劉勇

摘要：2013年9月財政部等四部委發(fā)布了《關于繼續(xù)開展新能源汽車推廣應用工作的通知》（財建[2013]551號），明確國家繼續(xù)鼓勵新能源汽車的發(fā)展，中央財政繼續(xù)進行補貼，但在財務工作中由于國家頒布的文件和規(guī)定不斷變化，不同的新能源客車企業(yè)和使用單位在相關的會計和稅收處理上存在不同的方法，導致各自財務報表項目信息披露及納稅義務產(chǎn)生變化，中央財政補貼資金的會計和稅收處理方法混亂。本文結合財政部頒布的有關文件，以案例的形式，對此進行比較和探討，供參考。

關鍵詞：新能源客車企業(yè) 中央財政補貼資金 財稅處理方法

一、引言

財政部等四部委2009年發(fā)布《關于開展節(jié)能與新能源汽車示范推廣試點工作的通知》（財建[2009]6號），文件中規(guī)定對在試點城市推廣新能源客車給予專項補貼，補貼的額度根據(jù)新能源不同技術路線分別給予5-60萬元不等。2013年9月13日四部委又發(fā)布《關于繼續(xù)開展新能源汽車推廣應用工作的通知》（財建[2013]551號），明確國家繼續(xù)鼓勵新能源汽車的發(fā)展，中央財政繼續(xù)進行補貼。

比較上述兩個文件，筆者發(fā)現(xiàn)其具體內(nèi)容有了變化，例如在財建[2013]551號文件第二條第二款明確了補助對象是消費者，消費者按銷售價格扣減補貼后支付。第三款中規(guī)定了中央財政補貼資金將直接撥付給新能源汽車生產(chǎn)企業(yè)，這和財建[2009]6號文件第二章第五條規(guī)定的“財政對試點城市相關公共服務領域示范推廣單位購買和使用節(jié)能與新能源汽車給予一次性定額補助”相比有了變化。

另外，國家稅務總局2013年1月8日發(fā)布了國稅公告2013年第3號及其文件解讀，明確了從中央財政獲得的新能源汽車補貼不屬于增值稅應稅收入，不征收增值稅，并從2013年2月1日起實施。由于以上文件的發(fā)布及其內(nèi)容的變化，在實務中，不同的新能源客車企業(yè)和使用單位在相關的會計和稅收處理上存在不同的方法，導致各自財務報表項目信息披露及納稅義務產(chǎn)生變化，本文結合財政部頒布的有關文件，以案例的形式，對此進行比較和探討。

二、案例分析

（一）按全價開具發(fā)票（不扣除補貼）

此種方法是財建[2013]551號文發(fā)布之前的通行做法。

例1：A客車廠（高新技術企業(yè)，企業(yè)所得稅稅率15%）銷售一臺純電動大客車給B公交公司，客車全價117萬元（含稅），客車廠采購成本105.3萬元（含稅），在銷售合同中約定中央財政補貼的50萬元在B公交公司收到后轉(zhuǎn)付給A客車廠。

1.A客車廠的會計處理為：

銷售時：

借：應收賬款——B公交公司 1 170 000

貸：主營業(yè)務收入 1 000 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 170 000

收到貨款和補貼資金時：

借：銀行存款 1 170 000

貸：應收賬款——B公交公司 1 170 000

該筆業(yè)務，A客車廠應交增值稅：（117-105.3）/1.17×0.17=1.7（萬元），實現(xiàn)利潤：（117-105.3）/1.17=10（萬元），應交所得稅：（117-105.3）/1.17×15%=1.5（萬元）。

2.B公交公司的會計處理（假設B公交公司不是增值稅一般納稅人）為：

采購客車時：

借：固定資產(chǎn) 1 170 000

貸：應付賬款——A客車廠 1 170 000

收到中央財政補貼時：

借：銀行存款 500 000

貸：遞延收益 500 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 1 170 000

貸：銀行存款 1 170 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）——折舊費 117 000

貸：累計折舊 117 000

該筆業(yè)務，B公交公司將中央財政補貼視同純電動公交客車推廣運用的補貼，確認了50萬元遞延收益，年度折舊也按全價進行直線法計提折舊。

（二）按全價扣除中央財政補貼的金額開具發(fā)票

此種方法是在財建[2013]551號文發(fā)布之后的第一種做法。

例2：A客車廠（高新技術企業(yè)，企業(yè)所得稅稅率15%）銷售一臺純電動大客車給B公交公司，客車全價117萬元（含稅），客車廠采購成本105.3萬元（含稅），銷售合同約定按照扣除補貼后的金額67萬元開票，中央財政補貼的50萬元由財政部門直接撥付A客車廠。

