鄭素銳

摘要：大型發(fā)電機(jī)組項目的建設(shè)是一項周期長、投資大、具有內(nèi)外聯(lián)系性質(zhì)的綜合性工作。筆者基于2008年企業(yè)會計準(zhǔn)則的講解中舉例火電廠的賬務(wù)處理和佛山恒益2×600MW發(fā)電機(jī)組項目的實際情況，探析了佛山恒益2×600MW燃煤機(jī)組項目會計核算，希望為火電廠項目會計核算提供參考。

關(guān)鍵詞：2×600MW超臨界燃煤機(jī)組 會計核算

一、項目建設(shè)的實際情況

恒益電廠“上大壓小”2×600MW超臨界燃煤發(fā)電機(jī)組工程項目，是佛山公控公司和廣州電力投資公司這兩家地方電力企業(yè)共同投資的。在收購包括恒益電廠舊廠全部股權(quán)和佛山公用公司關(guān)停了下屬幾家小電廠的容量的基礎(chǔ)上，以新建的2×600MW大型發(fā)電機(jī)組替代關(guān)停小型發(fā)電機(jī)組的項目。新建機(jī)組選址位于恒益電廠2×50MW舊機(jī)組東面。2009年6月獲得國家發(fā)改委批準(zhǔn)。初步設(shè)計概算情況是：發(fā)電工程靜態(tài)投資51億元。其中：建筑工程費12億元，設(shè)備購置費24億元，安裝工程費7億元，其他費用8億萬元。項目共分為10個系統(tǒng)。項目自有資金25%，貸款資金來自銀團(tuán)貸款。

項目建設(shè)的模式按照EPC模式來組織的，但其形成過程與正式的EPC的建設(shè)模式的程序有所區(qū)別。主要原因是設(shè)計與三大主機(jī)的合同已經(jīng)在主體工程總承包招標(biāo)前確定的設(shè)計和供貨單位，在主體工程總承包確定中標(biāo)單位后，將設(shè)計和三大主機(jī)的采購合同平移給主體工程總包單位。

二、核算存在的問題

本項目所建設(shè)的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出，與《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》（下稱講解）中固定資產(chǎn)的初始計量的規(guī)定是一致，從內(nèi)容上都包括建筑工程支出、安裝工程支出、以及需要分?jǐn)傆嬋敫鞴潭ㄙY產(chǎn)價值的待攤支出。但是，由于本項目的建設(shè)模式是參照EPC來組織的，如果按照講解中所列的在建工程明細(xì)科目設(shè)置和進(jìn)行賬務(wù)處理了。存在下面三個方面的問題：

（一）費用支出按最終形成固定資產(chǎn)來分明細(xì)進(jìn)行歸集存在困難

講解中所提出的費用支出按最終形成固定資產(chǎn)來分明細(xì)進(jìn)行歸集并最終結(jié)轉(zhuǎn)形成固定資產(chǎn)原值這種處理方式。由于本項目施工總承包采用概算總承包的方式，因此，項目清單中所列項目與實際建設(shè)的項目部分不一致。另外，針對本項目這種概算總承包的方式建設(shè)的情況，在工程決算對費用支出進(jìn)行第二次分配不僅可以節(jié)約工作量，也比較符合配比配比原則。

（二）按項目進(jìn)度確認(rèn)投資額存在困難

講解中所提出按工程的實際進(jìn)度確認(rèn)項目投資額這種處理方式，項目實際情況是很難做得到的。原因是本項目是施工總承包合同中約定按關(guān)鍵節(jié)點來支付進(jìn)度款，由于前面提到概算總承包工程量清單的內(nèi)容不完全符合工程建設(shè)的實際，按關(guān)鍵節(jié)點付款時的項目的進(jìn)度來計算項目的投資額，就存在些工程進(jìn)度有量無價的情況，因此，確定工程的形象進(jìn)度是有一定難度的。

