張曉巍

摘要：目前，我國(guó)企業(yè)普遍采用計(jì)劃成本核算法，對(duì)企業(yè)存貨等成本差異進(jìn)行核算，采取計(jì)劃成本核算企業(yè)存貨成本差異時(shí)需要通過“產(chǎn)品成本差異”科目實(shí)現(xiàn)。介紹了企業(yè)采取計(jì)劃成本核算法對(duì)存貨成本差異進(jìn)行核算需要的前提條件，以及成本核算的具體操作，提出改進(jìn)存貨成本差異核算的建議，以期提高企業(yè)的管理能力。

關(guān)鍵詞：存貨 成本差異 核算 管理

一、相關(guān)概念

（一）成本差異

在標(biāo)準(zhǔn)成本制度下，成本差異，是指一定時(shí)期生產(chǎn)一定數(shù)量的產(chǎn)品所發(fā)生的實(shí)際成本與相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額。

（二）計(jì)劃成本核算

計(jì)劃成本核算是一種按計(jì)劃成本對(duì)存貨進(jìn)行成本差異核算的制度，目前仍是被我國(guó)企業(yè)廣泛應(yīng)用的一種存貨成本差異核算方法。此種核算方法需要兩個(gè)基本的會(huì)計(jì)科目，即 “存貨采購(gòu)”和“存貨成本差異”。

企業(yè)使用計(jì)劃成本核算法對(duì)存貨成本差異進(jìn)行核算和管理，可以在保證信息準(zhǔn)確性的前提下簡(jiǎn)化核算手續(xù)，提高成本管理效果減小企業(yè)的管理成本，在企業(yè)內(nèi)部均衡分配利益，并且對(duì)提高會(huì)計(jì)信息管理效率起到積極的作用。在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)下采用計(jì)劃成本核算強(qiáng)化存貨管理，提高整體內(nèi)部管理工作水平的重要性開始被更多的企業(yè)重視并付諸行動(dòng)。

一般采用計(jì)劃成本核算對(duì)存貨成本差異進(jìn)行核算的方法有兩種：一是從購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)進(jìn)行核算，將購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)發(fā)生的費(fèi)用按照計(jì)劃成本來入賬，計(jì)算計(jì)劃成本下發(fā)生費(fèi)用與實(shí)際成本金額的差額，最后計(jì)入“成本差異”科目；二是從消耗環(huán)節(jié)進(jìn)行核算，在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存貨的發(fā)出及消耗使用計(jì)劃成本來入賬，每月末按分?jǐn)偂俺杀静町悺钡姆绞?，將所發(fā)出存貨的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本計(jì)算差額。

二、采用計(jì)劃成本核算法的前提條件

計(jì)劃成本核算法雖然應(yīng)用范圍最為廣泛，但是并不適用于所有企業(yè)，因此企業(yè)要根據(jù)自身的實(shí)際情況進(jìn)行選擇。在此對(duì)企業(yè)采取此種成本差異核算方法的基本條件進(jìn)行總結(jié)。

（一）現(xiàn)行存貨管理制度科學(xué)合理

計(jì)劃成本必須是符合實(shí)際情況的，可以與實(shí)際成本之間存在可比性，起到明確生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中企業(yè)各部門的職責(zé)權(quán)限和應(yīng)承擔(dān)責(zé)任的作用，保證內(nèi)部利益均衡化提高成本管理效率。編制存貨的計(jì)劃成本需要企業(yè)的各部門進(jìn)行配合，例如：財(cái)務(wù)部門、銷售部門和采購(gòu)部門等，將存貨進(jìn)行分類根據(jù)市場(chǎng)銷售情況計(jì)算每種存貨的實(shí)際成本，同時(shí)對(duì)行業(yè)內(nèi)其他企業(yè)成本水平以及經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政策等因素進(jìn)行分析最終確定合理的計(jì)劃成本。在確定存貨的計(jì)劃成本后在年度中便不再輕易進(jìn)行調(diào)整并，企業(yè)各部門應(yīng)予以嚴(yán)格執(zhí)行，若由于某些因素的影響使存貨成本出現(xiàn)較大浮動(dòng)，則企業(yè)應(yīng)在年末或者年初對(duì)各種影響因素進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)和分析，慎重的進(jìn)行調(diào)整使其符合實(shí)際情況。一般，針對(duì)存貨進(jìn)出業(yè)務(wù)制定的計(jì)劃成本額度必須是嚴(yán)謹(jǐn)精確的。

