張楠楠，劉亞玲

（中國海洋大學 管理學院，山東 青島 266100）

0 引言

戰(zhàn)略性成本管理是指企業(yè)如何有效進行成本控制與成本管理，從而有助于企業(yè)戰(zhàn)略的實現(xiàn)，以及根據(jù)相關成本信息進行戰(zhàn)略定位。戰(zhàn)略性成本管理在企業(yè)集團中，日益超過傳統(tǒng)成本管理，成為企業(yè)成本管理的核心。

相比于我國其他企業(yè)，集團企業(yè)組織規(guī)模、管理結構、經(jīng)濟實力等方面的優(yōu)勢使其成本管理更具有科學性?；诖?，本文選擇“企業(yè)集團”作為研究對象。但是，我國企業(yè)集團的形成、發(fā)展與國際上基于完全市場為導向而形成的企業(yè)集團相比，具有一定的特殊性，主要體現(xiàn)為以下3方面：①從形成方式上看，多數(shù)大型企業(yè)集團最初以國有大中型企業(yè)為依托而形成，國有性質濃厚，因而股權較為集中，獨立經(jīng)營地位不能得到保障。②從經(jīng)濟基礎上看，由于我國資本市場和現(xiàn)代企業(yè)制度不夠完善，導致我國與西方發(fā)達國家有所不同，企業(yè)集團并不是以資本作為基礎，而是以“非產(chǎn)權”為基礎而形成，行政干預成分較大。③從運作方式上看，戰(zhàn)略意識貫徹不夠深入，重戰(zhàn)術輕戰(zhàn)略、重短期輕長期，整體而言，成本管理水平與國際上還有差距。

1 企業(yè)集團戰(zhàn)略成本控制的問題及原因分析

1.1 戰(zhàn)略成本控制的問題

上述企業(yè)集團的特殊性與不足，導致我國企業(yè)集團的成本管理存在一定缺陷與漏洞，不能有效進行成本控制，其所表現(xiàn)出的問題主要有以下幾方面。

1.1.1 成本分析不全面

成本分析為成本管理與控制提供方向，應該貫穿于整個生產(chǎn)經(jīng)營周期和所有成本范圍。由于信息不充分和監(jiān)管困難，多數(shù)公司側重于生產(chǎn)過程中的成本控制，對研發(fā)過程和售后服務的成本管理有所欠缺。在范圍上，成本分析也存在不足，例如不夠重視隱性成本動因的分析、缺乏對業(yè)務招待費和領導費用的監(jiān)管。

1.1.2 成本控制結構不合理

成本控制主要關注戰(zhàn)術執(zhí)行層，即通過戰(zhàn)術層面的改進降低成本，而對于集團層面的成本控制沒有從戰(zhàn)略高度落實。良好的成本控制結構體系不僅需要將總體戰(zhàn)略意圖分解，分層次、分單元進行管控，在各層級部門間形成相互聯(lián)系、相互制約的控制網(wǎng)絡體系；也需要將事中控制與事前控制、事后控制相結合。

1.1.3 規(guī)模效應未得到良好發(fā)揮

我國所強調的擴張企業(yè)規(guī)模大多是出于其余次要因素而不是成本規(guī)模效應這一重要成本動因的考慮，有的企業(yè)集團的組建是為了政府的形象工程。集團規(guī)模擴張重視了“量”的增大而忽視“質”的發(fā)展，盲目追求規(guī)模擴張致使競爭優(yōu)勢不能有效整合，因而增加管理成本、影響核心競爭力的形成。

1.2 戰(zhàn)略成本控制問題的原因分析

為有效探究并良好解決這些問題，首先應該探討表象問題背后的深層原因，原因從主體和客體兩方面討論并分的。

一方面，該問題的主體是我國的企業(yè)集團，即我國企業(yè)集團的特殊性沒有良好處理導致了問題的產(chǎn)生。獨立經(jīng)營地位得不到保障并且受政治干預，致使企業(yè)在經(jīng)營過程中存在一定行政性、盲目性，出于政府形象工程的企業(yè)經(jīng)營決策與出于戰(zhàn)略成本角度的決策會導致不同的經(jīng)濟后果。企業(yè)集團核心層的成本控制戰(zhàn)略方向不明確，盲目地擴大規(guī)模、多元化經(jīng)營，而事實上規(guī)模經(jīng)濟的形成和多元化經(jīng)營分散企業(yè)風險是以戰(zhàn)略為導向的。因而，企業(yè)集團的特殊性導致了規(guī)模效應沒有良好發(fā)揮。

