摘要：會(huì)計(jì)科目是會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置的基礎(chǔ)和依據(jù)，決定了會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量披露的可靠性，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和管理產(chǎn)生重大影響。隨著會(huì)計(jì)信息化逐步取代會(huì)計(jì)電算化，云計(jì)算，大數(shù)據(jù)時(shí)代的到來，自動(dòng)化程度越來越高，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的初始化設(shè)置變得尤為重要，對會(huì)計(jì)科目設(shè)置的合理化與規(guī)范化程度要求空前提高。同時(shí)，會(huì)計(jì)科目的設(shè)置還對會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)功能的拓展產(chǎn)生重要的制約作用，直接影響會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)行效率。會(huì)計(jì)科目的設(shè)置在此背景下顯得尤為重要。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)科目；會(huì)計(jì)信息化；設(shè)置原則

一、會(huì)計(jì)科目的產(chǎn)生

會(huì)計(jì)的對象是會(huì)計(jì)人員在其工作中進(jìn)行反映、核算、監(jiān)督、分析、預(yù)測與控制的會(huì)計(jì)事項(xiàng)。為滿足會(huì)計(jì)報(bào)告的需要，會(huì)計(jì)要素對會(huì)計(jì)對象第一次分類，按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征將其分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤六要素。然而，這樣的分類僅能夠滿足有關(guān)信息使用者的部分需要，如資產(chǎn)要素，僅反映企業(yè)擁有資產(chǎn)量，而不知道其具體內(nèi)容。因此，需要對會(huì)計(jì)要素再分類。在這種情況下，會(huì)計(jì)科目油然而生。會(huì)計(jì)科目是按照會(huì)計(jì)要素具體內(nèi)容的進(jìn)一步分類，作為設(shè)置賬戶的依據(jù)，有序的反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)增減變動(dòng)情況，通過整理匯總反映會(huì)計(jì)要素的增減變動(dòng)情況及其結(jié)果，從而提供相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息。

二、會(huì)計(jì)科目設(shè)置的重要性

會(huì)計(jì)科目是會(huì)計(jì)制度的重要組成部分。通過設(shè)置會(huì)計(jì)科目，可以把企業(yè)復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)清晰地歸類，轉(zhuǎn)換成易于識(shí)別的會(huì)計(jì)信息。就企業(yè)的資產(chǎn)核算而言，通過設(shè)置會(huì)計(jì)科目可以把企業(yè)的資產(chǎn)實(shí)物與其價(jià)值形式有機(jī)結(jié)合，達(dá)到對企業(yè)資產(chǎn)的有效控制。會(huì)計(jì)科目設(shè)置必須做到科學(xué)、合理、嚴(yán)謹(jǐn)、規(guī)范，才能夠全面、系統(tǒng)地核算和監(jiān)督企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營業(yè)務(wù)的發(fā)生情況以及由此引起會(huì)計(jì)要素的增減變動(dòng)。因此，基于合法的前提下提出以下會(huì)計(jì)科目的設(shè)置原則：窮盡性、互斥性、同一層次性、方法的一致性和客觀性。

（一）窮盡性

窮盡性是指所設(shè)置的會(huì)計(jì)科目能使所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都能找到自己的賬目歸屬。換句話就是說設(shè)置會(huì)計(jì)科目要做到一個(gè)反映、一個(gè)適應(yīng)和三個(gè)涵蓋。一個(gè)反映、一個(gè)適應(yīng)是指會(huì)計(jì)科目的設(shè)置要反映會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)涵，在滿足信息使用者需要的同時(shí)，適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和行業(yè)發(fā)展的需要。

