李文媛

【摘 要】 科學(xué)準(zhǔn)確地核算高?？蒲许?xiàng)目成本有助于掌握我國(guó)高校成本構(gòu)成，有助于提高科研項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)效益核算準(zhǔn)確性。針對(duì)傳統(tǒng)高校科研經(jīng)費(fèi)成本核算模型科學(xué)性和準(zhǔn)確度低、可操作性差等問(wèn)題，構(gòu)建一個(gè)基于全面核算的高?？蒲许?xiàng)目核算模型，以直接成本和間接成本作為劃分項(xiàng)目核算科目的主要標(biāo)準(zhǔn)，以多角度劃分間接成本項(xiàng)目屬性，以現(xiàn)有的科研項(xiàng)目資金來(lái)源和科研項(xiàng)目屬性建立間接成本參數(shù)矩陣。實(shí)驗(yàn)結(jié)果顯示，該模型能夠詳細(xì)核算間接成本攤銷(xiāo)，提高間接成本核算的準(zhǔn)確性，模型的可調(diào)整系數(shù)矩陣可以增強(qiáng)模型的操作性和可比性。

【關(guān)鍵詞】 科研項(xiàng)目； 經(jīng)費(fèi)核算； 全面核算

中圖分類(lèi)號(hào)：F232 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2015）09-0128-03

一、引言

近年來(lái)，我國(guó)高校科研經(jīng)費(fèi)的規(guī)模不斷擴(kuò)大，2007年我國(guó)34所“985工程”高校的校均科研經(jīng)費(fèi)就達(dá)到12億元，相當(dāng)于美國(guó)大學(xué)聯(lián)合會(huì)成員高校的平均科研經(jīng)費(fèi)規(guī)模。而2012年，清華大學(xué)科研經(jīng)費(fèi)更是達(dá)到了36.84億元，相當(dāng)于我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)一個(gè)二線城市的教育支出。但是全國(guó)每年大約2 000億元的科研經(jīng)費(fèi)支出并沒(méi)有獲得對(duì)應(yīng)的經(jīng)濟(jì)效益。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，全國(guó)的科研經(jīng)費(fèi)中僅有40%左右用到了實(shí)際科技研究中，而60%都用到了開(kāi)會(huì)出差等方面，導(dǎo)致大量投入的科研經(jīng)費(fèi)不能真正起到拉動(dòng)科技發(fā)展的作用。高校的科研課題和科研項(xiàng)目成為其財(cái)務(wù)管理的灰色地帶，高校多次曝出挪用和騙取科研經(jīng)費(fèi)的負(fù)面新聞。針對(duì)科研項(xiàng)目管理中越來(lái)越嚴(yán)重的亂象，如何科學(xué)合理地核算高?？蒲许?xiàng)目成本并提高科研項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益，已經(jīng)成為亟待解決的重要課題。

二、研究現(xiàn)狀

科技創(chuàng)新能夠拉動(dòng)國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展，因此國(guó)內(nèi)外的科研經(jīng)費(fèi)都在逐年遞增，國(guó)內(nèi)外學(xué)者對(duì)科研經(jīng)費(fèi)管理和核算進(jìn)行了深入研究，也出現(xiàn)了大量關(guān)于科研經(jīng)費(fèi)核算的研究成果。英國(guó)成本與定價(jià)聯(lián)合指導(dǎo)小組（2011）以美國(guó)研究型大學(xué)為研究對(duì)象，考察聯(lián)邦科研經(jīng)費(fèi)和高校間接成本之間的關(guān)系，研究結(jié)果指出高校間接成本變動(dòng)率和科研經(jīng)費(fèi)總規(guī)模存在相關(guān)性。Tim Baldenius and Nahumd Melumad（2007）在高?？蒲薪?jīng)費(fèi)來(lái)源的研究中指出，英國(guó)高校有非常嚴(yán)格的財(cái)務(wù)制度，公立的科研項(xiàng)目支出需要符合嚴(yán)格的規(guī)定，并且需要接受媒體和公眾的監(jiān)督，科研團(tuán)隊(duì)需要定期公開(kāi)項(xiàng)目進(jìn)度、經(jīng)濟(jì)效益和經(jīng)費(fèi)收支等。美國(guó)行政管理和預(yù)算局（OMB）財(cái)務(wù)管理部（2008）提出將作業(yè)成本法應(yīng)用到科研項(xiàng)目間接成本攤銷(xiāo)中，以完善科研成本分?jǐn)偡椒?，但高校?cái)務(wù)管理具有顯著的特殊性和復(fù)雜性，建立的科研項(xiàng)目核算模型適用性不理想。