另一方面，該問題的客體是戰(zhàn)略成本控制，即缺乏統(tǒng)一完備的戰(zhàn)略成本控制體系導致前述問題的產(chǎn)生。實踐層面上我國企業(yè)集團成本管理的種種不足源于理論意識層面上的薄弱和體系不完備。理論的貫徹落實需要有體系、制度上的保障。目前階段企業(yè)集團在進行成本控制時，并沒有良好融合戰(zhàn)略意識，短視行為仍存在。雖然企業(yè)集團將國際先進成本管理方法引進我國，但是還沒有引進并建立完善的成本管理體系，不能形成良好的戰(zhàn)略定位、成本核算、成本控制、成本反饋機制與體系，因而在實踐過程中，出現(xiàn)成本分析縱向上不能涵蓋整個生產(chǎn)經(jīng)營周期，橫向上不能涵蓋所有成本范圍；成本控制結構沒有在各層職能部門之間形成制約聯(lián)系的網(wǎng)絡；沒有將各項目的事前事中事后控制相結合等問題。

2 戰(zhàn)略成本控制的對策

根據(jù)上文提出的兩方面原因，筆者認為可以從以下兩方面進行完善。

2.1 針對企業(yè)集團特殊性的措施

2.1.1 減少行政色彩

一方面，良好的政績需要有所在地的經(jīng)濟發(fā)展作為支撐，而企業(yè)集團因為規(guī)模和技術上的優(yōu)勢成為當?shù)亟?jīng)濟的重要促進因素，因而行政因素會主動影響企業(yè)集團；另一方面，企業(yè)集團為了后續(xù)生產(chǎn)經(jīng)營的良好開展，使其對政府有依賴性，換言之，此時行政因素被動影響企業(yè)集團。為減少行政色彩，需要政府出具相關規(guī)章，同時企業(yè)集團也需要從根本觀念上予以改變，保障企業(yè)的獨立經(jīng)營地位，以價值最大化為原則。

2.1.2 加強戰(zhàn)略意識

我國企業(yè)集團以大中型國有企業(yè)為基礎組建，使得撮合成分較大，因而在組建之時，沒有戰(zhàn)略目標或者最初有戰(zhàn)略目標但并不能長時間延續(xù)，在企業(yè)集團內并沒有形成牢固的戰(zhàn)略意識。為使成本控制有效服務于企業(yè)戰(zhàn)略，應該加強企業(yè)戰(zhàn)略理論的學習和戰(zhàn)略意識的貫徹，首先要使企業(yè)集團核心領導層的成本控制戰(zhàn)略方向明確清晰，而后在整個集團內加強戰(zhàn)略意識的形成和貫徹，這樣才可以避免企業(yè)為追求短期利益而盲目擴張規(guī)模、盲目多元化經(jīng)營。

2.2 完善戰(zhàn)略成本管理體系

戰(zhàn)略體系的建立與完善需要我國企業(yè)集團繼續(xù)加強對國外先進理論的學習和研究，并結合行業(yè)背景和企業(yè)文化加以實踐運用。筆者認為戰(zhàn)略體系的完善主要可以通過以下幾個方面來進行。①要進行正確的戰(zhàn)略定位?？梢赃\用波特的五因素分析法等方法選擇合適的戰(zhàn)略，明確科學的戰(zhàn)略定位使后續(xù)成本管理工作有的放矢。②建立權責利相互制衡的組織體系。按照層級依次設置權利逐漸遞減的成本管理委員會、成本控制領導機構、成本責任中心、成本管理小組等職能機構，確保成本管理得以有效執(zhí)行。③建立有效的成本核算系統(tǒng)。這是成本管理的基礎和依據(jù)，要遵循統(tǒng)一的原則和軟件系統(tǒng)進行核算，各部門之間信息要有效溝通，保障核算偏差在一定范圍內。④建立成本監(jiān)管控制系統(tǒng)。對比預算成本，及時發(fā)現(xiàn)、研究并有效糾正偏差是保證成本管理按照計劃執(zhí)行以及對計劃進行完善的重要條件?？刂频氖侄涡枰Y合企業(yè)自身特點和控制的時間、地點、對象綜合考慮。⑤成本考核與反饋機制的建立。良好的考核機制可以高效激勵約束組織成員，反饋機制的建立有利于成本管理體系的進一步完善?？己藱C制需要結合企業(yè)文化，反饋機制依賴于集團良好的信息溝通。

［1］張繼德，趙亞楠.企業(yè)戰(zhàn)略成本管理在我國應用的現(xiàn)狀、問題和對策［J］.會計之友，2014（26）：122－125.

［2］萬壽義.現(xiàn)代企業(yè)成本管理研究［M］.大連：東北財經(jīng)大學出版社，2004：66－68.

［3］劉海生.戰(zhàn)略成本管理研究［J］.會計之友：下旬刊，2009（1）：11－15.

［4］頡茂華.現(xiàn)代市場經(jīng)濟的成本控制新理念［J］.財會月刊，2007（6）：20－21.