曹文莉

摘 要：2013年12月18日頒布的《行政單位會(huì)計(jì)制度》，在設(shè)置的特殊會(huì)計(jì)科目、擴(kuò)大雙分錄核算方法的應(yīng)用范圍、創(chuàng)新引入折舊和攤銷的會(huì)計(jì)處理及科學(xué)設(shè)計(jì)財(cái)政資金與非財(cái)政資金期末結(jié)轉(zhuǎn)等方面，有著突出的亮點(diǎn)，進(jìn)行深入分析，能夠幫助會(huì)計(jì)人員深刻理解相關(guān)核算問題，促進(jìn)新制度的有效實(shí)施和應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：《行政單位會(huì)計(jì)制度》；核算；亮點(diǎn)

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）25-0145-02

為了進(jìn)一步適應(yīng)深化財(cái)政改革的需求，自2000年以來，中國(guó)相繼推行了部門預(yù)算、國(guó)庫(kù)集中收付制度、政府收支分類、財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余資金管理等多項(xiàng)公共財(cái)政管理改革，原有《行政單位會(huì)計(jì)制度》已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足財(cái)政改革的需求，為此，財(cái)政部經(jīng)過調(diào)查摸底、起草初稿、模擬運(yùn)行和修改完善等階段后，對(duì)各方面反饋意見進(jìn)行認(rèn)真梳理和分析研究，對(duì)原制度進(jìn)行了全面修訂，頒布了新的《行政單位會(huì)計(jì)制度》，于2014年1月1日?qǐng)?zhí)行。

新制度在明晰會(huì)計(jì)核算目標(biāo)、完整體現(xiàn)財(cái)政改革對(duì)會(huì)計(jì)核算的要求、改進(jìn)會(huì)計(jì)核算方法、創(chuàng)新引入固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷的會(huì)計(jì)處理、新增了直接負(fù)責(zé)管理為社會(huì)提供公共服務(wù)資產(chǎn)的核算內(nèi)容 、基建會(huì)計(jì)信息要定期并入“大賬”等方面進(jìn)行了完善，做出了明確規(guī)定。

一、設(shè)置反映行政單位特有業(yè)務(wù)的特殊會(huì)計(jì)科目

（一）“政府儲(chǔ)備物資”

該科目核算行政單位直接儲(chǔ)存管理的各級(jí)政府應(yīng)急和救災(zāi)儲(chǔ)備物資。負(fù)責(zé)采購(gòu)并擁有儲(chǔ)備物資調(diào)撥權(quán)力的行政單位將政府儲(chǔ)備物資交由其他行政單位代為儲(chǔ)存的，采購(gòu)單位通過該科目核算，代儲(chǔ)單位將受托代儲(chǔ)的政府儲(chǔ)備物資作為受托代理資產(chǎn)核算。該科目屬于資產(chǎn)類科目，按照政府儲(chǔ)備物資的種類、品種、存放地點(diǎn)進(jìn)行明細(xì)核算，核算方法類似“存貨”科目。

1.外購(gòu)政府儲(chǔ)備物資時(shí)，借記“政府儲(chǔ)備物資 ”，貸記“資產(chǎn)基金—政府儲(chǔ)備物資 ”，同時(shí)，按實(shí)際支付的金額，借記“經(jīng)費(fèi)支出”，貸記“財(cái)政撥款收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目；接受捐贈(zèng)、無(wú)償調(diào)入的政府儲(chǔ)備物資驗(yàn)收入庫(kù)時(shí)，按確定的成本，借記“政府儲(chǔ)備物資”，貸記“資產(chǎn)基金——政府儲(chǔ)備物資”，按實(shí)際支付的補(bǔ)價(jià)、運(yùn)輸費(fèi)等金額，借記“經(jīng)費(fèi)支出”，貸記“財(cái)政撥款收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。

2.對(duì)外捐贈(zèng)、無(wú)償調(diào)出政府儲(chǔ)備物資時(shí)，按實(shí)際成本，借記“資產(chǎn)基金——政府儲(chǔ)備物資”，貸記“政府儲(chǔ)備物資 ”，發(fā)生由行政單位承擔(dān)的運(yùn)輸費(fèi)等支出時(shí)，借記“經(jīng)費(fèi)支出”，貸記“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政撥款收入”、“銀行存款” 等科目；對(duì)外出售報(bào)廢毀損時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”，貸記“政府儲(chǔ)備物資”。

3.要求每年對(duì)政府儲(chǔ)備物資進(jìn)行盤點(diǎn)，盤盈時(shí)，借記“政府儲(chǔ)備物資”，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”，盤虧時(shí)，做相反分錄。

（二）“公共基礎(chǔ)設(shè)施”

該科目核算由行政單位占有并直接負(fù)責(zé)維護(hù)管理、供社會(huì)公眾使用的工程性公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)，包括城市交通設(shè)施、公共照明設(shè)施、環(huán)保設(shè)施、防災(zāi)設(shè)施、健身設(shè)施、廣場(chǎng)及公共構(gòu)筑物。該科目屬于資產(chǎn)類科目，按照公共基礎(chǔ)設(shè)施的類別和項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算，核算方法類似“固定資產(chǎn)”科目。