（二）會(huì)計(jì)核算制度健全

計(jì)劃成本核算法核算存貨成本差異，需要一套健全完善的會(huì)計(jì)核算制度為支撐。在日常工作中必將各種憑證妥善保管保證各種單據(jù)完整性，以此將業(yè)務(wù)關(guān)系和職責(zé)劃分清楚，例如：倉(cāng)庫(kù)保管方面和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面應(yīng)將各種進(jìn)出單據(jù)統(tǒng)一保管，理清倉(cāng)庫(kù)存貨臺(tái)賬以及各類財(cái)務(wù)存貨的明細(xì)賬和總分類賬中每筆業(yè)務(wù)的關(guān)系。一切會(huì)計(jì)工作，包括會(huì)計(jì)核算工作必須在會(huì)計(jì)制度完善且得以嚴(yán)格執(zhí)行的情況下進(jìn)行，保證會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能是核算結(jié)果可以反映出真實(shí)情況，各部門不僅要具有獨(dú)立性更要發(fā)揮相互監(jiān)督與制約的職能。

（三）生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況穩(wěn)定市場(chǎng)開發(fā)成熟

計(jì)劃成本法不僅對(duì)使用企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境有相關(guān)要求，也對(duì)外部環(huán)境也有要求，其中兩項(xiàng)基本訴求分別是：企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況良好，產(chǎn)品市場(chǎng)成熟穩(wěn)定是。由于市場(chǎng)銷售情況穩(wěn)定可以總結(jié)出銷售規(guī)律，針對(duì)銷售規(guī)律對(duì)原料采購(gòu)和生產(chǎn)進(jìn)行計(jì)劃，并制定相應(yīng)預(yù)備性的方案，因此每一期的材料采購(gòu)、消耗和產(chǎn)成品數(shù)量一般不會(huì)出現(xiàn)大量結(jié)余或不足的問題。但是若企業(yè)處于起步階段，市場(chǎng)開發(fā)程度較低沒有穩(wěn)定的銷售渠道，在其管理核心以及經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)為市場(chǎng)開發(fā)的情況下，企業(yè)的產(chǎn)品銷售環(huán)節(jié)和材料供應(yīng)環(huán)節(jié)尚不穩(wěn)定出現(xiàn)變動(dòng)較大，這種情況不宜使用計(jì)劃成本法。

三、計(jì)劃成本核算下對(duì)存貨成本差異核算的操作

在企業(yè)生產(chǎn)中原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品，以及包裝物等都屬于存貨，我國(guó)企業(yè)對(duì)存貨進(jìn)行成本差異核算的方法很多，但是計(jì)劃成本核算法是被大部分企業(yè)認(rèn)可并采納的一種方法。計(jì)劃成本核算是利用存貨的實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差額核算出成本差異。

（一）會(huì)計(jì)科目設(shè)置

“材料采購(gòu)”科目：原材料在采購(gòu)環(huán)節(jié)發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入借方，入庫(kù)的原材料將其計(jì)劃成本計(jì)入貸方。超支時(shí)的表現(xiàn)為借方大于貸方，需要將貸方從本科目下轉(zhuǎn)入“材料成本差異”或“產(chǎn)品成本差異”科目的借方；盈余則與之相反表現(xiàn)為貸方大于借方，將借方從本科目下轉(zhuǎn)入“材料成本差異”或“產(chǎn)品成本差異”科目的貸方。期末為借方余額，反映企業(yè)在途材料的采購(gòu)成本。

“材料成本差異”科目：本科目可以反映出已入庫(kù)的原材料實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異。借方記錄超支差異及消耗的原材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的節(jié)約差異，貸方記錄節(jié)約差異及消耗的原材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的超支差異。企業(yè)庫(kù)存材料超支差異，即實(shí)際成本大于計(jì)劃成本，在期末借方產(chǎn)生余額；若企業(yè)當(dāng)期庫(kù)存材料為節(jié)約差異，即實(shí)際成本小于計(jì)劃成本，則與之相反表現(xiàn)為貸方余額。

