陳燕凌，雷鳳軍，楊 勇

(第三軍醫(yī)大學(xué)大坪醫(yī)院野戰(zhàn)外科研究所醫(yī)教部衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)管理科，重慶 400042)

·衛(wèi)生管理·

科級(jí)成本核算存在的問題及對(duì)策分析

陳燕凌，雷鳳軍，楊 勇△

(第三軍醫(yī)大學(xué)大坪醫(yī)院野戰(zhàn)外科研究所醫(yī)教部衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)管理科，重慶 400042)

醫(yī)院科級(jí)成本核算存在的問題主要有成本控制困難，醫(yī)護(hù)之間、不同醫(yī)療崗位之間的風(fēng)險(xiǎn)和效益的差異得不到體現(xiàn)，行政、后勤人員出現(xiàn)“大鍋飯”等現(xiàn)象。對(duì)此應(yīng)提高醫(yī)院成本控制的力度，同時(shí)激勵(lì)員工、開發(fā)潛能，做好人才隊(duì)伍建設(shè)，提升醫(yī)院整體醫(yī)療技術(shù)水平，為患者帶來更為優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，提高醫(yī)院社會(huì)效益。

1 科級(jí)成本核算的方法

科級(jí)成本核算就是測(cè)算核算單元的收入、成本，并將效益進(jìn)行分配的核算方式[1]。它是院級(jí)成本核算基礎(chǔ)上的二次歸集和分配，是考核科室效益的一種經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)?？萍?jí)成本核算三要素：(1)核算單元；(2)收入；(3)成本。核算單元的劃分不能受行政劃分的限制，要遵循專業(yè)或經(jīng)濟(jì)的獨(dú)立性、符合醫(yī)院的實(shí)際情況。劃分的結(jié)果要合理、細(xì)化，以利于責(zé)任劃分、效益分配，利于管理精細(xì)化[2]。

收入要全面，對(duì)有的醫(yī)院有合資合作科室的，還包括合資合作科室的利潤(rùn)分成。將各個(gè)項(xiàng)目的收入?yún)R總后，按照開單或執(zhí)行歸類、統(tǒng)計(jì)，然后按既定的比例分配，這里一定要注意不能出現(xiàn)重復(fù)分配。分項(xiàng)收入分配完畢后，再計(jì)算出核算單元的總收入。

成本核算要全面、合理，本著受益者承擔(dān)成本的原則，將獨(dú)立核算單元的所有成本項(xiàng)目進(jìn)行歸結(jié)，對(duì)無法歸結(jié)的成本項(xiàng)目，要結(jié)合實(shí)際情況，靈活地制定各項(xiàng)成本的分?jǐn)偙壤?，分?jǐn)偟剿鶎?duì)應(yīng)的核算單元，計(jì)算出總成本[3]。

2 科級(jí)成本核算存在的問題

2.1 耗材成本計(jì)算困難 醫(yī)用耗材是醫(yī)院開展各種醫(yī)療活動(dòng)所必需的，但對(duì)于耗材成本的核算卻存在一系列的問題。有一部分低值耗材是不單獨(dú)計(jì)價(jià)，無法收取患者費(fèi)用的，這里既有某些醫(yī)療項(xiàng)目無法單獨(dú)收取耗材費(fèi)用的原因，也有新的醫(yī)療政策不允許某些耗材單獨(dú)收取費(fèi)用的原因，這樣就造成醫(yī)院收費(fèi)系統(tǒng)歸集到的材料收入遠(yuǎn)低于科室的實(shí)際領(lǐng)用數(shù)額。對(duì)于耗材領(lǐng)用的環(huán)節(jié)也存在問題，各核算科室在領(lǐng)取了各種衛(wèi)生耗材后，不管當(dāng)月是否用完，物資管理部門都會(huì)向核算部門交付相關(guān)的領(lǐng)用單據(jù)，醫(yī)院經(jīng)濟(jì)核算部門在進(jìn)行科級(jí)成本核算時(shí)，只能被動(dòng)地按物資管理部門上報(bào)的數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)算，科室收入與成本的差異,容易造成核算單元效益大幅度波動(dòng)。這種成本核算方式不能反映科室的實(shí)際成本消耗，從而導(dǎo)致核算的實(shí)際效益存在偏差，在核算科室的績(jī)效工資上表現(xiàn)得尤其明顯[4]。

