都春俠

摘要：在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，國(guó)際資本的流動(dòng)帶動(dòng)了審計(jì)的跨國(guó)界發(fā)展。我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則從一開始就是借鑒國(guó)際慣例，并在國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上制定的，體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念。同時(shí)，由于國(guó)內(nèi)飛速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、一直在改變的企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境，審計(jì)所面臨的任務(wù)日趨艱巨。然而，審計(jì)也需支持成本效益原則，這就決定了審計(jì)過程中存在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這在客觀上要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意風(fēng)險(xiǎn)存在的可能性，并采取相應(yīng)措施盡量避免風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。本文就深度剖析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成原因并結(jié)合案例淺談風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的必要性

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)適應(yīng)了現(xiàn)代社會(huì)高風(fēng)險(xiǎn)的特性，是目前現(xiàn)代審計(jì)工作中重要的審計(jì)理念和方法。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為量化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、減輕審計(jì)責(zé)任、提高審計(jì)效率和審計(jì)質(zhì)量做出了嘗試，故而在國(guó)際理論界與實(shí)務(wù)界之內(nèi)得到了廣泛的關(guān)注，在日趨復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)社會(huì)中也必將得到更加廣泛地推廣和運(yùn)用?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)模式是把企業(yè)放置在整個(gè)大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境里面的，同時(shí)是將風(fēng)險(xiǎn)作為評(píng)估的中心，再?gòu)钠髽I(yè)目前所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境狀況、企業(yè)運(yùn)行的經(jīng)營(yíng)方式以及企業(yè)整體的管理機(jī)制等等眾多方面作出立體的觀察，繼而去進(jìn)行綜合的分析。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤或漏報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。它受到經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境、政治環(huán)境、行業(yè)環(huán)境以及人文環(huán)境的影響。只有以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?yàn)閷徲?jì)工作的主導(dǎo)，綜合考慮被審計(jì)單位的實(shí)際情況，才有可能將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可以接受的低水平。

二、必須實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的原因

在舊有的賬項(xiàng)制度基礎(chǔ)審計(jì)模式中，已不能夠使注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意到，抑或更加全面地去了解記錄下來(lái)的有關(guān)管理層面決策信息的重要性。故而我國(guó)發(fā)布了全新的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)準(zhǔn)則》，該準(zhǔn)則是將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為貫穿審計(jì)工作前后的理念，提倡用時(shí)去主動(dòng)了解被審計(jì)單位自身的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)、目標(biāo)以及可能導(dǎo)致舞弊的因素、包括被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略、企業(yè)自身的文化與價(jià)值觀、員工的勝任能力、企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)與生產(chǎn)過程等等。必須實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的原因有以下幾個(gè)方面：

（一）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)能夠促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位更加全面的認(rèn)知

從當(dāng)今大多數(shù)的審計(jì)案件中可以看出，其中很多是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的基本情況缺乏足夠的了解， “倉(cāng)促上陣”所致。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該通過各種渠道獲取有關(guān)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和評(píng)估的信息，特別是被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)環(huán)境信息、被審計(jì)單位信息和內(nèi)部控制信息。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)人員在整個(gè)審計(jì)過程的事前、事中和事后時(shí)刻樹立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，增強(qiáng)自我的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任感。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)人員在接受委托之前就要對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，在審計(jì)過程中以風(fēng)險(xiǎn)為入手點(diǎn)，對(duì)產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行詳細(xì)的分析。進(jìn)一步依據(jù)這些前期做出的準(zhǔn)備以及了解，來(lái)深度評(píng)估企業(yè)存在的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，挖掘企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)所披露出來(lái)的信息，同企業(yè)自身實(shí)際的經(jīng)營(yíng)狀況之間的聯(lián)系，然后去確定企業(yè)面對(duì)有關(guān)的法律法規(guī)和最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的遵循情況、以及出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的可能性。

在審計(jì)思路這個(gè)方面來(lái)看，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是“自上而下”的思路，從企業(yè)的戰(zhàn)略管理開始進(jìn)行分析，利用戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)之間存在的導(dǎo)向，逐步地引導(dǎo)并將審計(jì)的范圍與重點(diǎn)進(jìn)行落實(shí)，最終能夠確定審計(jì)的目標(biāo)與審計(jì)的程序。再由審計(jì)程序?qū)嵭兄笕〉玫膶徲?jì)證據(jù)，結(jié)合其相關(guān)的重要性水平， “自下而上”地去總結(jié)，并進(jìn)一步判斷出財(cái)務(wù)報(bào)表具有的風(fēng)險(xiǎn)以及最后達(dá)成的審計(jì)意見。

（二）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以在確保審計(jì)質(zhì)量的情況下提高工作效率

在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)模式之中，不僅要對(duì)被審計(jì)單位的外部行業(yè)環(huán)境進(jìn)行深度評(píng)價(jià)，也要對(duì)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)環(huán)境進(jìn)行深度的了解，從而整體評(píng)估存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的水平。合理而準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域、及時(shí)發(fā)現(xiàn)和解決潛在問題并恰當(dāng)?shù)亟M織和管理審計(jì)工作，以使審計(jì)工作更加有效。根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型：

