胡怡建

今年以來，我國經(jīng)濟出現(xiàn)了明顯下行態(tài)勢，一季度GDP增長僅為7%。為應(yīng)對經(jīng)濟繼續(xù)下行的態(tài)勢，幫助企業(yè)走出困境，社會減稅呼聲又日見高漲。在我國，雖然學(xué)界對經(jīng)濟下行時可采取減稅增支的積極財政政策并無異見，但對應(yīng)采取什么樣的減稅應(yīng)對政策，是全面性減稅還是結(jié)構(gòu)性減稅，分歧依然較大。筆者認(rèn)為，我國總量減稅空間有限，結(jié)構(gòu)減稅大有可為，稅收增長有待轉(zhuǎn)型。

經(jīng)濟發(fā)展需要總量減稅

總量減稅是指通過普遍性、全面性減稅，實質(zhì)性減輕企業(yè)和個人稅收負(fù)擔(dān)，提高企業(yè)稅后利潤、個人稅后可支配收入、以及企業(yè)和個人在國民收入分配中的份額，來激勵個人消費、企業(yè)投資，促進(jìn)我國經(jīng)濟全面轉(zhuǎn)型發(fā)展。在我國之所以要減稅，其主要依據(jù)如下：

一是相對于我國目前的經(jīng)濟發(fā)展水平，宏觀稅負(fù)明顯偏高。自1994年實行分稅制改革以來，我國稅收已連續(xù)保持20年的高速增長勢頭。1994年，我國稅收5127億元，2014年稅收已增長至119158億元，20年增長22.2倍。而同一時期，我國GDP由48198億元增長至636463億元，20年增長12.2倍，稅收增長是GDP增速的1.7倍。稅收占GDP比重也由1994年的10.64%提高到2014年的18.72 %，宏觀稅負(fù)大幅提高。稅收增速過快，稅負(fù)明顯偏高。

二是在經(jīng)濟下行時，政府理應(yīng)選擇增支減稅財政政策。稅收宏觀政策可分為擴張性政策和緊縮性政策兩類：當(dāng)經(jīng)濟處于膨脹時，總需求大于總供給，使通貨膨脹壓力加大，需采取增稅減支，來控制個人消費和企業(yè)投資，同時緊縮政府開支，來控制總需求，促使供求平衡；而當(dāng)經(jīng)濟處于緊縮時，總需求小于總供給，開工不足使就業(yè)壓力增大，需通過減稅增支，來增加個人消費，鼓勵企業(yè)投資，同時增加開支，來擴大總需求，促使供求平衡。我國當(dāng)前經(jīng)濟下行明顯，理應(yīng)選擇增支減稅政策，來刺激經(jīng)濟增長。

三是我國政府財力雄厚，具有較強的減稅財政基礎(chǔ)。能否減稅不但取決于經(jīng)濟狀況，而且取決于政府財力。我國政府收入相對于市場經(jīng)濟國家，既有共同點，又有不同點。共同點是稅收為政府預(yù)算收入主要來源，而不同點是我國政府的收入來源比大多數(shù)國家更為廣泛，財力也更為雄厚。我國政府收入主要得益于以土地為主要來源的資源性收入，2014年我國土地出讓收入高達(dá)42940億元，大致相當(dāng)于當(dāng)年預(yù)算收入140349億元的30.6%。除了資源性收入，我國政府另一項收入是資產(chǎn)性收入，在資本市場迅猛發(fā)展的今天，屬于國家所有的國有資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入也已成為政府收入的重要來源。這為全面減稅提供了強大的財力基礎(chǔ)。

總量減稅空間有限

雖然我國總量減稅有其理論依據(jù)，但現(xiàn)實減稅空間卻十分有限，究其主要原因，可從以下三方面分析。

一是宏觀稅負(fù)不高。雖然有理論認(rèn)為中國宏觀稅負(fù)偏高，但現(xiàn)實數(shù)據(jù)并不支持這樣的結(jié)論。2014年，我國總稅收119158億元，占GDP比不到20%，雖然同1994年分稅制改革時的10.64%水平比較顯得較高，但縱向作歷史比較，也不能說處于高位。1978年，預(yù)算收入占GDP比為31.02%，而2014年為22.05%，2014年遠(yuǎn)低于1978年。橫向與國際比較，更是處于低位，大致相當(dāng)于發(fā)展中國家平均水平。雖然將稅收加上非稅收入的政府收入占GDP比已經(jīng)超過1978年的31.02%，橫向與國際比較也不低，這也說明政府收入負(fù)擔(dān)水平不低，確有下調(diào)和減負(fù)空間，但可減的不是稅收，而是政府非稅收入。