2.2 固定資產(chǎn)管理困難 經(jīng)濟(jì)核算部門、設(shè)備管理部門和財(cái)務(wù)部門多方的不協(xié)調(diào)，信息不匹配，往往造成固定資產(chǎn)核算不準(zhǔn)確[5]。具體體現(xiàn)在：(1)房屋、建筑物等在竣工并投入使用，大型設(shè)備安裝完成后且投入使用，但并未立即開始計(jì)扣房屋、設(shè)備折舊等成本，往往出現(xiàn)計(jì)扣的滯后，在這個(gè)滯后的過程中因收入會(huì)增加而造成核算單元效益明顯增加，一旦開始計(jì)扣就會(huì)立刻減少，造成效益明顯波動(dòng);(2)筆記本電腦、激光打印機(jī)等小型設(shè)備由核算單元自行購買，直接向財(cái)務(wù)報(bào)賬，而財(cái)務(wù)、設(shè)備管理、經(jīng)濟(jì)核算等部門信息溝通不協(xié)調(diào)，造成計(jì)扣不完整[6]。(3)報(bào)廢資產(chǎn)由于財(cái)務(wù)、設(shè)備管理、經(jīng)濟(jì)核算等部門信息共享不到位，時(shí)常會(huì)出現(xiàn)科室報(bào)備、設(shè)備管理部門登記已報(bào)廢，而經(jīng)濟(jì)核算部門繼續(xù)計(jì)扣，或者出現(xiàn)科室繼續(xù)再用，而設(shè)備管理部門、經(jīng)濟(jì)核算部門已報(bào)廢等各種原因，造成科室成本計(jì)扣的波動(dòng)大，成本控制困難。(4)核算單元因?yàn)楦鞣N原因，出現(xiàn)不按計(jì)扣規(guī)定執(zhí)行，如有的醫(yī)院規(guī)定，單價(jià)小于3萬元的設(shè)備按5年折舊，但核算單元通過向醫(yī)院申請(qǐng)?zhí)嘏?0年計(jì)扣，但該設(shè)備使用到5年時(shí)，因?yàn)樾畔贤ǖ脑?，系統(tǒng)自行停止計(jì)扣，造成成本計(jì)扣不足[7]。(5)某些大型、高價(jià)值的設(shè)備，在引入時(shí)是高尖端設(shè)備，花了很大代價(jià)，但因?yàn)樵摷夹g(shù)更新很快，在未達(dá)到計(jì)扣年限即淘汰，科室為了自身利益考慮，申請(qǐng)不在報(bào)廢時(shí)一次性計(jì)扣殘值，造成醫(yī)院整體成本上升；(6)某些大型、高價(jià)值的設(shè)備，按規(guī)定只能10年折舊，但通過核算單元的申請(qǐng)?zhí)嘏?，延長(zhǎng)至15年或更多年限，而按照醫(yī)院計(jì)扣規(guī)則，只能計(jì)扣原值，其資金成本并未計(jì)算在內(nèi)，造成醫(yī)院成本增加。以上述6種為代表性的問題的存在,不僅造成醫(yī)院成本控制困難，也影響核算單元效益的穩(wěn)定性[8]。