國(guó)內(nèi)的科研經(jīng)費(fèi)不但來(lái)自政府撥款，也包括企業(yè)資助和社會(huì)團(tuán)體、私人基金的支持，未強(qiáng)制公開(kāi)項(xiàng)目財(cái)務(wù)報(bào)告和監(jiān)管的缺失，使得科項(xiàng)目核算普遍缺少科學(xué)性和合理性。范潔（2011）應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行高校科研項(xiàng)目全成本核算時(shí)指出，科研經(jīng)費(fèi)占高?？偨?jīng)費(fèi)的比例越高越難準(zhǔn)確核算科研項(xiàng)目成本，主要原因是成本要素不明確、科研人員費(fèi)用核算不合理、科研和教學(xué)核算難以分離等，研究建立了一個(gè)基于作業(yè)成本法的高?？蒲谐杀竞怂隳Ｐ?，并以某一科研項(xiàng)目為例驗(yàn)證了模型的合理性和可操作性。李淑霞和遲慧（2008）認(rèn)為我國(guó)高校的科研項(xiàng)目普遍不注重經(jīng)濟(jì)效益，科研項(xiàng)目的財(cái)務(wù)管理水平低下已經(jīng)制約了我國(guó)高校的健康發(fā)展，甚至影響到我國(guó)科技創(chuàng)新戰(zhàn)略的實(shí)施；研究建議我國(guó)高校加強(qiáng)知識(shí)管理，積極進(jìn)行科研經(jīng)費(fèi)管理改革，促進(jìn)科研經(jīng)費(fèi)使用和管理的規(guī)范化、精細(xì)化和科學(xué)化。馮寶軍、李延喜和李建明（2012）構(gòu)建了一種基于多屬性分析的高校科研經(jīng)費(fèi)全成本核算模型，該研究對(duì)科研項(xiàng)目和間接成本進(jìn)行了詳細(xì)的分類(lèi)，并以科研項(xiàng)目歷史成本數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，綜合考慮了行政管理、科研輔助和后勤服務(wù)等高校資源在教學(xué)和科研方面的效用比例，完善了間接成本攤銷(xiāo)計(jì)算，以保證科研項(xiàng)目全成本可算的科學(xué)性和合理性。國(guó)內(nèi)很多專(zhuān)家學(xué)者參照國(guó)外的科研項(xiàng)目管理經(jīng)驗(yàn)和科研項(xiàng)目核算方法，提出了多種科研項(xiàng)目核算方法。劉榮（2009）以英、德、美、法等國(guó)家的高?？蒲许?xiàng)目管理辦法為基礎(chǔ)，建立了一種適用于我國(guó)高校的科研項(xiàng)目核算辦法。

整體上看，國(guó)內(nèi)外學(xué)者已經(jīng)建立了多個(gè)科研項(xiàng)目核算方法和模型，但是由于國(guó)內(nèi)外高校內(nèi)部科研和教學(xué)通常沒(méi)有嚴(yán)格意義上的清晰劃分，圖書(shū)館、行政管理部門(mén)和后勤服務(wù)等輔助部門(mén)的成本很難精確劃分，而且科研項(xiàng)目間接成本的統(tǒng)計(jì)范圍含糊，因此影響到了科研經(jīng)費(fèi)核算的準(zhǔn)確性和合理性。另外，由于科研經(jīng)費(fèi)核算的復(fù)雜性，當(dāng)前研究中建立的模型普遍缺乏操作性，若按照項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)總額攤銷(xiāo)間接成本，不符合實(shí)際情況；若按照項(xiàng)目總額均攤，又不能顧及到項(xiàng)目規(guī)模對(duì)經(jīng)費(fèi)核算的影響，而且，各高校目前尚無(wú)統(tǒng)一規(guī)范的核算辦法，各省對(duì)科研項(xiàng)目驗(yàn)收和考核的標(biāo)準(zhǔn)也千差萬(wàn)別。因此，在建立高?？蒲许?xiàng)目核算模型時(shí)，不但要考慮到準(zhǔn)確性和合理性，還要考慮操作性和可比性等。針對(duì)以上問(wèn)題，本文建立一種基于全面核算的高校科研項(xiàng)目核算模型，以直接成本和間接成本作為劃分項(xiàng)目核算科目的主要標(biāo)準(zhǔn)，以多角度劃分間接成本項(xiàng)目屬性，以現(xiàn)有的科研項(xiàng)目資金來(lái)源和科研項(xiàng)目屬性建立間接成本參數(shù)矩陣，以增強(qiáng)模型的操作性和可比性。

三、高?？蒲许?xiàng)目成本核算模型

（一）科研項(xiàng)目成本分類(lèi)

