周 恒

（中航飛機(jī)西安飛機(jī)分公司財務(wù)管理處，西安 710089）

一、現(xiàn)行預(yù)付賬款會計核算實(shí)務(wù)操作辦法

預(yù)付賬款業(yè)務(wù)分為兩種情況。在業(yè)務(wù)量較多的情況下，為了反映和監(jiān)督預(yù)付賬款的增減變動及其屆存情況，企業(yè)需設(shè)置“預(yù)付賬款”科目，付款時借記“預(yù)付賬款”掛賬，收到貨物和發(fā)票賬單及退匯多付款項時，貸記“預(yù)付賬款”核銷掛賬。這種情況“預(yù)付賬款”科目完整的反映了預(yù)付賬款業(yè)務(wù)，且填制會計報表可直接取數(shù)。在業(yè)務(wù)量不多的情況下，可以不設(shè)置“預(yù)付賬款”科目，將預(yù)付的款項通過“應(yīng)付賬款”科目核算。這種情況“應(yīng)付賬款”科目雖然能夠完整地反映預(yù)付賬款業(yè)務(wù)，但在填制會計報表不可直接取數(shù)，需根據(jù)“應(yīng)付賬款”明細(xì)科目業(yè)務(wù)內(nèi)容分析填列。

會計核算實(shí)務(wù)操作中，預(yù)付賬款業(yè)務(wù)分為以下三個類別。

1.預(yù)付部分貨款

大部分采購業(yè)務(wù)合同都規(guī)定需預(yù)付部分貨款，收到貨物和發(fā)票賬單后支付剩余款項。

例1.甲公司與乙公司簽訂一份購買商品合同，合同價款10 000元，增值稅額1 700元，合同規(guī)定簽訂后預(yù)付5 000元貨款。甲公司按照規(guī)定在合同生效后支付乙公司5 000元貨款，在收到商品及增值稅專用發(fā)票后，支付乙公司剩余貨款6700元。

甲公司在支付乙公司5 000元預(yù)付貨款時，編制的會計分錄為：

借：預(yù)付賬款 5 000

貸：銀行存款 5 000

甲公司在收到商品及增值稅專用發(fā)票時，編制的會計分錄為：

借：庫存商品 10 000

應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1 700

貸：預(yù)付賬款 11 700

甲公司支付乙公司6 700元剩余貨款時，編制的會計分錄為：

借：預(yù)付賬款 6 700

貸：銀行存款 6 700

2.預(yù)付全部貨款

小部分采購業(yè)務(wù)合同要求預(yù)付全部貨款。

例2.甲公司與乙公司簽訂一份購買商品合同，合同價款10 000元，增值稅額1 700元，合同規(guī)定簽訂后甲公司支付全額貨款11700元。乙公司在收到貨款后發(fā)出商品并出具增值稅專用發(fā)票。

甲公司在支付乙公司11 700元全額貨款時，編制的會計分錄為：

借：預(yù)付賬款 11 700

貸：銀行存款 11 700

甲公司在收到商品及增值稅專用發(fā)票時，編制的會計分錄為：

借：庫存商品 10 000

應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1 700

貸：預(yù)付賬款 11 700

3.超額預(yù)付貨款

極少情況下采購業(yè)務(wù)合同要求預(yù)付全部貨款，但驗(yàn)收貨物少于合同規(guī)定數(shù)量，或銷售方給與購買方銷售折讓，以及其他特殊情況，發(fā)票賬單結(jié)算金額小于預(yù)付貨款金額。

例3.甲公司與乙公司簽訂一份購買商品合同，合同價款10 000元，增值稅額1 700元，合同規(guī)定，簽訂后甲公司支付全額貨款11 700元，雙方最終以甲公司實(shí)際驗(yàn)收合格商品數(shù)結(jié)算，乙公司據(jù)以開具增值稅專用發(fā)票。乙公司在收到貨款后發(fā)出商品，甲公司收到商品檢驗(yàn)出10%的商品不合格，并將不合格商品退回甲公司，雙方以合同金額的90%結(jié)算，乙公司據(jù)以開具增值稅專用發(fā)票，并退還甲公司10%貨款。

甲公司在支付乙公司11 700元全額貨款時，編制的會計分錄為：

借：預(yù)付賬款 11 700

貸：銀行存款 11 700

甲公司在收到商品及增值稅專用發(fā)票時，編制的會計分錄為：

借：庫存商品 9 000

應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1 530

貸：預(yù)付賬款 10 530

甲公司在收到乙公司退還10%貨款時，編制的會計分錄為：

借：銀行存款 1 170

貸：預(yù)付賬款 1 170

二、現(xiàn)行預(yù)付賬款會計核算實(shí)務(wù)操作辦法存在的問題

1.“預(yù)付賬款”總賬余額不能如實(shí)反映期末實(shí)有預(yù)收賬款的總體情況。會計賬戶余額是根據(jù)期初余額、本期借方發(fā)生額和本期貸方發(fā)生額計算所得?，F(xiàn)行的核算方式下，預(yù)付賬款總賬科目的借方發(fā)生額與貸方發(fā)生額并不完全對應(yīng)，借方發(fā)生額與貸方發(fā)生額相抵減后，如果期末余額在貸方的情況，就出現(xiàn)了用一個客戶的應(yīng)付賬款沖減另一個客戶預(yù)付賬款的情況，這將導(dǎo)致“預(yù)付賬款”總賬余額不能如實(shí)反映企業(yè)預(yù)付賬款的真實(shí)金額，致使預(yù)付賬款余額與企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)不符。