（三）對待攤支出不能簡單地進(jìn)行分配

講解中所提出對于發(fā)生的待攤支出，應(yīng)進(jìn)行分配，但具體應(yīng)該如何分配不太明確。在編制決算書形成固定資產(chǎn)清單時是按受益的原則對待攤支出進(jìn)行分配的，但有部分待攤支出由于形成有形的資產(chǎn)，在決算時就把待攤支出確定為資產(chǎn)。如廠區(qū)的綠化工程等，是存在實物，在決算時通常做為一項資產(chǎn)處理。因此，對待攤支出不能簡單地進(jìn)行分配。

三、項目會計核算的目標(biāo)

（一）滿足相關(guān)各方對會計信息的要求

在項目建設(shè)過程中，涉及股東、債權(quán)人、保險公司和包括建設(shè)審批部門等其他監(jiān)管單位，在這里稱這些單位為相關(guān)各方。相關(guān)各方出于自身在項目中所處的地位不同，要求項目會計核算提供的會計信息也不同，而會計核算本身就是提供會計信息。因此，確定項目會計核算方案首先是滿足相關(guān)各方對會計信息的要求。

由于項目的投資大、建設(shè)期長，為了轉(zhuǎn)嫁施工過程中的風(fēng)險，本項目購買了建設(shè)工程一切險。作為約定風(fēng)險承擔(dān)人的保險公司，要求提供項目總投資等相關(guān)信息，以確定是否足額購買保險。

按照我國對火電廠的審批制度，本項目的初步設(shè)計由廣東省建設(shè)廳負(fù)責(zé)審批。作為審批機(jī)關(guān)，廣東省建設(shè)廳要求提供項目建設(shè)的實際總投資的會計，以會計實際投資是否超過概算標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的范圍。

除上述相關(guān)方外，環(huán)保、物價和稅務(wù)局等，要求項目提供諸如環(huán)保設(shè)施的種類及投資額、項目投資進(jìn)度等方面的會計信息，以確定上網(wǎng)電價、施工單位是否及時納稅和退稅等。

（二）客觀真實反映項目建設(shè)的實際情況

項目建設(shè)的實際情況影響會計核算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的來源，進(jìn)而影響會計核算方法和會計科目的體系。會計核算方案只有客觀真實反映項目建設(shè)的實際情況，才能提供真實可靠的會計信息。

（三）規(guī)范項目的會計核算

任何會計核算都必須符合法律法規(guī)的規(guī)定，會計企業(yè)會計準(zhǔn)則是指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行會計核算的基本規(guī)范，因此，本項目會計核算應(yīng)該在企業(yè)會計準(zhǔn)則的指導(dǎo)下進(jìn)行會計核算。

四、恒益電廠2×600MW燃煤機(jī)組項目會計核算的總體思路

新建項目的核算與舊廠的經(jīng)營合并在一個賬套核算。在項目未獲得批準(zhǔn)前，在一級科目長期待攤費用科目下設(shè)置2×600MW超臨界燃煤發(fā)電機(jī)組前期費用二級科目，用于歸集項目前期費用；在項目獲得批準(zhǔn)后，在一級科目在建科目下設(shè)置2×600MW超臨界燃煤發(fā)電機(jī)組二級科目，在二級科目下按合同、費用性質(zhì)、往來單位設(shè)置三級明細(xì)科目，根據(jù)三級科目的復(fù)雜程度設(shè)置四級科目或者五級科目，用于歸集項目發(fā)生的費用支出及資金往來。設(shè)置概算與項目建設(shè)實際費用對比的臺賬，用于控制費用和填報建設(shè)監(jiān)管單位要求報送的報表。在項目完工后，根據(jù)費用歸集情況編制決算報告，根據(jù)決算報告中的固定資產(chǎn)清冊所列示的資產(chǎn)價值結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)原值。在一級科目長期借款下設(shè)置2×600MW超臨界燃煤發(fā)電機(jī)組銀團(tuán)貸款，歸集銀團(tuán)對本項目發(fā)放的全部貸款。在一級科目實收資本下設(shè)置2×600MW超臨界燃煤發(fā)電機(jī)組項目實收資本，歸集股東投入的資本金。endprint