國(guó)外高?？蒲许?xiàng)目成本主要有兩種分類(lèi)方法，一種是將科研項(xiàng)目成本分為可計(jì)入成本和不可計(jì)入成本，其中可計(jì)入成本又可分為直接成本、設(shè)備與管理成本。此種分類(lèi)方法通常有相對(duì)應(yīng)的法規(guī)或規(guī)定，可以幫助高校較為準(zhǔn)確地確定可計(jì)入成本?？捎?jì)入成本的直接成本部分通常包括科研人員費(fèi)用、消耗材料費(fèi)用、專(zhuān)用設(shè)備費(fèi)等，設(shè)備與管理成本又稱(chēng)為間接成本，為多個(gè)項(xiàng)目通用設(shè)備或不容易細(xì)分到具體項(xiàng)目的費(fèi)用。采用此方法分類(lèi)科研項(xiàng)目的優(yōu)勢(shì)在于較易劃分成本屬性，如美國(guó)行政管理和預(yù)算局頒布了《A-21通告》，就是美國(guó)高校中政府資助項(xiàng)目的成本計(jì)量準(zhǔn)則，缺點(diǎn)是很多間接成本沒(méi)有納入成本統(tǒng)計(jì)范圍，會(huì)高估科研項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益。

另一種分類(lèi)方法是將科研項(xiàng)目成本分為直接成本和間接成本，采用年度公開(kāi)計(jì)算準(zhǔn)則，將全部經(jīng)濟(jì)成本納入計(jì)量范圍。這種分類(lèi)方法可以提高科研項(xiàng)目成本信息公開(kāi)透明，增強(qiáng)政府對(duì)科研項(xiàng)目成本的補(bǔ)償力度，但是全面核算項(xiàng)目成本工作量很大，需要將每一筆無(wú)法直接劃分的開(kāi)支具體劃分到每個(gè)項(xiàng)目，影響了科研項(xiàng)目運(yùn)作的效率。

考慮到我國(guó)科研項(xiàng)目管理的實(shí)際情況和財(cái)務(wù)管理水平，本文以真實(shí)性、準(zhǔn)確性和可比性為原則，將我國(guó)高?？蒲许?xiàng)目成本劃分為直接成本和間接成本，直接成本包括科研人員工資和福利、兼職實(shí)驗(yàn)員工資、材料費(fèi)、實(shí)驗(yàn)費(fèi)、實(shí)驗(yàn)差旅費(fèi)、專(zhuān)用設(shè)備費(fèi)、合作研究費(fèi)等可以直接劃入具體項(xiàng)目的成本費(fèi)用；間接成本包括設(shè)備消耗費(fèi)、公用設(shè)備租賃費(fèi)、實(shí)驗(yàn)室貸款利息、實(shí)驗(yàn)室維護(hù)費(fèi)、圖書(shū)館費(fèi)用、校行政管理費(fèi)用、院系行政管理費(fèi)用、項(xiàng)目管理費(fèi)等不能直接劃分到具體項(xiàng)目的成本費(fèi)用。具體成本劃分如圖1所示。

（二）科研項(xiàng)目成本核算模型

按照上述的科研項(xiàng)目成本分類(lèi)可知科研項(xiàng)目成本如下：

上式中，RPC是科研項(xiàng)目總成本，DC是直接成本，IDC是間接成本。由確定的高?？蒲许?xiàng)目成本分類(lèi)可知，直接成本DC可以通過(guò)累加得到，不再羅列計(jì)算公式。較難以計(jì)算的是間接成本部分，因此本文首先按照管理層級(jí)建立間接成本分?jǐn)傁禂?shù)矩陣。

由于傳統(tǒng)的間接成本分?jǐn)倢⑺虚g接成本按照項(xiàng)目預(yù)算額度進(jìn)行均攤，但是預(yù)算為1 000萬(wàn)元的項(xiàng)目和預(yù)算為10萬(wàn)元的項(xiàng)目在校級(jí)行政管理時(shí)產(chǎn)生的成本并不會(huì)相差100倍，因此在行政管理費(fèi)用等方面均攤成本存在不合理性。本文以多角度劃分間接成本屬性，對(duì)于適合按項(xiàng)目預(yù)算額度進(jìn)行分?jǐn)偟慕ij分?jǐn)傁禂?shù)子矩陣，對(duì)于適合按照項(xiàng)目數(shù)量均攤的建立Bij分?jǐn)傁禂?shù)子矩陣，由此得到系數(shù)矩陣如下：

考慮到間接成本的復(fù)雜性和多屬性特質(zhì)，間接成本的具體分?jǐn)傁禂?shù)如表1所示。

上述系數(shù)滿足以下條件：

上式中，Aij和Bij分別為多角度劃分間接成本屬性后項(xiàng)目i在部門(mén)j產(chǎn)生的間接成本的攤銷(xiāo)比例。本文建立的間接成本分?jǐn)傁禂?shù)矩陣最大優(yōu)勢(shì)是可以根據(jù)實(shí)際情況不斷調(diào)整，調(diào)整后也可以較為方便地調(diào)整歷史數(shù)據(jù)，可以較為客觀公正地獲得高?？蒲许?xiàng)目成本經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，為未來(lái)的高?？蒲许?xiàng)目精細(xì)化管理打好基礎(chǔ)，也體現(xiàn)出本文建立的高?？蒲谐杀究伤隳Ｐ偷倪m用性和靈活性。