“產(chǎn)品成本差異”科目：本科目用于體現(xiàn)企業(yè)已經(jīng)入庫(kù)產(chǎn)品的實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異。借方記錄超支差異及銷售出的產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的節(jié)約差異，貸方記錄節(jié)約差異及銷售出產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的超支差異。企業(yè)庫(kù)存產(chǎn)品出現(xiàn)超支差異，即實(shí)際成本大于計(jì)劃成本，在期末表現(xiàn)為借方產(chǎn)生余額；庫(kù)存產(chǎn)品出現(xiàn)節(jié)約差異，即實(shí)際成本小于計(jì)劃成本，表現(xiàn)為貸方余額。

（二）存貨成本差異的計(jì)算

月末為了調(diào)整發(fā)出存貨的成本差異，計(jì)算發(fā)出存貨的實(shí)際成本，首先要計(jì)算出材料成本差異率。

材料成本差異率=（期初結(jié)存材料成本差異+本期入庫(kù)材料成本差異）÷（期初結(jié)存材料計(jì)劃成本+本期入庫(kù)材料計(jì)劃成本）×100%endprint

發(fā)出存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異=發(fā)出存貨的計(jì)劃成本×材料成本差異率

三、改進(jìn)企業(yè)存貨成本差異核算的建議

存貨成本差異核算的方法是固定的，如對(duì)其進(jìn)行改進(jìn)可以從兩方面著手，一是降低人為干擾成本差異率的可能性，二是制定的計(jì)劃成本必須符合實(shí)際，在合理的前提下減小與實(shí)際成本的差異。

（一）避免人為干擾成本差異率

一些企業(yè)為了達(dá)到控制超額利潤(rùn)的目的，采取一些不正當(dāng)?shù)氖侄螌?duì)收入和成本這兩方進(jìn)行人為干擾。在采用計(jì)劃成本核算方法的企業(yè)中，為多分?jǐn)偛牧铣杀静町愐源颂佣悾Ｈ藶榈膶⒉牧铣杀静町惵收{(diào)高。例如，企業(yè)為少繳納所得稅可以利用調(diào)整材料成本差異率的方法實(shí)現(xiàn)。某企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品一年中每月平均需要消耗原材料的計(jì)劃成本為 3000 萬元，原材料成本差異率每月在 96 ～ 93% 之間浮動(dòng)，若將每月的原材料成本差異率上調(diào)至原差異率的150%，本年度則可以多分?jǐn)偽灏偃f左右的材料成本差異。若企業(yè)的目的在于縮小成本是銷售利潤(rùn)虛增，達(dá)到完成承包任務(wù)的目的，則會(huì)降低材料成本差異率?？梢娙藶楦蓴_成本差異率的影響之大，因此要加強(qiáng)監(jiān)督減少人為修改成本差異的可能，并且提高員工職業(yè)素質(zhì)和法律意識(shí)，保證存貨成本差異核算的真實(shí)性。

（二）縮小計(jì)劃成本與實(shí)際成本差異

一些企業(yè)為了達(dá)到某些目的需要對(duì)自身產(chǎn)品成本利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整，會(huì)根據(jù)不同目的有意識(shí)的制定或更改存貨的計(jì)劃價(jià)格，甚至對(duì)已經(jīng)經(jīng)過嚴(yán)密分析后制定的合理的計(jì)劃價(jià)格和“材料成本差異”賬戶余額，根據(jù)不同需要隨時(shí)進(jìn)行調(diào)整，最終達(dá)到對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)的目的。但是在財(cái)會(huì)制度中對(duì)計(jì)劃成本的制定有明確的規(guī)定，即計(jì)劃價(jià)格不得超出實(shí)際價(jià)格的10%，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)相關(guān)法律法規(guī)的學(xué)習(xí)，樹立法律意識(shí)嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定的要求進(jìn)行操作。

四、結(jié)束語(yǔ)

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際化進(jìn)程不斷加深，在越來越激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下企業(yè)必須提高管理能力，才能夠持續(xù)發(fā)展。在新經(jīng)濟(jì)環(huán)境的刺激下企業(yè)存貨成本差異核算的方法、概念和內(nèi)涵都在不斷地發(fā)展、完善。因此會(huì)計(jì)人員應(yīng)用更多的時(shí)間及時(shí)學(xué)習(xí)先進(jìn)的管理方法與理念，并根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況靈活運(yùn)用，改進(jìn)企業(yè)存貨成本差異核算，提高企業(yè)存貨成本差異核算效果，為經(jīng)營(yíng)者制定決策提供必要的信息。

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