倪洋

摘要：營業(yè)稅改增值稅的改革實(shí)行以來，有比較穩(wěn)定的發(fā)展，減稅也有了初步的成效，促進(jìn)了產(chǎn)業(yè)的發(fā)展與分工，但是也出現(xiàn)了部分企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)增加、稅收發(fā)票難獲得或者難開具等問題。本文在介紹營業(yè)稅改增值稅制度安排的基礎(chǔ)上，對于營業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)行業(yè)效果進(jìn)行分析，分別從政府與企業(yè)方面提出相關(guān)的建議，希望對營業(yè)稅改增值稅的改革有一定的幫助。

關(guān)鍵詞：營業(yè)稅改增值稅 減稅 企業(yè)納稅

營業(yè)稅改增值稅是一項(xiàng)重大的稅制改革，可以減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，財(cái)政部門也會扶持稅收負(fù)擔(dān)增加的企業(yè)。我國營業(yè)稅改增值稅自2012年8月正式開始試點(diǎn)執(zhí)行，此次稅制改革還將廣播影視制作、出版發(fā)行等行業(yè)納入了試點(diǎn)范圍，并對鐵路運(yùn)輸與郵電通信等行業(yè)試點(diǎn)開展了稅制改革工作，爭取在2015年完成全部營業(yè)稅改增值稅的改革任務(wù)。

一、營業(yè)稅改增值稅制度安排

作為營業(yè)稅改增值稅的主要試點(diǎn)行業(yè)，以水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、技術(shù)服務(wù)、信息服務(wù)為主的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)受到了廣泛關(guān)注。自制度正式實(shí)施以來，其營業(yè)稅發(fā)生了天翻地覆的改變。

從稅率調(diào)整的情況來看，調(diào)整前稅率最高為可達(dá)17%，最低為13%，新稅制改革后，在不取消原有稅率的前提下，新增稅率最高為11%，最低6%。對于有形動產(chǎn)租賃等采用17%的稅率，交通運(yùn)輸服務(wù)業(yè)采用11%的稅率，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)按照6%的稅率進(jìn)行稅務(wù)征收。其中，應(yīng)稅服務(wù)稅率經(jīng)財(cái)政部與國家稅務(wù)總局的商議后，最終確定為零，且少數(shù)納稅人的應(yīng)稅服務(wù)征收稅率最低可至3%。

普通納稅人經(jīng)相關(guān)資格認(rèn)證后，增值稅可用于抵扣納稅?，F(xiàn)有相關(guān)制度明文規(guī)定，在試點(diǎn)范圍內(nèi)，納稅人應(yīng)納稅務(wù)年銷售額高于500萬，即可向主管稅務(wù)部分提出申請，要求進(jìn)行增值稅一般納稅人的資格認(rèn)證。該認(rèn)證不可反復(fù)申請，只有達(dá)到規(guī)定的相關(guān)要求，才能選擇對應(yīng)的簡單計(jì)稅法。一般情況下，稅務(wù)征收率會控制在3%左右。

在試點(diǎn)地區(qū)正式實(shí)施制度改革工作時(shí)，征管機(jī)關(guān)勢必會受到一定程度影響。上海國地稅一體雖然并不屬于征管機(jī)關(guān)的變化，但是北京等地區(qū)營業(yè)稅改增值稅之后，主管機(jī)關(guān)為北京國稅局，之前向原來地稅局申報(bào)的現(xiàn)在改為向國稅局申報(bào)，對于一些優(yōu)惠政策的申請與備案資料的遞交部門會有一定的變化。

二、營業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)效果

在我國全國進(jìn)行的部分行業(yè)營業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)，從上海分批擴(kuò)展到北京、天津、江蘇、浙江、湖南等各個(gè)省份，在實(shí)行營業(yè)稅改增值稅的地區(qū)，減稅制度的實(shí)施現(xiàn)已初顯成效，尤其是中小企業(yè)以及小規(guī)模納稅人而言，納稅情況獲得明顯改善。

例如，上海交通運(yùn)輸業(yè)以及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)自試點(diǎn)營業(yè)實(shí)施以來，超過16萬戶的企業(yè)納稅人表示自身稅收負(fù)擔(dān)明顯減輕。據(jù)筆者調(diào)查獲悉，該地區(qū)試點(diǎn)企業(yè)因營業(yè)稅改增至而減稅值在1年內(nèi)可達(dá)到230多個(gè)億，加上產(chǎn)業(yè)鏈的跨省市增值稅延伸抵扣等因素，減稅規(guī)模進(jìn)一步擴(kuò)大。雖然在試點(diǎn)的過程中，因?yàn)槭窃诓糠值貐^(qū)的部分行業(yè)進(jìn)行的改革，試點(diǎn)企業(yè)外購的貨物與勞務(wù)等有一部分不能進(jìn)行抵扣，那么會造成試點(diǎn)期間企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)短時(shí)間內(nèi)的增加；另外，企業(yè)成本結(jié)構(gòu)、發(fā)展時(shí)期、經(jīng)營策略等不同因素的影響，個(gè)別企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)也會增加，但是也只是短時(shí)間內(nèi)的增加，經(jīng)過改革的成熟發(fā)展，企業(yè)自身不斷的完善，在國家財(cái)政扶持下是可以改變著一局面的。