2.3 醫(yī)院內(nèi)部提供服務(wù)的核算單元成本計(jì)算困難 現(xiàn)在很多醫(yī)院并未重視核算內(nèi)部服務(wù)的成本，對(duì)于內(nèi)部服務(wù)價(jià)格的定制具有很大的隨意性，沒有形成規(guī)范，各醫(yī)院之間的內(nèi)部服務(wù)價(jià)格甚至相差數(shù)倍。一些對(duì)內(nèi)提供服務(wù)的科室如消毒供應(yīng)室，由于相關(guān)政策規(guī)定和消毒技術(shù)的進(jìn)步，采用了更先進(jìn)、更嚴(yán)格的消毒措施，造成成本增加，但由于內(nèi)部定價(jià)機(jī)制不完善、對(duì)科室收費(fèi)價(jià)格上調(diào)困難等原因，造成了收入低于成本，如果單純采用收入減去成本的方式計(jì)算效益則無法進(jìn)行考核。再比如說衛(wèi)生被服的洗滌，這項(xiàng)內(nèi)部服務(wù)需要消耗大量的水、電、燃料等資源，這些資源隨著社會(huì)的發(fā)展會(huì)有一定的漲幅，大多醫(yī)院在并未認(rèn)真核算服務(wù)成本的情況下，只是在歷史價(jià)格的基礎(chǔ)上做了適當(dāng)?shù)纳舷赂?dòng)。這樣的核算方式導(dǎo)致內(nèi)部服務(wù)價(jià)格既不真實(shí)，科室承擔(dān)的相應(yīng)成本也不準(zhǔn)確。

2.4 醫(yī)護(hù)合并計(jì)算，不能準(zhǔn)確核算工作量 醫(yī)護(hù)合并計(jì)算雖然簡(jiǎn)單易行，但也帶來了醫(yī)護(hù)之間在績(jī)效分配上的矛盾。對(duì)醫(yī)護(hù)人員的績(jī)效分配是通過對(duì)各核算單元產(chǎn)生的效益來進(jìn)行的二次分配，傳統(tǒng)的思想會(huì)認(rèn)為醫(yī)生創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)價(jià)值比護(hù)理人員產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)價(jià)值要多，所以在分配的過程中醫(yī)生的分配比例就應(yīng)當(dāng)比護(hù)理人員所占的比例大[9]。這樣的計(jì)算模式其實(shí)是不公平的，不能準(zhǔn)確的衡量醫(yī)護(hù)人員的工作量。醫(yī)生與護(hù)理人員的工作職責(zé)有很大程度的差異，他們相互之間付出的勞動(dòng)不能用相同的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行衡量。醫(yī)護(hù)合并計(jì)算不能體現(xiàn)出不同崗位的風(fēng)險(xiǎn)和效益的差別，也不能充分體現(xiàn)出按勞分配原則，容易挫傷員工的積極性，特別是護(hù)理人員，給醫(yī)院整體技術(shù)水平的提升帶來嚴(yán)重影響。對(duì)于行政、后勤人員往往實(shí)行平均績(jī)效，不同崗位、不同人員之間往往只是系數(shù)的不同，而這系數(shù)的制定也有很大不妥之處，不能跟工作數(shù)量、工作質(zhì)量、工作效益相關(guān)聯(lián)，易造成“吃大鍋飯”的現(xiàn)象，使整體效率低下，給醫(yī)院也帶來沉重負(fù)擔(dān)[10]。

3 科級(jí)成本核算改革的幾點(diǎn)思考

3.1 在低值耗材等成本上 可以根據(jù)核算單元每個(gè)月的實(shí)際領(lǐng)取量計(jì)扣成本,具體做法是由經(jīng)濟(jì)核算部門統(tǒng)計(jì)該核算單元前1年或更長(zhǎng)時(shí)間的歷史數(shù)據(jù)，根據(jù)增長(zhǎng)率估算出該核算單元每個(gè)月應(yīng)該的實(shí)際消耗量，以此為標(biāo)準(zhǔn)，該科室如果下個(gè)月能出現(xiàn)節(jié)省，則該節(jié)省的部分應(yīng)合并計(jì)算到該核算單元的績(jī)效工資中以示獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)超出的則不但要按實(shí)際消耗量計(jì)扣成本，還要從績(jī)效工資中扣除超額部分以示懲罰。通過這種方式促進(jìn)核算單元成本節(jié)約意識(shí)，控制醫(yī)院整體成本[11]。