二是收入形勢嚴(yán)峻。自1994年分稅制改革后，我國稅收增長一路走高，2011年稅收增長高達(dá)22.6%，進(jìn)入了稅收增長峰值，然后就一路下行，2012年12.1%，2013年9.8%，2014年8.8%。今年以來，我國稅收增長更是大幅下行，一季度稅收收入30563億元，同比增長僅為1.2%，4月份稅收收入11727億元，同比增長5.8%，雖然較一季度有所回升，但仍處于低位，稅收增長出現(xiàn)了較為罕見的低于經(jīng)濟增長特征。當(dāng)下出現(xiàn)的稅收增長急轉(zhuǎn)直下，究其原因，主要是經(jīng)濟增長乏力。同時與我國稅收增長加速度特點有關(guān)，當(dāng)經(jīng)濟過熱時稅收增長率加速度上揚，而當(dāng)經(jīng)濟偏冷時稅收增長率加速度下滑。當(dāng)下稅收增長率已遠(yuǎn)低于GDP增長，收入形勢十分嚴(yán)峻，無法承受減稅壓力。

三是財政支出剛性。當(dāng)經(jīng)濟下行，稅收增長率大幅下滑時，削減財政支出卻缺乏彈性。前些年，由于財政形勢較好，政府資金寬松，城市建設(shè)支出、文化教育支出、社會保障支出、福利救濟支出、國防軍事支出全面增長，出現(xiàn)了支出大幅膨脹。在積極財政政策下，即使收入幅增長，但仍收不抵支，不但中央顯性債務(wù)增加，地方以土地?fù)?dān)保的隱性債務(wù)矛盾更為突出，由于支出的剛性和慣性特征，增支容易減支難。

結(jié)構(gòu)減稅大有可為

對于我國來說，總量性減稅空間不大，但結(jié)構(gòu)性減稅卻大有可為。結(jié)構(gòu)性減稅主要是局部減稅，在保持稅收總量基本穩(wěn)定的前提下，通過有增有減的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，使稅收制度更為合理，這主要是基于我國現(xiàn)行稅收結(jié)構(gòu)的制度性缺陷。

2012年由上海先行先試進(jìn)而向全國推進(jìn)的“營改增”，一方面是我國稅制的重要改革，另一方面減輕試點服務(wù)企業(yè)及其相關(guān)上下游企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。依據(jù)國稅總局發(fā)布的數(shù)據(jù)，2014年，全年因“營改增”而實現(xiàn)的減稅規(guī)模為1918億人民幣。除此之外，近年來我國也推出一系列旨在穩(wěn)增長、優(yōu)結(jié)構(gòu)、提層次、惠民生的政策。一是出臺針對小微企業(yè)減征所得稅和免征增值稅、營業(yè)稅等減稅政策；二是實施支持文化企業(yè)、體育事業(yè)和產(chǎn)業(yè)發(fā)展，出臺多項出口退稅政策措施，以及對重大技術(shù)裝備進(jìn)口稅收政策作出調(diào)整；三是推出完善技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)所得稅，生物藥品、專用設(shè)備、運輸設(shè)備和電子設(shè)備制造業(yè)，以及儀器儀表、信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等六大行業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊政策；四是實施支持和促進(jìn)重點群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)有關(guān)稅收政策，支持高校畢業(yè)生、下崗失業(yè)人員、退役士兵和殘疾人等重點群體就業(yè)和吸納這些重點群體就業(yè)的企業(yè)。同時，也出臺了提高燃油消費稅和資源稅改革及政策措施，結(jié)構(gòu)性減稅政策特征較為明顯。