三個(gè)涵蓋的第一個(gè)涵蓋是指會(huì)計(jì)科目的設(shè)置應(yīng)涵蓋會(huì)計(jì)要素的各個(gè)方面，形成一套科學(xué)、完整的體系。即科目應(yīng)該包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤六個(gè)方面的信息，不能有任何遺漏。并且各個(gè)會(huì)計(jì)科目之間既相互獨(dú)立，又聯(lián)系緊密。第二個(gè)涵蓋是指會(huì)計(jì)科目的設(shè)置應(yīng)涵蓋所有行業(yè)，如一般制造業(yè)、服務(wù)業(yè)、采掘業(yè)、金融行業(yè)等各行業(yè)交易事項(xiàng)，并根據(jù)各個(gè)行業(yè)自身的特點(diǎn)設(shè)置恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)科目。例如：工業(yè)制造業(yè)從事生產(chǎn)材料采購、生產(chǎn)制造、市場銷售。它的會(huì)計(jì)科目設(shè)置應(yīng)反映其材料采購、生產(chǎn)和市場營銷過程，涵蓋所有會(huì)計(jì)要素，如“原材料”“生產(chǎn)成本”“制造費(fèi)用”“銷售費(fèi)用”“管理費(fèi)用”等；金融行業(yè)（銀行業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)、信托業(yè)、證券業(yè)和租賃業(yè) ），除了前面所提到的五大類科目，還包括共同類科目，如“清算資金往來”“外匯買賣/貨幣兌換”“被套期項(xiàng)目”等。第三個(gè)涵蓋是指會(huì)計(jì)科目的設(shè)置要涵蓋所有可能的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容。例如：在處理應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)時(shí)，票據(jù)到期前，貼現(xiàn)方始終存在風(fēng)險(xiǎn)，如銀行為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)而附加追索權(quán)后，風(fēng)險(xiǎn)就更大了，然而在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上卻沒有相關(guān)的期權(quán)科目。

（二）互斥性

互斥性是指每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)只歸屬于某一個(gè)，同時(shí)也是唯一的一個(gè)會(huì)計(jì)科目中。借用映射的概念，假設(shè)f是集合A到集合B的一個(gè)映射，那么A中的每個(gè)元素a，在B中有唯一確定的元素b與之對應(yīng)，并且，集合A中所有元素的像（集合B中的元素）的集合成為映射f的值域，將此概念運(yùn)用到會(huì)計(jì)科目設(shè)置中，即會(huì)計(jì)對象、會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)制度分別對應(yīng)集合A、集合B、映射法則f。反之則不然，如：當(dāng)某一筆業(yè)務(wù)既可以歸屬于管理費(fèi)用，又可以歸屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用時(shí)，這樣的科目設(shè)置就不利于會(huì)計(jì)分析。目前，我國現(xiàn)行的會(huì)計(jì)科目體系中，會(huì)計(jì)科目類別之間存在交叉，不能形成完全獨(dú)立的會(huì)計(jì)科目類別。例如：“成本類”會(huì)計(jì)科目，盡管其能較好地反映企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)過程中各種經(jīng)濟(jì)資源被利用的情況，但其歸根結(jié)底仍屬于“資產(chǎn)”，只是資金的占用形式發(fā)生了變化。所以，在設(shè)置會(huì)計(jì)科目時(shí)，首先，設(shè)置的科目類別要做到清晰、明確。筆者建議可以將現(xiàn)行的六大類科目改為七大類——資產(chǎn)類、負(fù)債類、權(quán)益類、收入類、費(fèi)用類、損益利得類和損益損失類。即將原成本類科目歸入資產(chǎn)類，原共同類科目拆分，分別納入資產(chǎn)或負(fù)債類；將原損益類科目拆分成收入和費(fèi)用類，并增設(shè)與營業(yè)外收入和營業(yè)外支出相對應(yīng)的損益利得類和損益損失類科目。

（三）同一層次性

同一層次性是指會(huì)計(jì)科目分類之后，類別之間層次相同、關(guān)系對等。例如：會(huì)計(jì)科目對會(huì)計(jì)要素核算的具體分類中，其中資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益類科目，層次相同、關(guān)系對等。而會(huì)計(jì)科目的六大分類本身并非同一層次，因?yàn)槌杀臼琴Y產(chǎn)的一種，共同類與資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益類科目是交叉關(guān)系。本質(zhì)的，同一層次性原則的核心思想就是為信息使用者提供相關(guān)的、可比的會(huì)計(jì)信息。例如：狹義概念上的費(fèi)用，第一層次分類，按其經(jīng)濟(jì)用途分為生產(chǎn)成本和期間費(fèi)用。第二層次分類：生產(chǎn)成本按其能否直接追溯到單個(gè)的產(chǎn)品或成本對象中，分為直接材料、直接人工、制造費(fèi)用；與之類似，期間費(fèi)用按其具體內(nèi)容分為管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、銷售費(fèi)用。以這樣具有層次性的分類方式對費(fèi)用進(jìn)行逐層細(xì)分，可以更加清楚、明確地反映直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的材料費(fèi)用、工人工資以及耗用于組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)上的各項(xiàng)支出情況，從而有助于企業(yè)管理者了解費(fèi)用計(jì)劃、定額、預(yù)算等各方面的執(zhí)行情況，有利于進(jìn)一步掌握成本費(fèi)用支出，加強(qiáng)成本管控。