3.2 在固定資產(chǎn)方面 經(jīng)濟(jì)核算部門、設(shè)備管理部門和財(cái)務(wù)部門應(yīng)該做到信息共享，有條件的單位可以運(yùn)用信息系統(tǒng)做好固定資產(chǎn)的管理。通過信息共享，在固定資產(chǎn)投入使用的同時(shí)開始計(jì)扣成本，讓這些資產(chǎn)產(chǎn)生收益與計(jì)扣成本同步，同時(shí)通過信息共享，在設(shè)備管理部門對(duì)報(bào)廢物資做出確定的同時(shí)，經(jīng)濟(jì)核算部門、財(cái)務(wù)部門能聯(lián)動(dòng)，對(duì)核算單元成本做出相應(yīng)措施，這樣一來，既能避免了核算單元績(jī)效工資的波動(dòng)，又能使醫(yī)院在成本控制上更有力度、更有效果。針對(duì)有的核算單元對(duì)新購入的設(shè)備做特殊申請(qǐng)，不按照成本計(jì)扣規(guī)定，申請(qǐng)延長(zhǎng)計(jì)扣時(shí)間的，要按照同期資本貸款利率一并計(jì)算到成本中，杜絕或減少特殊化，這樣既能讓核算單元在采購前充分做好論證，避免了資金的浪費(fèi)，也間接降低了醫(yī)院的成本。

3.3 做好對(duì)內(nèi)服務(wù)核算單元的各項(xiàng)成本核算 橫向參考同等規(guī)模的醫(yī)院，吸取好的經(jīng)驗(yàn)做法，結(jié)合自身情況做出改進(jìn)?？v向統(tǒng)計(jì)好各對(duì)內(nèi)服務(wù)核算單元成本明細(xì)，適當(dāng)適時(shí)調(diào)整價(jià)格，做到公平、公正，同時(shí)要優(yōu)化服務(wù)流程，制訂好各種消耗定額和獎(jiǎng)懲措施,挖掘潛能，降低消耗，提高積極性，提升效率。

3.4 將醫(yī)療和護(hù)理在核算上分開進(jìn)行 即把醫(yī)療和護(hù)理分開作為不同責(zé)任單元進(jìn)行考核評(píng)價(jià)。醫(yī)療崗位之間要設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)、效益指標(biāo)，結(jié)合醫(yī)務(wù)人員和護(hù)理人員的實(shí)際情況，引入醫(yī)師績(jī)效費(fèi)率和護(hù)理時(shí)數(shù)的算法，體現(xiàn)他們各自的技術(shù)含量，同時(shí)做好量化考核，重點(diǎn)控制質(zhì)量，綜合評(píng)價(jià)。通過這樣分開核算的方式，使醫(yī)院的醫(yī)療衛(wèi)生資源得到合理的配置，真正做到管理中心下移，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院的精細(xì)化管理。對(duì)行政后勤人員，可采用“360考核”，即上級(jí)、同級(jí)部門、同部門的同事和科室四維一體共同考核的模式，以考核的結(jié)果來確定績(jī)效工資的系數(shù)，破除按職務(wù)、工齡等固定模式，沖破“大鍋飯”怪圈，提高工作效率[12]。

科級(jí)成本核算是一項(xiàng)復(fù)雜、綜合、系統(tǒng)的工程，醫(yī)院要在實(shí)踐中去發(fā)現(xiàn)問題，探討解決問題，從而得到更加適合于自身發(fā)展的核算體系，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院的精細(xì)化管理，增強(qiáng)醫(yī)院的競(jìng)爭(zhēng)力。

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陳燕凌(1975-)，會(huì)計(jì)師，碩士，主要從事衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究工作。

△通訊作者，Tel:(023)68757201；E-mail:yy4243@tomcom。

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