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)x檢查風(fēng)險(xiǎn)

表明：在既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平下，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果呈反向關(guān)系。評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)越低；評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越低，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)越高。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是不可控的，只有確定了可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，才能確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)，從而設(shè)計(jì)更合理的進(jìn)一步審計(jì)程序，提高審計(jì)效率。

（三）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以縮短社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)的期望與審計(jì)結(jié)論可靠性之間的差距

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，必須要在確定審計(jì)計(jì)劃之前，先去評(píng)估被審計(jì)單位自身的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與內(nèi)部控制，進(jìn)一步由此去評(píng)估被審計(jì)單位存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)際的審計(jì)工作之中，必須要對(duì)會(huì)計(jì)的核算系統(tǒng)以及財(cái)務(wù)報(bào)告里面容易出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)節(jié)進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注。比如增加審計(jì)抽樣比例，或者是做更多的細(xì)節(jié)測(cè)試。更重要的是要對(duì)一些高風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)節(jié)做出更加詳盡的審查，以此來(lái)降低審計(jì)的檢查風(fēng)險(xiǎn)，減少未發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)造假以及舞弊的現(xiàn)象。如此才更能提升審計(jì)的質(zhì)量，最終才能縮短社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)的較高期望同審計(jì)結(jié)論可靠性之間存在的差距。

（四）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以促進(jìn)更有效的溝通，從而減輕審計(jì)責(zé)任

由于審計(jì)的固有限制，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不可能降低至零，最終的審計(jì)結(jié)果也不可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對(duì)保證。既然審計(jì)結(jié)果只能提供合理的保證，那么審計(jì)工作的重點(diǎn)就是將財(cái)務(wù)報(bào)表中未更正和未識(shí)別錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)超過財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性的可能性降至適當(dāng)?shù)牡退?。然而“?cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性”并非基于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估而確定。它的確定完全取決于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者。而且通常與財(cái)務(wù)報(bào)表編制者所使用的重要性相同。與被審計(jì)單位達(dá)成理解共識(shí)并能夠進(jìn)行有效的雙向溝通，有助于合作雙方了解與審計(jì)相關(guān)的背景事項(xiàng)，并建立建設(shè)性的工作關(guān)系，同時(shí)被審計(jì)單位也會(huì)積極履行其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過程的監(jiān)督責(zé)任，從而降低財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

三、案例分析

利用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式對(duì)某海外石油公司進(jìn)行審計(jì)。下面進(jìn)行詳細(xì)地介紹：

（一）該公司的經(jīng)濟(jì)環(huán)境與社會(huì)環(huán)境

2003年，該公司的凈資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了 1.28 億美元，其整體市值也超過了 65 億元人民幣。由于在國(guó)內(nèi)市場(chǎng)上，許多的石油公司都有石油的產(chǎn)品進(jìn)出口權(quán)，而在國(guó)際市場(chǎng)上面，該公司只占有較小的市場(chǎng)份額，還有行業(yè)內(nèi)石油巨頭對(duì)燃油市場(chǎng)的壟斷。故而，該公司的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境非常的激烈。

（二）初步進(jìn)行評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)的外部環(huán)境是競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手之間激烈的競(jìng)爭(zhēng)，內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)與實(shí)際不符，又沒有完善的用人制度，同時(shí)內(nèi)部的控制設(shè)計(jì)也不規(guī)范，這些都會(huì)使企業(yè)經(jīng)營(yíng)承擔(dān)一定風(fēng)險(xiǎn)。故初步評(píng)估該企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)是高風(fēng)險(xiǎn)。

（三）評(píng)估重大的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，再制訂詳細(xì)的審計(jì)計(jì)劃

調(diào)查顯示該公司能夠?qū)嵤┪璞资怯捎趥€(gè)人的絕對(duì)權(quán)力不受約束；能以進(jìn)行預(yù)期交易的高收益額作為借口進(jìn)行一些違反規(guī)定的高風(fēng)險(xiǎn)的期貨交易操作。這些說明了，被審計(jì)單位的內(nèi)部控制已經(jīng)失效，十分可能進(jìn)行舞弊，故而其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)被評(píng)估為高水平，能夠接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)是低水平。

（四）審計(jì)程序的選擇

該公司的內(nèi)部控制已經(jīng)失效，要降低對(duì)控制測(cè)試評(píng)價(jià)結(jié)果的依賴。所以應(yīng)當(dāng)采用以實(shí)質(zhì)性程序?yàn)橹鞯目傮w審計(jì)方案。

四、結(jié)束語(yǔ)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不是制度基礎(chǔ)審計(jì)之外的一種方法，而是制度基礎(chǔ)審計(jì)的發(fā)展，是以對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評(píng)價(jià)為立足點(diǎn)制定審計(jì)戰(zhàn)略，制定與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化的審計(jì)計(jì)劃，使審計(jì)工作適應(yīng)社會(huì)發(fā)展的需要。

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