1.自行建設(shè)的公共基礎(chǔ)設(shè)施，建設(shè)完工時(shí)，借記“公共基礎(chǔ)設(shè)施”，貸記“資產(chǎn)基金—公共基礎(chǔ)設(shè)施”，同時(shí)，借記“資產(chǎn)基金—在建工程 ”貸記“在建工程”；接受其他單位移交的公共基礎(chǔ)設(shè)施時(shí)，借記“公共基礎(chǔ)設(shè)施”，貸記“資產(chǎn)基金——公共基礎(chǔ)設(shè)施 ”科目。

2.發(fā)生后續(xù)支出的，為增加公共基礎(chǔ)設(shè)施使用效能或延長(zhǎng)其使用壽命而發(fā)生的改建、擴(kuò)建或大型修繕的支出，應(yīng)予資本化，借記“公共基礎(chǔ)設(shè)施”，貸記“資產(chǎn)基金——公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目；為維護(hù)公共基礎(chǔ)設(shè)施正常使用而發(fā)生的日常修理支出，應(yīng)予費(fèi)用化，借記有關(guān)支出科目，貸記“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政撥款收入”、“銀行存款”等科目。

3.行政單位的公共基礎(chǔ)設(shè)施移交其他單位時(shí)，借記“資產(chǎn)基金——公共基礎(chǔ)設(shè)施 ”、“累計(jì)折舊”，貸記“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目；報(bào)廢毀損時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“累計(jì)折舊”，貸記“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目。

（三）“受托代理資產(chǎn)”與“受托代理負(fù)債”

“受托代理資產(chǎn)”核算行政單位接受委托方委托管理的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括收妥指定轉(zhuǎn)增和受托儲(chǔ)存管理的物資等，該物資如果是現(xiàn)金和銀行存款時(shí)，不通過上述科目核算，應(yīng)通過“庫(kù)存現(xiàn)金”和“銀行存款”科目進(jìn)行核算；“受托代理負(fù)債”核算行政單位接受委托，取得受托管理資產(chǎn)時(shí)形成的負(fù)債。

1.接受受托轉(zhuǎn)增和儲(chǔ)存保管物資時(shí)，借記“受托代理資產(chǎn)”，貸記“受托代理負(fù)債”，支付相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)時(shí)，借記“經(jīng)費(fèi)支出”，貸記“銀行存款”科目。

2.將受托轉(zhuǎn)增物資交付受贈(zèng)人、根據(jù)委托人要求交付受托儲(chǔ)存管理物資時(shí)，借記“受托代理負(fù)債”，貸記“受托代理資產(chǎn)”科目。

3.轉(zhuǎn)增物資的委托人取消了對(duì)捐贈(zèng)物資的轉(zhuǎn)增要求，且不再收回捐贈(zèng)物資的，應(yīng)轉(zhuǎn)為存貨或固定資產(chǎn)，借記“受托代理負(fù)債”，貸記“受托代理資產(chǎn)”，同時(shí)，借記“存貨”、“固定資產(chǎn)”，貸記“資產(chǎn)基金——存貨、固定資產(chǎn)”科目。

（四）“應(yīng)付政府補(bǔ)貼款”

該科目核算負(fù)責(zé)發(fā)放政府補(bǔ)貼的行政單位，按照規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給政府補(bǔ)貼接受者的各種政府補(bǔ)貼款，屬于負(fù)債類科目，按照政府補(bǔ)貼的種類進(jìn)行明細(xì)核算，同時(shí)按照補(bǔ)貼接受者建立備查薄進(jìn)行補(bǔ)充登記。

發(fā)生應(yīng)付政府補(bǔ)貼時(shí)，借記“經(jīng)費(fèi)支出”，貸記“應(yīng)付政府補(bǔ)貼款”；支付應(yīng)付的政府補(bǔ)貼款時(shí)，借記“應(yīng)付政府補(bǔ)貼款”，貸記“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。

（五）“待償債凈資產(chǎn)”

該科目核算行政單位因發(fā)生應(yīng)付賬款和長(zhǎng)期應(yīng)付款而相應(yīng)需在凈資產(chǎn)中減少的金額，屬于凈資產(chǎn)類科目。endprint

發(fā)生應(yīng)付賬款、長(zhǎng)期應(yīng)付款時(shí)，借記“待償債凈資產(chǎn)”，貸記“應(yīng)付賬款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目；償付時(shí)，借記“應(yīng)付賬款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”，貸記“待償債凈資產(chǎn)”科目，同時(shí)，借記“經(jīng)費(fèi)支出”，貸記“財(cái)政撥款收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目；因債權(quán)人原因，核銷確定無(wú)法支付的應(yīng)付賬款、長(zhǎng)期應(yīng)付款時(shí)，借記“應(yīng)付賬款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”，貸記“待償債凈資產(chǎn)”科目。