三、營業(yè)稅改增值稅的企業(yè)納稅籌劃

隨著營業(yè)稅改增值稅改革工作的逐步落實(shí)，增殖稅征收范圍日益擴(kuò)大。稅改增值稅的改革并非是單純減稅，而是在國家調(diào)控下，在確保行業(yè)總體稅收不受影響的前提下，盡量消除重復(fù)征稅，以減輕行業(yè)生存壓力。該制度在具體落實(shí)后，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)會根據(jù)行業(yè)總體發(fā)展情況出現(xiàn)浮動。

按照相關(guān)規(guī)定，非企業(yè)性單位、不提供或偶爾提供應(yīng)稅服務(wù)的企業(yè)以及個(gè)體工商戶，均有對應(yīng)的納稅標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)上述企事業(yè)單位以及個(gè)體商戶的應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過500萬時(shí)，便可向相關(guān)部門提出申請，要求進(jìn)行一般納稅人的認(rèn)證。當(dāng)然，還可以要求進(jìn)行小規(guī)模納稅人的認(rèn)證。當(dāng)這類企事業(yè)單位與個(gè)體商戶按照一般納稅人或小規(guī)模納稅人的納稅標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行納稅式，納稅籌劃空間就此誕生。相關(guān)工作人員完全可以結(jié)合這一類特殊企業(yè)的特點(diǎn)，推行稅改增值稅制度，以確保該制度充分滲透進(jìn)這一試點(diǎn)范圍與試點(diǎn)行業(yè)中。

（一）“特定企業(yè)”結(jié)合納稅人身份進(jìn)行納稅籌劃

1、從事交通運(yùn)輸服務(wù)業(yè)的納稅人

這類納稅人倘若僅根據(jù)計(jì)稅方法進(jìn)行納稅顯然不夠合理，應(yīng)納稅額與實(shí)際征收稅額的差距只會越來越大。稅收額的高低主要取決于稅率，當(dāng)特殊企業(yè)納稅人為一般納稅人時(shí)，則按照一般納稅人的納稅標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行納稅，應(yīng)納稅額是銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額之差。不過該方法勢必會受到抵扣進(jìn)行稅額的影響，不過在各類條件相對穩(wěn)定的情況下，對抵扣進(jìn)行稅額較大的納稅者，可采取一般納稅人的納稅標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行稅務(wù)征收?？梢缘挚圻M(jìn)項(xiàng)稅額少或者沒有抵扣的就可以選擇按小規(guī)模納稅人納稅標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行納稅。而在兩種納稅人計(jì)算出來的納稅負(fù)擔(dān)相同的情況下，我們稱之為無差別平衡點(diǎn)抵扣率，眾多學(xué)者都研究一般納稅人與小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額無差別平衡點(diǎn)抵扣率。

2、提供試點(diǎn)政策規(guī)定的現(xiàn)代服務(wù)納稅人

對于從事現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的人來說，在營業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)地區(qū)從事現(xiàn)代服務(wù)業(yè)但是不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)，在年銷售額滿500萬元的情況下，也可以選擇自己按那種納稅方式進(jìn)行納稅，試點(diǎn)地區(qū)的納稅稅率為6%，但是從外部購進(jìn)項(xiàng)目的稅率可能是17%，這也可以得出按簡單方法計(jì)算與按一般納稅人納稅方式計(jì)算的數(shù)據(jù)，得到實(shí)際年度可抵扣的應(yīng)納稅額無差別平衡點(diǎn)抵扣率，從而分析出納稅人選擇何種納稅方式最合理。

（二）充分利用稅收優(yōu)惠政策

營業(yè)稅改增值稅改革工作實(shí)施以來，各地政府積極響應(yīng)改革號召，相繼發(fā)布了多項(xiàng)幫扶政策，對部分稅收增加的企業(yè)給予了一定補(bǔ)貼，有效減輕了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。雖然不會很多，但是企業(yè)也應(yīng)該將其應(yīng)用于納稅籌劃中去，比如根據(jù)財(cái)稅政策規(guī)定，在試點(diǎn)的地區(qū)，營業(yè)稅改增值稅正式啟動前便已享受營業(yè)稅稅收優(yōu)惠政策的，可在優(yōu)惠政策規(guī)定期限內(nèi)，繼續(xù)享受應(yīng)有的各項(xiàng)福利。對此，企業(yè)應(yīng)充分把握這一機(jī)遇，利用優(yōu)惠政策，環(huán)節(jié)納稅負(fù)擔(dān)，度過困難時(shí)期。endprint