1994年以來，隨著經(jīng)濟社會發(fā)展，稅收政策制度調(diào)整，我國稅制結(jié)構(gòu)也發(fā)生了重要變化?？傮w呈現(xiàn)以下變化特征：一是直接稅比重上升；二是間接稅比重下降；三是企業(yè)主體地位未變。我國以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，由于其按收入總額而不是利潤征稅的剛性稅收特點，有利于保障財政收入穩(wěn)定增長。同時，由于貨勞稅在征收管理上相對簡易可行，征收成本較低，具有規(guī)模經(jīng)濟效應(yīng)。這都成為我國長期實行并維持間接稅主體稅制結(jié)構(gòu)的主要原因。但以貨勞稅為主體的間接稅主要存在稅負(fù)不盡合理、價格體系扭曲、稅收逆向調(diào)節(jié)、干預(yù)經(jīng)營活動、納稅受益背離、政策導(dǎo)向失效等矛盾和問題。

未來稅制結(jié)構(gòu)如何優(yōu)化，目標(biāo)模式涉及三個基本問題：一是稅制以直接稅還是間接稅為主體。由于我國現(xiàn)行間接稅比重遠(yuǎn)高于直接稅，而以間接稅為主體稅制結(jié)構(gòu)的累退性特性不利于公平，未來我國經(jīng)濟社會發(fā)展更加注重公平收入分配，客觀上要求通過降低間接稅、提高直接稅來實現(xiàn)間接稅主體向直接稅主體轉(zhuǎn)型。二是納稅以企業(yè)還是個人為主體。由于我國現(xiàn)行間接稅和直接稅中的企業(yè)所得稅、資源稅以企業(yè)為納稅主體，再加財產(chǎn)稅也主要由企業(yè)繳納，個人直接繳納的個人所得稅和部分財產(chǎn)稅占比較低。隨著我國稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整，個人所得稅和財產(chǎn)稅占比上升，以及間接稅由生產(chǎn)稅向消費稅制度改革，個人直接繳納稅收比重會有較大幅度提高，從而實現(xiàn)企業(yè)主體向個人主體轉(zhuǎn)型。三是稅源是以生產(chǎn)經(jīng)營還是收入分配和財富積累為主體。由于我國稅收主要集中在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)，而較少分布在收入分配和財富積累環(huán)節(jié)，從而具有較強的財政收入功能、較弱的收入分配和財富配置功能。隨著適應(yīng)社會公平目標(biāo)發(fā)展的間接稅向直接稅、以及企業(yè)納稅向個人納稅轉(zhuǎn)型，稅收分布也會相應(yīng)出現(xiàn)由生產(chǎn)經(jīng)營向收入分配和財富積累轉(zhuǎn)型。

優(yōu)化我國稅制結(jié)構(gòu)，由企業(yè)間接稅向個人直接稅轉(zhuǎn)型的措施和途徑：一是降低流轉(zhuǎn)稅收入比重，在推動經(jīng)濟結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級的同時，逐步減少間接稅比重，主要通過增值稅減稅改革和消費稅增稅改革實現(xiàn)；二是增加所得稅收入比重，加大直接稅改革力度，在促進(jìn)社會公平的同時，逐步提高直接稅比重；三是擴大財產(chǎn)稅比重，核心是房地產(chǎn)稅改革，在立法先行的前提下，通過進(jìn)一步整合房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅種，開征統(tǒng)一規(guī)范的房地產(chǎn)稅；四是提升稅收征管能力，未來稅制結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型要求稅收征管先行，包括健全涉稅資料管理，加強稅收征管信息建設(shè)，提高稅務(wù)人員監(jiān)管能力，提升稅收稽征效力，確保稅收征管的準(zhǔn)確、有序、高效，從而為稅制改革、結(jié)構(gòu)優(yōu)化保駕護(hù)航。

