楊民

摘要：財政部于1997年5月發(fā)布《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》（以下稱之為原《準(zhǔn)則》），距今已實行十多年，隨著時代的發(fā)展，原《準(zhǔn)則》已存在一定的滯后性，為了進一步規(guī)范和加強事業(yè)單位的會計核算與財務(wù)工作，新《事業(yè)單位準(zhǔn)則》（以下稱之為新《準(zhǔn)則》）于2013年初開始正式實施。新《準(zhǔn)則》是我國事業(yè)單位會計的重要組成部分，此次改革，標(biāo)志著我國事業(yè)單位會計準(zhǔn)則開啟了新的旅程，不可避免的新《準(zhǔn)則》的頒布也為事業(yè)單位財務(wù)管理帶來了一定變革，本文正對此進行研究探討。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位 新會計制度 變革

一、事業(yè)單位財務(wù)會計目標(biāo)的變革

會計目標(biāo)，主要指會計信息目標(biāo)或財務(wù)報告目標(biāo)。會計目標(biāo)主要包括三方面內(nèi)容：是向誰提供會計信息；提供怎樣的會計信息；提供這些會計信息所達到的目的。

在對會計主體界定、會計基礎(chǔ)的選擇、財務(wù)報告的內(nèi)容和構(gòu)成、以及具體業(yè)務(wù)處理等方面，會計目標(biāo)的選擇都發(fā)揮著關(guān)鍵性的作用。因此，作為事業(yè)單位會計改革的基礎(chǔ)，會計目標(biāo)需在基本準(zhǔn)則中得到明確詳細的闡述。

原《準(zhǔn)則》第11條規(guī)定：“事業(yè)單位提供的會計信息應(yīng)當(dāng)滿足國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，適應(yīng)我國預(yù)算管理和有關(guān)方面了解事業(yè)單位財務(wù)狀況及收支情況的需要，并有利于事業(yè)單位加強內(nèi)部經(jīng)營管理。”其中尚未明確指出“向誰提供信息”。其主要體現(xiàn)的是受托責(zé)任觀，把重點放在了信息的披露而未能明確闡述事業(yè)單位會計核算的目標(biāo)。

與此不同，《意見稿》同時兼顧了受托責(zé)任觀和決策有用觀兩種觀點，對會計信息的使用者做出了明確的界定。新《準(zhǔn)則》同樣包含了決策有用觀及受托責(zé)任觀的特點，并在以下幾個部分進行了更深入的調(diào)整：

在提供的信息方面，提出“事業(yè)成果”這一概念來替換“運營成果”。同時，指定了財務(wù)報告的使用群體，其內(nèi)容具體包括舉辦單位、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門、事業(yè)服務(wù)的接受者和社會公眾等。其措辭更為合理，更能充分體現(xiàn)出事業(yè)單位的本質(zhì)屬性；以“會計信息使用者”的概念替代“財務(wù)報告使用者”，使會計目標(biāo)更加準(zhǔn)確完整；在列舉“會計使用者”時，增加補充了 “事業(yè)單位自身和其他利益相關(guān)者”，刪除“事業(yè)服務(wù)的接受者和社會公眾”的有關(guān)部分。會計信息的使用者包括接受服務(wù)的群體和社會公眾，這一改動反映了事業(yè)單位需要考慮其自身的需求。

在發(fā)展的市場經(jīng)濟中，這種調(diào)整能夠滿足社會各方面對于事業(yè)單位會計信息日益增長的需求，同時強調(diào)事業(yè)單位會計核算更多的是要考慮更多利益相關(guān)者的需要而不僅僅是為單位內(nèi)部管理的需要。新《準(zhǔn)則》在會計核算目標(biāo)中第一次明確體現(xiàn)了兼顧決策有用和受托責(zé)任的原則，為以后會計體系的進一步改革指明了方向。

總體而言，在事業(yè)單位會計目標(biāo)方面，新《準(zhǔn)則》做出的調(diào)整具有極大的進步意義。同時值得注意的是，由于事業(yè)單位的逐步改革強化了其公益屬性，社會群體對于事業(yè)單位的關(guān)注度與參與度越來越高。為滿足社會公眾的參與和監(jiān)督，事業(yè)單位需逐漸擴大其財務(wù)的公開范圍以及透明度，因此擴大會計目標(biāo)的適時性與必要性就突顯出來。由此可見，新《準(zhǔn)則》中增加“其他利益相關(guān)者”具有重大的指導(dǎo)意義。

二、財務(wù)會計信息質(zhì)量的變革

會計信息質(zhì)量要求影響著會計政策的選擇，會計要素的確認和計量方面。同時，對延伸與擴展會計目標(biāo)，衡量會計信息的質(zhì)量以及實現(xiàn)會計目標(biāo)等方面，也有著重要的意義。會計信息質(zhì)量在會計準(zhǔn)則中有著舉足輕重的地位。強調(diào)“會計信息質(zhì)量要求”在《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中是極其重要的一部分。

原《準(zhǔn)則》僅在“一般原則”中指明了會計核算應(yīng)當(dāng)遵守的各種原則，并沒有明確的提出對會計信息質(zhì)量的要求。與原《準(zhǔn)則》相比，新《準(zhǔn)則》刪除了 “收付實現(xiàn)制原則”。作為會計核算的基礎(chǔ)，將“收付實現(xiàn)制原則”包含在會計信息質(zhì)量要求中并不可??；從“會計信息質(zhì)量要求”中刪掉屬于會計計量原則的“歷史成本”也是合理的方法；將“可比性原則”與“一致性原則”相統(tǒng)一，這一做法與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的“可比性原則”相一致，也是可取的做法。因此，對及時性、可靠性、可比性、相關(guān)性和可理解性原則要求進行重新表述和排序的同時，新《準(zhǔn)則》強調(diào)將各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)及事項統(tǒng)一納入會計核算，更增加了全面性的要求，使會計信息的完整性得到了保障。