在確定間接成本分?jǐn)傁禂?shù)后，本文建立的高?？蒲虚g接成本核算模型如下：

假設(shè)某高校的科研項(xiàng)目全部間接成本為IDC，共有圖書(shū)館等資源消耗部門(mén)D個(gè)，資源消耗部門(mén)d產(chǎn)生的間接成本為IDCd。其中2012年共有P個(gè)科研項(xiàng)目，需要所有科研項(xiàng)目分?jǐn)偟拈g接成本為IDCPd，對(duì)應(yīng)的分?jǐn)傁禂?shù)為Ed p，項(xiàng)目p需要分?jǐn)偟拈g接成本為IDCd p，則需要所有科研項(xiàng)目分?jǐn)偟拈g接成本IDCPd的計(jì)算公式如下：

假設(shè)該高校共有N個(gè)實(shí)驗(yàn)室，需要所有實(shí)驗(yàn)室分?jǐn)偟拈g接成本為IDCNd，對(duì)應(yīng)的分?jǐn)傁禂?shù)為Ed N，項(xiàng)目p需要分?jǐn)偟拈g接成本為IDCd N，則需要所有實(shí)驗(yàn)室分?jǐn)偟拈g接成本IDCNd的計(jì)算公式如下：

假設(shè)該高校共有Q個(gè)院系，需要所有院系分?jǐn)偟拈g接成本為IDCQd，對(duì)應(yīng)的分?jǐn)傁禂?shù)為EdQ，項(xiàng)目p需要分?jǐn)偟拈g接成本為IDCdQ，則需要所有院系分?jǐn)偟拈g接成本IDCNd的計(jì)算公式如下：

整理上述公式可知，資源消耗單位d的間接成本IDCd為：

四、高?？蒲许?xiàng)目核算實(shí)驗(yàn)分析

假設(shè)某高校2012年有20個(gè)院系，共承接了500個(gè)科研項(xiàng)目，科研項(xiàng)目預(yù)算為6 000萬(wàn)元，需要分?jǐn)傞g接成本的實(shí)驗(yàn)室共有100個(gè)，圖書(shū)館、項(xiàng)目管理部門(mén)和數(shù)據(jù)中心的間接成本共500萬(wàn)元。各個(gè)消耗主體的間接成本如表2所示。

結(jié)合實(shí)際情況，將樣本高校的間接成本分?jǐn)偟骄唧w消耗主體后，可以得到消耗主體分?jǐn)偯骷?xì)如表3所示。

當(dāng)科研項(xiàng)目作為核算主體時(shí)，項(xiàng)目預(yù)算為10萬(wàn)元、50萬(wàn)元和100萬(wàn)元的項(xiàng)目間接成本分?jǐn)偯骷?xì)如表4所示。

將表4的間接成本項(xiàng)目累加之后可以得到，10萬(wàn)元、50萬(wàn)元和100萬(wàn)元的項(xiàng)目間接成本分別為17.1667、35.8333、55.0000萬(wàn)元，而按照傳統(tǒng)的以項(xiàng)目預(yù)算額計(jì)算分?jǐn)偙壤姆椒ㄓ?jì)算出的項(xiàng)目間接成本分別為17.1667、85.8333、171.6667萬(wàn)元。對(duì)比之后可以明顯看出，本文建立的間接成本核算模型能夠詳細(xì)核算間接成本攤銷(xiāo)，特別是院校項(xiàng)目管理費(fèi)用分?jǐn)偅岣吡碎g接成本核算的準(zhǔn)確性，得到的間接成本核算結(jié)果也更加符合科研資源和資金消耗實(shí)際情況。

五、結(jié)語(yǔ)

本文針對(duì)傳統(tǒng)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)成本核算模型科學(xué)性和準(zhǔn)確度低、可操作性差等問(wèn)題，構(gòu)建一個(gè)基于全面核算的高?？蒲许?xiàng)目核算模型，以直接成本和間接成本作為劃分項(xiàng)目核算科目的主要標(biāo)準(zhǔn)，以多角度劃分間接成本項(xiàng)目屬性，以現(xiàn)有的科研項(xiàng)目資金來(lái)源和科研項(xiàng)目屬性建立間接成本參數(shù)矩陣。研究建立的模型能夠詳細(xì)核算間接成本攤銷(xiāo)，提高了間接成本核算的準(zhǔn)確性，模型的可調(diào)整系數(shù)矩陣可以增強(qiáng)模型的操作性和可比性。

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