二、擴(kuò)大雙分錄會(huì)計(jì)核算方法的運(yùn)用范圍

（一）七項(xiàng)資產(chǎn)取得時(shí)，應(yīng)做的雙分錄會(huì)計(jì)處理

行政單位取得預(yù)付賬款、存貨、政府儲(chǔ)備物資等三項(xiàng)流動(dòng)資產(chǎn)，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程、公共基礎(chǔ)設(shè)施等四項(xiàng)非流動(dòng)資產(chǎn)時(shí)，需作資產(chǎn)與對(duì)應(yīng)凈資產(chǎn)同時(shí)增加的相應(yīng)處理和確認(rèn)支出的雙分錄核算。借記“預(yù)付賬款”、“存貨”、“政府儲(chǔ)備物資”、“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“在建工程”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目，貸記“資產(chǎn)基金——預(yù)付款項(xiàng)、存貨、政府儲(chǔ)備物資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程、公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目，同時(shí)，借記“經(jīng)費(fèi)支出”，貸記“零余額賬戶用款額度”等科目

（二）兩項(xiàng)負(fù)債償付時(shí)，應(yīng)做的雙分錄會(huì)計(jì)處理

行政單位發(fā)生應(yīng)付賬款和長(zhǎng)期應(yīng)付款后，需要及時(shí)或按期償付，在具體償付時(shí)，需做負(fù)債與在凈資產(chǎn)中需減少金額同時(shí)減少的處理和確認(rèn)支出的雙分錄核算。借記“應(yīng)付賬款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”，貸記“待償債凈資產(chǎn)”科目，同時(shí)，借記“經(jīng)費(fèi)支出”，貸記“財(cái)政撥款收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。

三、創(chuàng)新引入折舊、攤銷的會(huì)計(jì)處理方法

新制度引入了固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷的業(yè)務(wù)處理，在具體會(huì)計(jì)處理方法上進(jìn)行了創(chuàng)新，行政單位計(jì)提折舊和攤銷時(shí)，并不做當(dāng)期支出的處理，而是沖減固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、無(wú)形資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)的數(shù)額，借記“資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、無(wú)形資產(chǎn)”，貸記“累計(jì)折舊”、“累計(jì)攤銷 ”科目。這一處理兼顧了預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理的雙重需求，既不影響行政單位支出的預(yù)算口徑，又有利于反映資產(chǎn)隨著時(shí)間推移和使用程度發(fā)生的價(jià)值損耗情況。

四、科學(xué)設(shè)計(jì)了財(cái)政資金與非財(cái)政資金期末結(jié)轉(zhuǎn)的流程

1.期末對(duì)本年度財(cái)政性收入支出的結(jié)轉(zhuǎn)。對(duì)于收入，借記“財(cái)政撥款收入—基本支出撥款、項(xiàng)目支出撥款”，貸記“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)—收支轉(zhuǎn)賬—基本支出結(jié)轉(zhuǎn)、項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)”；對(duì)于支出，借記“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)—收支轉(zhuǎn)賬—基本支出結(jié)轉(zhuǎn)、項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)”，貸記“經(jīng)費(fèi)支出—財(cái)政撥款支出—基本支出、項(xiàng)目支出”。

2.年末對(duì)已完工的財(cái)政性項(xiàng)目支出的結(jié)轉(zhuǎn)。借記“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)—結(jié)余轉(zhuǎn)賬—項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)”，貸記“財(cái)政撥款結(jié)余—結(jié)余轉(zhuǎn)賬—項(xiàng)目支出結(jié)余”。

3.期末對(duì)本年度非財(cái)政專項(xiàng)資金收入支出的結(jié)轉(zhuǎn)。對(duì)于收入，借記“其他收入”，貸記“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余—項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)—收支轉(zhuǎn)賬”；對(duì)于支出，借記“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余—項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)—收支轉(zhuǎn)賬”，貸記“經(jīng)費(fèi)支出—其他資金支出—項(xiàng)目支出”。

4.年末對(duì)已完成非財(cái)政專項(xiàng)資金結(jié)余的結(jié)轉(zhuǎn)。借記“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余—項(xiàng)目調(diào)劑—結(jié)余調(diào)劑”，若結(jié)余資金繳回原項(xiàng)目資金出資單位的，貸記“銀行存款”、“其他應(yīng)付款”等科目，若結(jié)余資金留歸本單位用于其他非項(xiàng)目用途的，貸記“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余—非項(xiàng)目調(diào)劑—結(jié)余調(diào)劑”科目。

5.期末對(duì)本年度非財(cái)政非專項(xiàng)資金收入支出的結(jié)轉(zhuǎn)。對(duì)于收入，借記“其他收入”，貸記“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余—非項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)—收支轉(zhuǎn)賬”；對(duì)于支出，借記“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余—非項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)—收支轉(zhuǎn)賬”，貸記“經(jīng)費(fèi)支出—其他資金支出—基本支出”、“撥出經(jīng)費(fèi)—基本支出”科目。

參考文獻(xiàn)：

[1] 財(cái)政部.行政單位會(huì)計(jì)制度[Z].

[2] 財(cái)政部.事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度[Z].

[責(zé)任編輯 吳明宇]endprint