（三）利用一般納稅人資格認(rèn)定的特別規(guī)定進(jìn)行籌劃

在改革試點(diǎn)的過程中，相關(guān)政策對于一般納稅人資格認(rèn)定有一些特別的規(guī)定，企業(yè)可以利用這些特別規(guī)定進(jìn)行籌劃。如試點(diǎn)地區(qū)交通運(yùn)輸業(yè)的自開票納稅人，無論其提供應(yīng)稅服務(wù)的年銷售額是否超過500萬元，均需向相關(guān)部門申請要求進(jìn)行一般納稅人的認(rèn)證。試點(diǎn)地區(qū)所提供的公共交通運(yùn)輸服務(wù)還包括軌道交通、公家客運(yùn)等，此類納稅人所提供應(yīng)稅服務(wù)年銷售額若超過500萬元，則可申請要求按照簡易計(jì)稅法計(jì)算應(yīng)繳納的增值稅。

四、營改增新實(shí)施階段不足之處的改進(jìn)措施

（一）充分發(fā)揮出政府部門的職能

考慮到大多數(shù)試點(diǎn)企業(yè)均存在部分交通運(yùn)輸業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅票無法獲取的問題，最終致使納稅人需承擔(dān)不必要的額外稅務(wù)。面對這一現(xiàn)象，地方政府部門應(yīng)充分發(fā)揮自身只能，設(shè)立增值稅和普通發(fā)票的“兌換點(diǎn)”。從事零散貨運(yùn)車輛的長途運(yùn)輸加油費(fèi)用，可預(yù)先在加油站獲取普通發(fā)票，上交至稅務(wù)部門后，由稅務(wù)部門對這些發(fā)票信息進(jìn)行整合。企業(yè)可在納稅前，前往“兌換點(diǎn)”將普通發(fā)票兌換成增值稅發(fā)票。油費(fèi)一般用于抵扣成本稅務(wù)，此舉能有效減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，對促進(jìn)稅改工作順利進(jìn)行大有裨益。

營業(yè)稅高增值稅改革的深入落實(shí)勢必會引起征管機(jī)構(gòu)發(fā)生一系列改變。我國稅收征管機(jī)構(gòu)由國稅局與地稅局組成，可以保障與增加中央財(cái)政收入，但是也增加了稅收征管的成本，要求將兩個(gè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行整合的呼聲越來越高。營業(yè)稅改增值稅擴(kuò)大了增值稅征收范圍，對于稅務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行整合也成了必然趨勢，但是對于兩個(gè)機(jī)構(gòu)如何進(jìn)行分管還存在很大的難題，政府可以明確增值稅由國稅機(jī)關(guān)征管的同時(shí)，拓展地稅機(jī)關(guān)承擔(dān)范圍前，對兩個(gè)機(jī)構(gòu)的征收機(jī)制進(jìn)行調(diào)整，盡量確保雙方稅收的公正性。

（二）對企業(yè)的建議

營業(yè)稅改增值稅對企業(yè)既是機(jī)遇又是挑戰(zhàn)，營業(yè)稅改增值稅可以克服重復(fù)征稅的弊端，特別是對中小企業(yè)有很大的幫助，當(dāng)一般納稅人的納稅標(biāo)準(zhǔn)提升后，多數(shù)小規(guī)模納稅人均以3%的征稅稅率進(jìn)行納稅。如此一來，小規(guī)模納稅人的稅收負(fù)擔(dān)明顯減輕。同時(shí)，在試點(diǎn)期間，大多數(shù)企業(yè)會因自身生產(chǎn)周期、成本結(jié)構(gòu)等問題，出現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額過低的現(xiàn)象。不過，隨著營業(yè)稅改增值稅的逐步落實(shí)，地方政府的大力支持，企業(yè)發(fā)展將逐步走向正軌，也有了充分的時(shí)間與財(cái)力對設(shè)備進(jìn)行更新，對產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整?？紤]到稅改實(shí)施后，企業(yè)的發(fā)票管理與納稅申報(bào)等工作會頻繁開展，實(shí)行規(guī)范化管理，嚴(yán)禁違規(guī)操作行為很有必要。

總之，營業(yè)稅改增值稅的改革是我國產(chǎn)業(yè)升級與發(fā)展的必然趨勢，也是促進(jìn)企業(yè)改革與發(fā)展的重要因素，對不同的行業(yè)與不同企業(yè)的納稅人有很大的影響，從試點(diǎn)效果來看，改革的措施要不斷的調(diào)整與完善，政府與企業(yè)對新產(chǎn)生的問題要快速的解決，更要注重改革中的細(xì)節(jié)問題，保證營業(yè)稅改增值稅改革的順利進(jìn)行。

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