1.A客車廠的會計處理為：

銷售時：

借：應收賬款——B公交公司 670 000

其他應收款——應收補貼款 500 000

貸：主營業(yè)務收入 572 600

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 97 400

營業(yè)外收入——政府補助 500 000

收到貨款時：

借：銀行存款 670 000

貸：應收賬款——B公交公司 670 000

收到補貼款時：

借：銀行存款 500 000

貸：其他應收款——應收補貼款 500 000

該筆業(yè)務，A客車廠應交增值稅：（67-105.3）/1.17×0.17=-5.56（萬元），實現(xiàn)利潤：（67-105.3）/1.17+50=17.26（萬元），應交所得稅：[（67-105.3）/1.17+50]×15%=2.59（萬元）。

2.B公交公司的會計處理（假設B公交公司不是增值稅一般納稅人）為：

采購客車時：endprint

借：固定資產(chǎn) 670 000

貸：應付賬款——A客車廠670 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）——折舊費 67 000

貸：累計折舊 67 000

該筆業(yè)務，B公交公司依照扣除補貼后支付的價款確認固定資產(chǎn)入賬價值并計提折舊。

（三）按全價開具發(fā)票，但按照扣除財政補貼后的金額付款

此種方法是在財建[2013]551號文發(fā)布之后的第二種做法。

例3：A客車廠（高新技術企業(yè)，所得稅稅率15%）銷售一臺純電動大客車給B公交公司，客車全價117萬元（含稅），客車廠采購成本105.3萬元（含稅），客戶為了反映車輛的真實成本，在銷售合同中要求全價開票，但從車款中扣除中央財政補貼的50萬元后支付給A客車廠。

1.A客車廠的會計處理為：

銷售時：

借：應收賬款——B公交公司 1 170 000

貸：主營業(yè)務收入 1 000 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）170 000

收到貨款時：

借：銀行存款 670 000

貸：應收賬款——B公交公司 670 000

收到補貼時：

借：銀行存款 500 000

貸：應收賬款——B公交公司 500 000

該筆業(yè)務，A客車廠應交增值稅：（117-105.3）/1.17×0.17=1.7（萬元），實現(xiàn)利潤：（117-105.3）/1.17=10（萬元），應交所得稅：（117-105.3）/1.17×15%=1.5（萬元）。

2.B公交公司的會計處理（假設B公交公司不是增值稅一般納稅人）：

采購客車時：

借：固定資產(chǎn) 1 170 000

貸：應付賬款——A客車廠 670 000

資本公積 500 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）——折舊費 117 000

貸：累計折舊 117 000

該筆業(yè)務，B公交公司將中央財政補貼視同國家對公共領域推廣使用純電動公交客車的投入，確認50萬元為資本公積，年度折舊也按全價進行直線法計提折舊。

三、三種處理對財務報表項目的影響、分析及建議

以上三種處理方法在實務中都有運用，對A客車廠和B公交公司的財務報表項目產(chǎn)生了不同的影響，下面通過列表對比各科目的差異。

（一）A客車廠財務報表項目對比

（二）B公交公司財務報表項目

從以上對比表可以看出，雖然是同一業(yè)務實質(zhì)但不同處理方法對財務報表項目的影響是明顯的，筆者認為，同一業(yè)務在遵循相同稅收法規(guī)和會計準則的前提下，不應出現(xiàn)不同財務結果，下面就不同財務報表項目進行分析。

（三）以上三種方法的分析

1.應稅收入的確認。依照國稅2013年3號公告及其解讀和財建[2013]551號文件的規(guī)定，A客車廠銷售新能源客車，客戶按照扣除中央財政補貼后的差額支付，中央財政補貼的部分不論是從客戶處取得還是由財政部門直接撥付給客車廠，均不屬于增值稅應稅收入，不征收增值稅。因此，A客車廠的增值稅應稅收入應當是車價扣除中央財政補貼后的收入。

2.機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票的開具。現(xiàn)行的機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票具有增值稅抵扣功能，應當視同增值稅發(fā)票進行管理。依照發(fā)票管理的一般規(guī)定，發(fā)票應當據(jù)實開具，金額應當為購買方實際支付的款項。因此，A客車廠應當按照車價扣除中央財政補貼后金額向購買方開具機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票。A客車廠和B公交公司應依照發(fā)票金額確認雙方的債權和債務關系。

