點，歸納總結出測試內(nèi)部控制有效性的方法，并建立了相應的內(nèi)控綜合評價模型。

（四）內(nèi)部控制與財務管理的關系

內(nèi)部控制與財務管理共同構成企業(yè)管理的重要組成部分，二者相輔相成，內(nèi)部控制體系的成熟程度與企業(yè)財務管理目標的實現(xiàn)、財務管理活動的順利進行和企業(yè)財務管理實施的效率息息相關，因此企業(yè)應該培養(yǎng)企業(yè)財務管理人員的職業(yè)素質(zhì)，增強他們的內(nèi)部控制意識，進而推進企業(yè)財務的管理水平。朱磊娜（2015）就內(nèi)部控制體系對企業(yè)財務管理的影響做了研究，也印證了上述結論。

企業(yè)內(nèi)部控制對企業(yè)的業(yè)績水平、發(fā)展和戰(zhàn)略目標的順利實現(xiàn)至關重要，那么內(nèi)部控制對企業(yè)真實活動盈余管理的影響關系究竟如何？程小可、鄭立東、姚立杰（2013）選取滬市A股上市公司為研究樣本，發(fā)現(xiàn)，1.相比非自愿而言，自愿披露鑒證報告的公司，其總體的真實活動盈余管理程度相對較低。2.相比非國有控股公司，自愿披露內(nèi)部控制鑒證報告的國有控股公司，企業(yè)規(guī)模與企業(yè)的總體真實活動盈余管理程度呈反向變動關系。3.對于非國有控股公司，自愿披露內(nèi)部控制鑒證報告規(guī)模越大的公司其操縱程度越低。此外方紅星（2011）提出，獲有內(nèi)部控制鑒證報告的公司，特別是有合理保證的，其盈余管理程度更低，即質(zhì)量高的內(nèi)部控制能夠在一定程度上有效抑制盈余管理行為。

（五）內(nèi)部控制信息的披露

由于委托代理理論、信息不對稱理論和信號傳遞理論等相關理論的要求，上市公司應當及時準確地披露內(nèi)部控制信息，以此幫助投資者作出正確的投資決策。目前社會各界關于內(nèi)部控制信息披露是否采取強制性手段的問題，說法不一。雖然近幾年我國內(nèi)部控制信息披露逐步由自愿性轉為強制性披露，但總體披露情況并不樂觀，大部分上市公司流于形式，披露的信息缺乏實質(zhì)性內(nèi)容，避重就輕，只選擇其中有利的方面進行披露，參考性不大。2014年我國證監(jiān)會發(fā)布了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第21號—年度內(nèi)部控制評價報告的一般規(guī)定》（簡稱（一般規(guī)定），該規(guī)定明確指出，需披露內(nèi)部控制評價報告的上市公司應當嚴格執(zhí)行相關規(guī)定，并鼓勵上市公司執(zhí)行披露內(nèi)部控制評價報告事宜。梅丹（2013）統(tǒng)計分析了2009-2011年度A股上市公司內(nèi)部控制信息披露狀況，發(fā)現(xiàn)：2009年以來，上市公司中披露內(nèi)控缺陷的比例有了顯著提高，但由于當前我國內(nèi)控缺陷信息披露仍然處于初始起步階段，整體披露的水平和信息含量都較差。 林斌、饒靜（2009）以信號傳遞理論為基礎選取2007年滬深兩市的主板1097家A股上市公司為樣本，對我國自愿披露內(nèi)控鑒證報告的上市公司進行理論和實證分析，研究表明，質(zhì)量越高的內(nèi)部控制體系，公司管理層越有動機向外界傳遞公司的高質(zhì)量信號（如好的風控管理，好的經(jīng)營業(yè)績等）。而財務業(yè)績較差的或者發(fā)生違規(guī)事件的公司或者內(nèi)部組織變革程度高的公司就不愿意對外披露內(nèi)控鑒證報告。施繼坤（2012）以非金融類上市公司為研究樣本，實證研究得出由于信號傳遞理論，上市公司的權益資本成本能夠隨著自愿披露內(nèi)部簽證報告行為的發(fā)生而降低。

三、啟示

雖然我國內(nèi)部控制研究較西方國家起步很晚，與西方國家存在一定的差距，但是通過對相關文獻回顧可以看出，我國學術界對內(nèi)部控制的相關問題非常重視，也不難看出經(jīng)過他們的努力和大量的研究已經(jīng)取得了很多具有重要研究價值的成果。但是也存在很多漏洞和不足，因此，對于內(nèi)部控制的研究仍需要更多學者開拓思維，從更多、更新的角度，運用更多的方法進行研究，來幫助企業(yè)建立一套完整的適應企業(yè)實際情況的內(nèi)部控制體系，提高企業(yè)的競爭力、經(jīng)營管理水平和可持續(xù)發(fā)展水平。

［1］程小可，鄭立東，姚立杰.內(nèi)部控制能否抑制真實活動盈余管理）？兼與應計盈余管理之比較［J］.中國軟科學，2013（3）.

［2］方紅星.高質(zhì)量內(nèi)部控制能抑制盈余管理嗎？—基于自愿性內(nèi)部控制鑒證報告的經(jīng)驗研究.［J］.會計研究.2011（8）.

［3］ 林斌，饒靜.上市公司為什么自愿披露內(nèi)部控制鑒證報告？—基于信號傳遞理論的實證研究.［J］.會計研究.2009（2）.

［4］梅丹.中國內(nèi)部控制缺陷信息披露研究［J］.經(jīng)濟研究導刊，2013（23）.

［5］孟向軍.企業(yè)內(nèi)部控制的建設及實施.［J］.管理研究.2015（4）.

［6］施繼坤.內(nèi)部控制鑒證、審計師聲譽與權益資本成本—基于2009～2010年A股上市公司的經(jīng)驗分析.［J］.云南財經(jīng)大學學報.2012（4）.

［7］楊有紅，李宇立.內(nèi)部控制缺陷的識別、認定與報告.［J］.會計研究.2011（3）.

［8］鄭云霞.現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制制度建設的重要性探討.［J］.管理研究.2015（4）.

［9］朱磊娜.內(nèi)部控制體系對企業(yè)財務管理的影響研究.［J］.經(jīng)管空間.2015（6）.

陳艷敏（1990），女，漢，河南夏邑縣，在讀研究生，四川師范大學，研究方向會計理論與實物研究