（四）方法一致性

方法一致性是指不同會(huì)計(jì)期間，企業(yè)會(huì)計(jì)科目的設(shè)置方法保持相對穩(wěn)定，且使得單位會(huì)計(jì)核算方法、核算程序保持一致，防止企業(yè)隨意變更核算方法與程序，粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表，操縱利潤，擾亂經(jīng)濟(jì)秩序。其包含兩個(gè)層次，第一、設(shè)置會(huì)計(jì)科目時(shí)采用相同的設(shè)置方法，遵循相同的準(zhǔn)則。如：小企業(yè)在設(shè)置會(huì)計(jì)科目時(shí)應(yīng)遵循《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，一般來講，很多小企業(yè)都是一些與第一產(chǎn)業(yè)相關(guān)的企業(yè)，如畜牧、漁業(yè)等企業(yè)，其收入與利潤受自然因素影響程度高，與一般行業(yè)有所區(qū)別。其科目設(shè)置方法就不能隨意的由小企業(yè)轉(zhuǎn)為一般企業(yè)科目設(shè)置方法。第二個(gè)層次就是會(huì)計(jì)科目設(shè)置后其核算方法與核算程序保持一致，防止企業(yè)舞弊行為擾亂社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序。會(huì)計(jì)科目設(shè)置在實(shí)際成本法下，存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法有先進(jìn)先出法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、月末一次加權(quán)平均法和移動(dòng)加權(quán)平均法四種方法可供企業(yè)選擇，不同的選擇導(dǎo)致本期發(fā)出及結(jié)存的存貨成本不同，如果上期與本期核算方法不一致，而本期銷售收入不變，那么必然影響本期利潤，進(jìn)而達(dá)到操縱利潤的目的。例如：企業(yè)在存貨價(jià)格大幅上漲的情況下，存貨的核算方法由先前的移動(dòng)加權(quán)平均法變更為先進(jìn)先出法，由于先前的低價(jià)購入?yún)s先結(jié)轉(zhuǎn)成本，按公允價(jià)值核算，其變相壓低了成本，虛增了利潤。但也并非是絕對的一致性，企業(yè)可以根據(jù)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，在保證能滿足會(huì)計(jì)信息的客觀性、相關(guān)性與可靠性等要求的前提下，對會(huì)計(jì)核算程序與核算方法進(jìn)行適當(dāng)?shù)淖兏?/p>

（五）客觀性

客觀性是指會(huì)計(jì)科目設(shè)置能夠確切地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的實(shí)質(zhì)，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與可靠性。會(huì)計(jì)科目設(shè)置應(yīng)更加具體化，明晰化，以提高會(huì)計(jì)信息披露真實(shí)性與準(zhǔn)確性，反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。如：“營業(yè)稅金及附加”與“主營業(yè)務(wù)收入”“其他業(yè)務(wù)收入”科目設(shè)置沒有很好的對應(yīng)，科目設(shè)置較為籠統(tǒng)含糊，未進(jìn)一步細(xì)化，無法確切地反映企業(yè)實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。再如，企業(yè)對持有的待銷售資產(chǎn)雖然簽訂了不可撤銷的賣出協(xié)議，其資產(chǎn)的所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移，本應(yīng)該在會(huì)計(jì)科目上有所反映，但是在實(shí)務(wù)操作中，其仍保留在原科目上，未能反映資產(chǎn)的權(quán)屬，無法反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的實(shí)質(zhì)。而如果增設(shè)“持有待售資產(chǎn)”這一科目，根據(jù)資產(chǎn)的權(quán)屬、類別設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)科目。同時(shí)，停止計(jì)提相關(guān)資產(chǎn)的折舊，并將相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入“持有待售資產(chǎn)”，調(diào)整為公允價(jià)值。

綜上所述，在設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)科目的時(shí)候要符合三條原則，合法性、相關(guān)性、實(shí)用性原則。從以上三條設(shè)置原則可以看出，會(huì)計(jì)科目的設(shè)置在符合國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定下，不論是需滿足單位實(shí)際需要還是對外提供有關(guān)各方所需要的會(huì)計(jì)信息服務(wù)，其核心都要求我們設(shè)置會(huì)計(jì)科目時(shí)一定要依據(jù)單位實(shí)際開展的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)所歸納出的會(huì)計(jì)要素來設(shè)置，只有這樣才能提供準(zhǔn)確、完整的會(huì)計(jì)信息。

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（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)）