3.補貼收入的確認。依照《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》及其應用指南以及財建[2009]6號文第九條的規(guī)定，A客車廠收到（或按照定額定量方式判斷可以收到）的中央財政補貼是對新能源客車與傳統(tǒng)客車基礎差價的補貼，其本質(zhì)是對新能源客車較高生產(chǎn)成本的彌補，屬于與收益有關的補助項目，應當計入當期損益項目。

4.補貼收入在會計報表及其附注中的列報。在具體實務中，客車企業(yè)一般會按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定將收到的中央財政補貼記入“營業(yè)外收入——政府補助”科目中，并在會計報表附注“其他應收款”、“營收外收入——政府補助”科目進行披露，同時按照“計入當期損益的政府補助為經(jīng)營性損益項目，應逐項說明披露認定理由”的規(guī)定作為補充資料單項進行說明，在計算“扣除非經(jīng)常性損益后的基本每股收益”時，將該部分補貼收入視同經(jīng)常性損益不進行扣除。

按企業(yè)會計準則的一般規(guī)定，以上會計處理無疑是正確的，但隨著國家對新能源汽車政策支持力度的加大，新能源客車的生產(chǎn)和銷售數(shù)量必定會大量增加，收到的中央財政補貼也會同步增加，當新能源客車銷量占客車企業(yè)銷售總量達到一定比重后，該企業(yè)的當期利潤表中的營業(yè)利潤數(shù)額會大幅下降甚至出現(xiàn)虧損，營業(yè)外收入數(shù)額大幅上升，雖然利潤總額不變，但單從利潤表反映出的利潤來源結構與實際經(jīng)營情況就會產(chǎn)生背離，營業(yè)外收支凈額占的比重過大，影響了報表使用人對新能源客車企業(yè)經(jīng)營獲利能力的判斷。

鑒于《企業(yè)會計準則》遵循的“決策有用觀”，從有利于報表使用人正確判斷企業(yè)盈利水平的角度，筆者認為A客車廠收到的中央財政補貼應記入“主營業(yè)務收入”科目，可以單設一個二級科目“新能源補貼收入”進行核算，在利潤表中列示在“營業(yè)收入”項目，在會計報表附注中進行單項披露說明。

（四）本文提出的會計和稅收處理建議

綜上所述，筆者認為前述案例應當按以下方法進行會計處理并在財務報表中列報，同時確認各稅種的納稅義務。會計分錄如下：

1.A客車廠的會計處理：

銷售時：

借：應收賬款——B公交公司 670 000

其他應收款——應收補貼款 500 000

貸：主營業(yè)務收入——XX產(chǎn)品 576 249

主營業(yè)務收入——新能源補貼收入 500 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）97 351

收到貨款時：

借：銀行存款 670 000

貸：應收賬款——B公交公司 670 000

收到補貼款時：

借：銀行存款 500 000

貸：其他應收款——應收補貼款500 000

2.B公交公司的會計和稅收處理。車輛入賬價值的確認。根據(jù)《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第七條、第八條規(guī)定，固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量，外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。因此，B公交公司購入新能源客車應當以購買的價款（即車輛全價扣除中央財政補貼后的價值）入賬。

所得稅計稅基礎的確認。按現(xiàn)行企業(yè)所得稅有關規(guī)定，B公交公司購買的新能源車輛應當按照扣除中央財政補貼后的價值計提折舊。該筆業(yè)務的會計處理為：

采購客車時：

借：固定資產(chǎn) 670 000

貸：應付賬款——A客車廠670 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用——折舊費 67 000

貸：累計折舊 67 000endprint

借：固定資產(chǎn) 670 000

貸：應付賬款——A客車廠670 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）——折舊費 67 000

貸：累計折舊 67 000

該筆業(yè)務，B公交公司依照扣除補貼后支付的價款確認固定資產(chǎn)入賬價值并計提折舊。

（三）按全價開具發(fā)票，但按照扣除財政補貼后的金額付款

此種方法是在財建[2013]551號文發(fā)布之后的第二種做法。

例3：A客車廠（高新技術企業(yè)，所得稅稅率15%）銷售一臺純電動大客車給B公交公司，客車全價117萬元（含稅），客車廠采購成本105.3萬元（含稅），客戶為了反映車輛的真實成本，在銷售合同中要求全價開票，但從車款中扣除中央財政補貼的50萬元后支付給A客車廠。