三、財務(wù)會計要素的變革

（一）資產(chǎn)相關(guān)變革

有關(guān)我國事業(yè)單位規(guī)定中指出：資產(chǎn)管理要與預(yù)算管理相結(jié)合。新《準(zhǔn)則》規(guī)定“要以事業(yè)單位資產(chǎn)配置情況作為主要依據(jù)針對財政定額或定項補助進行核定”。這一點有利于協(xié)調(diào)配合事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理與預(yù)算管理。同時，在資產(chǎn)分類和固定資產(chǎn)標(biāo)注方面，《準(zhǔn)則》也進行了重新調(diào)整，進一步明確了資產(chǎn)的概念和特征，并增加了資產(chǎn)管理等方面的相關(guān)內(nèi)容，對對外投資行為進行了嚴(yán)格限定。

為進一步完善會計信息，在非流動資產(chǎn)項目中，新《準(zhǔn)則》添加了 “在建工程”科目。為各會計制度將基建項目并入會計“大賬”提供了基礎(chǔ)和依據(jù)。進一步完善了事業(yè)單位會計信息的全面性，起到了重要的支撐作用。

（二）收入相關(guān)變革

在收入方面，新《準(zhǔn)則》以“事業(yè)單位從同級財政部門取得的各類財政撥款”代替原有“財政補助收入”的概念，同時明確規(guī)定了以下兩個方面內(nèi)容：

替換“各類事業(yè)經(jīng)費”為“各類財政撥款”。這一調(diào)整將基本建設(shè)、社會保障、住房改革等財政撥款全部納入收入范圍，在豐富事業(yè)單位收入的內(nèi)容的同時，又?jǐn)U大了事業(yè)單位的收入范圍；

強調(diào)財政撥款中“同級”的概念，以此避免在非同級財政部門撥款過程中發(fā)生的重復(fù)計算問題。

（三）支出相關(guān)變革

1、重新定義支出的概念與內(nèi)容

為順應(yīng)事業(yè)單位的改革發(fā)展，新《準(zhǔn)則》將事業(yè)單位支出分為項目支出和基本支出兩大類。同時，將基本建設(shè)支出、社會保障支出、住房支出等納入事業(yè)單位支出的范圍。此外，還通過新增條文要求完善支出管理制度，為事業(yè)單位應(yīng)將單位的各項支出納入統(tǒng)一預(yù)算做出了明確的規(guī)定。endprint

2、新增“其他支出”

為改變原《準(zhǔn)則》中支出的分類無法全面有效反應(yīng)當(dāng)今事業(yè)單位的實際支出的局面，新《準(zhǔn)則》在原《準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上補充了 “其他支出”這一概念，使得現(xiàn)有的支出分類能夠更加全面的反映事業(yè)單位支出。例如，新《準(zhǔn)則》能夠正確充分的反映利息支出和捐贈支出等。此處調(diào)整解決了事業(yè)單位支出在實際核算中出現(xiàn)的原《準(zhǔn)則》中卻缺少相關(guān)明確規(guī)定的多種情況。

四、財務(wù)會計信息披露

為進一步擴大報表的范圍，同時完善會計報表的信息內(nèi)容，新《準(zhǔn)則》將原《準(zhǔn)則》中的“會計報表”概念重新修正為“財務(wù)會計報告”。這意味著對各級各類事業(yè)單位的會計報表列報格式做出了明確而一致的規(guī)定，完善了事業(yè)單位財務(wù)報告體系：

第一、要求對資產(chǎn)和負債項目按照流動/非流動性進行分類，并要求按照流動性列示資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目。

第二、在收入支出（費用）表中，規(guī)定其按來源對收入進行分類列示、按功能對支出（費用）進行分類列示。

第三、增加財政補助收支情況表，事業(yè)現(xiàn)金流量表要按其適用的會計制度進行編制，明確事業(yè)單位財務(wù)報告的構(gòu)成。

針對于財務(wù)報告中的個別項目，新《準(zhǔn)則》進行了以下修改：

第一、設(shè)定了專項的“固定資產(chǎn)投資決算報表”和“財政撥款收入支出表”，進一步滿足固定資產(chǎn)的管理以及事業(yè)單位的收入支出的需要。

第二、鑒于事業(yè)單位的非營利性和經(jīng)營公益的屬性，將“經(jīng)營成果”調(diào)整為“事業(yè)成果”。

第三、在財務(wù)報表中補充“結(jié)轉(zhuǎn)”、“績效考評”等科目。

這些變化滿足了財務(wù)管理、預(yù)算管理等多方面的信息需求。同時，增強了財務(wù)報表的通用性，使事業(yè)單位財務(wù)報表格式能夠與企業(yè)會計相協(xié)調(diào)，符合國際慣例。在符合事業(yè)單位的實際要求的情況下，使事業(yè)單位的財務(wù)報告體系得到完善。以創(chuàng)新的思維理念反映了我國事業(yè)單位的會計信息披露問題。

五、結(jié)束語

由此可見，新《準(zhǔn)則》在會計目標(biāo)、會計信息質(zhì)量等多個方面都能夠充分兼顧財務(wù)管理需求并反映財政預(yù)算管理的信息需求，使預(yù)算管理的要求得到滿足。此外，新《準(zhǔn)則》的另一突破在于，其創(chuàng)造性地將基本建設(shè)支出放在事業(yè)單位統(tǒng)一的財務(wù)大賬中核算。這一修正在保證會計信息的完整性的同時，有效的強化了財務(wù)會計管理，為財政、有效保障財政資金、審計監(jiān)督提供了安全保障。

參考文獻：

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