2.會計分錄不能準(zhǔn)確反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)具體類型。企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是通過編制會計分錄反映到賬務(wù)系統(tǒng)中的，會計分錄應(yīng)反映出經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)、分類、內(nèi)容、金額等基本信息。但現(xiàn)行的做法是，采購商品無論是預(yù)付部分貨款、預(yù)付全部貨款還是超額預(yù)付貨款的會計分錄的做法是相同的，都是借記“庫存商品”和“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”，貸記“預(yù)付賬款”。如果不做到逐筆查看會計憑證，只看會計分錄或總賬科目，無法判斷經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)類型，給查詢使用會計分錄及總賬科目帶來了困擾。

3.當(dāng)“預(yù)付賬款”余額出現(xiàn)在貸方時，發(fā)生了賬戶余額與賬戶性質(zhì)背離的現(xiàn)象。“預(yù)付賬款”屬于資產(chǎn)類科目，資產(chǎn)類科目余額一般應(yīng)在借方，反映企業(yè)付出現(xiàn)金形成的資產(chǎn)余額。余額在貸方則表示欠其他企業(yè)的錢，其性質(zhì)與“應(yīng)付賬款”相同，屬于負(fù)債性質(zhì)。資產(chǎn)類科目呈現(xiàn)負(fù)債類余額，與科目性質(zhì)不符。

4.現(xiàn)行做法增加了資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項目的編制難度。在編制資產(chǎn)負(fù)債表時，“預(yù)付賬款”項目需根據(jù)“預(yù)付賬款”和“應(yīng)付賬款”科目所屬各明細(xì)科目的期末借方余額合計數(shù)填列，“應(yīng)付賬款”項目需根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”科目所屬各明細(xì)科目的期末貸方余額合計數(shù)填列。在客戶及業(yè)務(wù)量較多的情況下，需要逐筆分析預(yù)收賬款的借貸方向，不能直接使用總賬科目余額數(shù)，增加了資產(chǎn)負(fù)債表的編制難度?，F(xiàn)行財務(wù)軟件編制資產(chǎn)負(fù)債表大多不具備對“應(yīng)收賬款”、“預(yù)收賬款”、“應(yīng)付賬款”、“預(yù)付賬款”項目根據(jù)相關(guān)明細(xì)科目分析計算填列的功能，產(chǎn)生的報表數(shù)據(jù)與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)不完全相符。

三、預(yù)付賬款會計核算實(shí)務(wù)操作辦法改進(jìn)建議

1.預(yù)付賬款會計核算方法改進(jìn)

如將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)一步細(xì)分，一項商品采購業(yè)務(wù)，根據(jù)貨幣資金和實(shí)物資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的時間節(jié)點(diǎn)不同，既可能產(chǎn)生資產(chǎn)（預(yù)付賬款），又可能產(chǎn)生負(fù)債（應(yīng)付賬款），根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，登記相關(guān)會計科目。如以上例1：

甲公司在支付乙公司5 000元預(yù)付貨款時，編制的會計分錄為：

借：預(yù)付賬款 5 000

貸：銀行存款 5 000

甲公司在收到商品及增值稅專用發(fā)票時，編制的會計分錄為：

借：庫存商品 10 000

應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1 700

貸：預(yù)付賬款 5 000

應(yīng)付賬款 6 700

甲公司支付乙公司6700元剩余貨款時，編制的會計分錄為：

借：應(yīng)付賬款 6 700

貸：銀行存款 6 700

2.改進(jìn)會計核算方法的優(yōu)點(diǎn)

（1）預(yù)付賬款科目總賬、明細(xì)賬與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)保持一致。核算方法改進(jìn)后，預(yù)付賬款借方登記企業(yè)支付的預(yù)付款項，貸方登記收到商品后，沖銷的預(yù)付賬款，余額在借方反映尚未沖銷的預(yù)付款項實(shí)際余額。預(yù)付賬款科目總賬、明細(xì)賬借貸方發(fā)生數(shù)與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)保持一致。

（2）會計分錄能夠準(zhǔn)確反映支付部分預(yù)付賬款的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)?，F(xiàn)行預(yù)付賬款核算方法無論哪種情況都必須按“預(yù)付賬款”科目核算。核算方法改進(jìn)后，尚未收到貨物，根據(jù)合同規(guī)定支付的款項，登記預(yù)付賬款；收到貨物，尚未支付余款，登記應(yīng)付賬款，會計科目使用與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)相符。一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可以登記相關(guān)數(shù)筆會計分錄，而一筆會計分錄則不能反映數(shù)項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

（3）科目余額與科目性質(zhì)保持一致，減少了編制報表工作量及工作難度。核算方法改進(jìn)后，不會形成預(yù)付賬款貸方余額。在編制會計報表時，可根據(jù)“預(yù)付賬款”總賬余額直接填列會計報表相應(yīng)項目，減少了編制報表工作量及工作難度，提高了報表編制質(zhì)量和速度。

（4）報表信息與賬戶性質(zhì)及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容保持一致。核算方法改進(jìn)后，由于賬戶性質(zhì)與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容一致，填列會計報表時無須分析預(yù)收賬款的借貸方向及分錄內(nèi)容，會計報表相關(guān)項目正確地反映了賬戶性質(zhì)及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容等信息。

[1]財政部.2014企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報[M].北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2014.

[2]財政部會計資格評價中心.2014初級會計實(shí)務(wù)[M].北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2014.