1.A客車廠的會計處理為：

銷售時：

借：應收賬款——B公交公司 1 170 000

貸：主營業(yè)務收入 1 000 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）170 000

收到貨款時：

借：銀行存款 670 000

貸：應收賬款——B公交公司 670 000

收到補貼時：

借：銀行存款 500 000

貸：應收賬款——B公交公司 500 000

該筆業(yè)務，A客車廠應交增值稅：（117-105.3）/1.17×0.17=1.7（萬元），實現(xiàn)利潤：（117-105.3）/1.17=10（萬元），應交所得稅：（117-105.3）/1.17×15%=1.5（萬元）。

2.B公交公司的會計處理（假設B公交公司不是增值稅一般納稅人）：

采購客車時：

借：固定資產(chǎn) 1 170 000

貸：應付賬款——A客車廠 670 000

資本公積 500 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）——折舊費 117 000

貸：累計折舊 117 000

該筆業(yè)務，B公交公司將中央財政補貼視同國家對公共領域推廣使用純電動公交客車的投入，確認50萬元為資本公積，年度折舊也按全價進行直線法計提折舊。

三、三種處理對財務報表項目的影響、分析及建議

以上三種處理方法在實務中都有運用，對A客車廠和B公交公司的財務報表項目產(chǎn)生了不同的影響，下面通過列表對比各科目的差異。

（一）A客車廠財務報表項目對比

（二）B公交公司財務報表項目

從以上對比表可以看出，雖然是同一業(yè)務實質(zhì)但不同處理方法對財務報表項目的影響是明顯的，筆者認為，同一業(yè)務在遵循相同稅收法規(guī)和會計準則的前提下，不應出現(xiàn)不同財務結果，下面就不同財務報表項目進行分析。

（三）以上三種方法的分析

1.應稅收入的確認。依照國稅2013年3號公告及其解讀和財建[2013]551號文件的規(guī)定，A客車廠銷售新能源客車，客戶按照扣除中央財政補貼后的差額支付，中央財政補貼的部分不論是從客戶處取得還是由財政部門直接撥付給客車廠，均不屬于增值稅應稅收入，不征收增值稅。因此，A客車廠的增值稅應稅收入應當是車價扣除中央財政補貼后的收入。

2.機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票的開具?，F(xiàn)行的機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票具有增值稅抵扣功能，應當視同增值稅發(fā)票進行管理。依照發(fā)票管理的一般規(guī)定，發(fā)票應當據(jù)實開具，金額應當為購買方實際支付的款項。因此，A客車廠應當按照車價扣除中央財政補貼后金額向購買方開具機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票。A客車廠和B公交公司應依照發(fā)票金額確認雙方的債權和債務關系。

3.補貼收入的確認。依照《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》及其應用指南以及財建[2009]6號文第九條的規(guī)定，A客車廠收到（或按照定額定量方式判斷可以收到）的中央財政補貼是對新能源客車與傳統(tǒng)客車基礎差價的補貼，其本質(zhì)是對新能源客車較高生產(chǎn)成本的彌補，屬于與收益有關的補助項目，應當計入當期損益項目。

4.補貼收入在會計報表及其附注中的列報。在具體實務中，客車企業(yè)一般會按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定將收到的中央財政補貼記入“營業(yè)外收入——政府補助”科目中，并在會計報表附注“其他應收款”、“營收外收入——政府補助”科目進行披露，同時按照“計入當期損益的政府補助為經(jīng)營性損益項目，應逐項說明披露認定理由”的規(guī)定作為補充資料單項進行說明，在計算“扣除非經(jīng)常性損益后的基本每股收益”時，將該部分補貼收入視同經(jīng)常性損益不進行扣除。

按企業(yè)會計準則的一般規(guī)定，以上會計處理無疑是正確的，但隨著國家對新能源汽車政策支持力度的加大，新能源客車的生產(chǎn)和銷售數(shù)量必定會大量增加，收到的中央財政補貼也會同步增加，當新能源客車銷量占客車企業(yè)銷售總量達到一定比重后，該企業(yè)的當期利潤表中的營業(yè)利潤數(shù)額會大幅下降甚至出現(xiàn)虧損，營業(yè)外收入數(shù)額大幅上升，雖然利潤總額不變，但單從利潤表反映出的利潤來源結構與實際經(jīng)營情況就會產(chǎn)生背離，營業(yè)外收支凈額占的比重過大，影響了報表使用人對新能源客車企業(yè)經(jīng)營獲利能力的判斷。