我國稅收增長方式面臨重要轉(zhuǎn)型

自1994年分稅制改革以來，我國稅收出現(xiàn)了超常增長，并呈三大增長特征：一是增長率高，平均增長18%；二是持續(xù)時間長，從1994年到2014年保持長達(dá)20年高增長經(jīng)久不衰；三是呈加速增長，“九五”時期增長15.84%，“十五”時期增長18.04%，“十一五”時期增長20.73%。我國自1994年以來出現(xiàn)的稅收超常增長，是在特定歷史條件下由五大因素共同作用結(jié)果。一是經(jīng)濟增長，經(jīng)濟增長是稅收增長的基礎(chǔ)；二是結(jié)構(gòu)調(diào)整，不單是稅收貢獻(xiàn)率高的工商業(yè)和服務(wù)業(yè)增長遠(yuǎn)超稅收貢獻(xiàn)率低的農(nóng)業(yè)，而且采掘業(yè)、汽車制造業(yè)、煙酒和化妝品等奢侈品業(yè)，以及金融業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和商務(wù)服務(wù)業(yè)等稅收貢獻(xiàn)率較高的行業(yè)也是發(fā)展最快的行業(yè)，結(jié)構(gòu)調(diào)整加快了稅收超GDP增長；三是稅收管理，加強金稅工程、精細(xì)化管理，以及嚴(yán)格違法處罰，在同樣制度下增加了稅收；四是通貨膨脹，1994年至2014年，我國稅收增長遠(yuǎn)高于GDP增長，但與廣義貨幣發(fā)行量幾乎同步增長，反映出與貨幣過度發(fā)行相關(guān)的資產(chǎn)性交易所創(chuàng)造的稅收對稅收的貢獻(xiàn)作用在增強。

2012年起，我國稅收增長率急劇下滑，不但改變著1994年以來稅收增長的歷史軌跡，也改變著人們對稅收的未來預(yù)期。稅收增長下滑是短期調(diào)整還是長期趨勢？我們的判斷是我國稅收將由高速增長向中低速增長、由遠(yuǎn)高于GDP超常增長向與GDP基本保持同步的穩(wěn)健可持續(xù)增長轉(zhuǎn)向，并將成為稅收增長新常態(tài)。做出上述判斷主要基于以下理由：一是經(jīng)濟增速放慢將使稅收增長基礎(chǔ)回落；二是對房地產(chǎn)業(yè)實行宏觀調(diào)控，加快發(fā)展現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，虛擬經(jīng)濟更多為實體經(jīng)濟服務(wù)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整轉(zhuǎn)型，抑制高稅收貢獻(xiàn)行業(yè)膨脹，使稅收超常增長中的結(jié)構(gòu)性因素作用削弱；三是未來提高居民收入占國民收入比重，將抑制稅收超常增長趨勢；四是未來貨幣政策依然將影響資產(chǎn)性稅收增長。

自1994年以來，在不同歷史階段，對于科學(xué)合理的宏觀稅負(fù)出現(xiàn)過三種不同觀點或主張。1994年分稅制改革時，面對我國財政收入占GDP比重過低，以及中央財政收入占財政收入比重過低的嚴(yán)峻財政形勢，主流觀點是提高財政收入占GDP比重，以及中央財政收入占財政收入比重，并成為分稅制改革制度設(shè)計所考慮的重要內(nèi)容。隨著以稅收為主體的財政收入快速增長，兩個比重不斷提高，國家財力增強，以及社會對宏觀稅負(fù)偏高不滿情緒上升，社會要求減稅的呼聲日益高漲。尤其為應(yīng)對2008年以來的國際金融危機沖擊，結(jié)構(gòu)性減稅主張成為主流觀點，并在政策制度上得以實施。然而，隨著2012年以來我國稅收增長大幅下滑，黨的十八屆三中全會決議和中央政治局會議《深化財稅體制改革總體方案》的基調(diào)是穩(wěn)定宏觀稅負(fù)，即稅收增長與經(jīng)濟增長保持基本同步。從提高“兩個比重”到結(jié)構(gòu)性減稅，再到穩(wěn)定宏觀稅負(fù)，反映了我國在不同歷史時期，經(jīng)濟社會發(fā)展對宏觀稅負(fù)的內(nèi)在要求，也說明未來我國稅收改革發(fā)展方向是穩(wěn)定稅負(fù)、優(yōu)化結(jié)構(gòu)、可持續(xù)增長。