鑒于《企業(yè)會計準則》遵循的“決策有用觀”，從有利于報表使用人正確判斷企業(yè)盈利水平的角度，筆者認為A客車廠收到的中央財政補貼應記入“主營業(yè)務收入”科目，可以單設一個二級科目“新能源補貼收入”進行核算，在利潤表中列示在“營業(yè)收入”項目，在會計報表附注中進行單項披露說明。

（四）本文提出的會計和稅收處理建議

綜上所述，筆者認為前述案例應當按以下方法進行會計處理并在財務報表中列報，同時確認各稅種的納稅義務。會計分錄如下：

1.A客車廠的會計處理：

銷售時：

借：應收賬款——B公交公司 670 000

其他應收款——應收補貼款 500 000

貸：主營業(yè)務收入——XX產(chǎn)品 576 249

主營業(yè)務收入——新能源補貼收入 500 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）97 351

收到貨款時：

借：銀行存款 670 000

貸：應收賬款——B公交公司 670 000

收到補貼款時：

借：銀行存款 500 000

貸：其他應收款——應收補貼款500 000

2.B公交公司的會計和稅收處理。車輛入賬價值的確認。根據(jù)《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第七條、第八條規(guī)定，固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量，外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。因此，B公交公司購入新能源客車應當以購買的價款（即車輛全價扣除中央財政補貼后的價值）入賬。

所得稅計稅基礎的確認。按現(xiàn)行企業(yè)所得稅有關規(guī)定，B公交公司購買的新能源車輛應當按照扣除中央財政補貼后的價值計提折舊。該筆業(yè)務的會計處理為：

采購客車時：

借：固定資產(chǎn) 670 000

貸：應付賬款——A客車廠670 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用——折舊費 67 000

貸：累計折舊 67 000endprint

借：固定資產(chǎn) 670 000

貸：應付賬款——A客車廠670 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）——折舊費 67 000

貸：累計折舊 67 000

該筆業(yè)務，B公交公司依照扣除補貼后支付的價款確認固定資產(chǎn)入賬價值并計提折舊。

（三）按全價開具發(fā)票，但按照扣除財政補貼后的金額付款

此種方法是在財建[2013]551號文發(fā)布之后的第二種做法。

例3：A客車廠（高新技術企業(yè)，所得稅稅率15%）銷售一臺純電動大客車給B公交公司，客車全價117萬元（含稅），客車廠采購成本105.3萬元（含稅），客戶為了反映車輛的真實成本，在銷售合同中要求全價開票，但從車款中扣除中央財政補貼的50萬元后支付給A客車廠。

1.A客車廠的會計處理為：

銷售時：

借：應收賬款——B公交公司 1 170 000

貸：主營業(yè)務收入 1 000 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）170 000

收到貨款時：

借：銀行存款 670 000

貸：應收賬款——B公交公司 670 000

收到補貼時：

借：銀行存款 500 000

貸：應收賬款——B公交公司 500 000

該筆業(yè)務，A客車廠應交增值稅：（117-105.3）/1.17×0.17=1.7（萬元），實現(xiàn)利潤：（117-105.3）/1.17=10（萬元），應交所得稅：（117-105.3）/1.17×15%=1.5（萬元）。

2.B公交公司的會計處理（假設B公交公司不是增值稅一般納稅人）：

采購客車時：

借：固定資產(chǎn) 1 170 000

貸：應付賬款——A客車廠 670 000

資本公積 500 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用（生產(chǎn)成本）——折舊費 117 000

貸：累計折舊 117 000

該筆業(yè)務，B公交公司將中央財政補貼視同國家對公共領域推廣使用純電動公交客車的投入，確認50萬元為資本公積，年度折舊也按全價進行直線法計提折舊。

三、三種處理對財務報表項目的影響、分析及建議

以上三種處理方法在實務中都有運用，對A客車廠和B公交公司的財務報表項目產(chǎn)生了不同的影響，下面通過列表對比各科目的差異。

（一）A客車廠財務報表項目對比

（二）B公交公司財務報表項目

從以上對比表可以看出，雖然是同一業(yè)務實質(zhì)但不同處理方法對財務報表項目的影響是明顯的，筆者認為，同一業(yè)務在遵循相同稅收法規(guī)和會計準則的前提下，不應出現(xiàn)不同財務結果，下面就不同財務報表項目進行分析。

（三）以上三種方法的分析

1.應稅收入的確認。依照國稅2013年3號公告及其解讀和財建[2013]551號文件的規(guī)定，A客車廠銷售新能源客車，客戶按照扣除中央財政補貼后的差額支付，中央財政補貼的部分不論是從客戶處取得還是由財政部門直接撥付給客車廠，均不屬于增值稅應稅收入，不征收增值稅。因此，A客車廠的增值稅應稅收入應當是車價扣除中央財政補貼后的收入。

2.機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票的開具?，F(xiàn)行的機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票具有增值稅抵扣功能，應當視同增值稅發(fā)票進行管理。依照發(fā)票管理的一般規(guī)定，發(fā)票應當據(jù)實開具，金額應當為購買方實際支付的款項。因此，A客車廠應當按照車價扣除中央財政補貼后金額向購買方開具機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票。A客車廠和B公交公司應依照發(fā)票金額確認雙方的債權和債務關系。

3.補貼收入的確認。依照《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》及其應用指南以及財建[2009]6號文第九條的規(guī)定，A客車廠收到（或按照定額定量方式判斷可以收到）的中央財政補貼是對新能源客車與傳統(tǒng)客車基礎差價的補貼，其本質(zhì)是對新能源客車較高生產(chǎn)成本的彌補，屬于與收益有關的補助項目，應當計入當期損益項目。

4.補貼收入在會計報表及其附注中的列報。在具體實務中，客車企業(yè)一般會按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定將收到的中央財政補貼記入“營業(yè)外收入——政府補助”科目中，并在會計報表附注“其他應收款”、“營收外收入——政府補助”科目進行披露，同時按照“計入當期損益的政府補助為經(jīng)營性損益項目，應逐項說明披露認定理由”的規(guī)定作為補充資料單項進行說明，在計算“扣除非經(jīng)常性損益后的基本每股收益”時，將該部分補貼收入視同經(jīng)常性損益不進行扣除。

按企業(yè)會計準則的一般規(guī)定，以上會計處理無疑是正確的，但隨著國家對新能源汽車政策支持力度的加大，新能源客車的生產(chǎn)和銷售數(shù)量必定會大量增加，收到的中央財政補貼也會同步增加，當新能源客車銷量占客車企業(yè)銷售總量達到一定比重后，該企業(yè)的當期利潤表中的營業(yè)利潤數(shù)額會大幅下降甚至出現(xiàn)虧損，營業(yè)外收入數(shù)額大幅上升，雖然利潤總額不變，但單從利潤表反映出的利潤來源結構與實際經(jīng)營情況就會產(chǎn)生背離，營業(yè)外收支凈額占的比重過大，影響了報表使用人對新能源客車企業(yè)經(jīng)營獲利能力的判斷。

鑒于《企業(yè)會計準則》遵循的“決策有用觀”，從有利于報表使用人正確判斷企業(yè)盈利水平的角度，筆者認為A客車廠收到的中央財政補貼應記入“主營業(yè)務收入”科目，可以單設一個二級科目“新能源補貼收入”進行核算，在利潤表中列示在“營業(yè)收入”項目，在會計報表附注中進行單項披露說明。

（四）本文提出的會計和稅收處理建議

綜上所述，筆者認為前述案例應當按以下方法進行會計處理并在財務報表中列報，同時確認各稅種的納稅義務。會計分錄如下：

1.A客車廠的會計處理：

銷售時：

借：應收賬款——B公交公司 670 000

其他應收款——應收補貼款 500 000

貸：主營業(yè)務收入——XX產(chǎn)品 576 249

主營業(yè)務收入——新能源補貼收入 500 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）97 351

收到貨款時：

借：銀行存款 670 000

貸：應收賬款——B公交公司 670 000

收到補貼款時：

借：銀行存款 500 000

貸：其他應收款——應收補貼款500 000

2.B公交公司的會計和稅收處理。車輛入賬價值的確認。根據(jù)《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第七條、第八條規(guī)定，固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量，外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。因此，B公交公司購入新能源客車應當以購買的價款（即車輛全價扣除中央財政補貼后的價值）入賬。

所得稅計稅基礎的確認。按現(xiàn)行企業(yè)所得稅有關規(guī)定，B公交公司購買的新能源車輛應當按照扣除中央財政補貼后的價值計提折舊。該筆業(yè)務的會計處理為：

采購客車時：

借：固定資產(chǎn) 670 000

貸：應付賬款——A客車廠670 000

支付貨款時：

借：應付賬款——A客車廠 670 000

貸：銀行存款 670 000

計提折舊時（假定10年折舊期限）：

借：管理費用——折舊費 67 000

貸：累計折舊 67 000endprint