●李智彩

企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系研究
——基于經(jīng)營(yíng)者視角

●李智彩

隨著社會(huì)責(zé)任理念的興起，企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中不得不重視利益相關(guān)者的利益訴求，客觀上要求企業(yè)建立包括社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、環(huán)境等在內(nèi)的多維業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，為利益相關(guān)者提供決策有用信息。傳統(tǒng)的環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)多側(cè)重于財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)，文章從經(jīng)營(yíng)者視角出發(fā)，構(gòu)建了企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，以期為企業(yè)環(huán)境責(zé)任的履行提供監(jiān)督激勵(lì)機(jī)制。

環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià) 經(jīng)營(yíng)者 指標(biāo)體系

一、引言

2013年11月22日，位于黃島經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)的中石化原油管道發(fā)生爆炸，部分原油沿著雨水管線進(jìn)入膠州灣，在造成重大人員傷亡的同時(shí)，對(duì)環(huán)境造成了嚴(yán)重的污染。接連不斷的環(huán)境事故加之近來(lái)全國(guó)大范圍的霧霾天氣使得環(huán)境問(wèn)題逐漸成為大眾關(guān)注的焦點(diǎn)，環(huán)境保護(hù)問(wèn)題已刻不容緩。同時(shí)，黨的十八大報(bào)告也強(qiáng)調(diào)“把生態(tài)文明建設(shè)放在突出地位，融入經(jīng)濟(jì)建設(shè)、政治建設(shè)、文化建設(shè)、社會(huì)建設(shè)各方面和全過(guò)程”，生態(tài)文明是繼農(nóng)業(yè)文明、工業(yè)文明之后的新型價(jià)值選擇，是黨和國(guó)家建設(shè)“美麗中國(guó)”的重要戰(zhàn)略部署。環(huán)境問(wèn)題制約著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，要實(shí)現(xiàn)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，就必須在大力發(fā)展經(jīng)濟(jì)的同時(shí)，將環(huán)境保護(hù)置于同等地位。企業(yè)作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中資源的使用主體，對(duì)環(huán)境問(wèn)題負(fù)有不可推卸的責(zé)任，只有讓企業(yè)主動(dòng)履行環(huán)境責(zé)任，承擔(dān)起對(duì)社會(huì)環(huán)境的基本義務(wù)，才能實(shí)現(xiàn)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)，才能為可持續(xù)發(fā)展奠定基礎(chǔ)。但目前我國(guó)企業(yè)的環(huán)保意識(shí)不強(qiáng)，存在得過(guò)且過(guò)的僥幸心理，只有建立良好的內(nèi)外部監(jiān)督激勵(lì)機(jī)制，才能促使企業(yè)積極踐行環(huán)境責(zé)任。近年來(lái)，雖然企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)在國(guó)內(nèi)外的研究已經(jīng)取得了豐碩的成果，但并不存在一套完整權(quán)威的評(píng)價(jià)體系，從而導(dǎo)致了企業(yè)在環(huán)境相關(guān)的問(wèn)題上心有余而力不足。因此，本文旨在對(duì)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)進(jìn)行更深層次的理論研究，建立一個(gè)完善的基于經(jīng)營(yíng)者視角的企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，為企業(yè)環(huán)境責(zé)任的履行提供指引。

二、環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的研究現(xiàn)狀

“環(huán)境業(yè)績(jī)”一詞是由英語(yǔ)“Environmental performance”翻譯而來(lái)，也可譯作環(huán)境績(jī)效，目前為止國(guó)內(nèi)外還沒(méi)有統(tǒng)一的定義。國(guó)外對(duì)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的研究起步較早，1969年，美國(guó)環(huán)境保護(hù)署（EPA）公布的國(guó)家環(huán)境法規(guī)中就涉及這一領(lǐng)域的相關(guān)內(nèi)容。1992年前后，國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織（ISO）制定了一些環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方面的國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)，至此企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)才開(kāi)始真正系統(tǒng)化地發(fā)展。20世紀(jì)90年代末，隨著環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)ISO 14031的公布，企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)考核有了權(quán)威的指標(biāo)庫(kù)。2000年由世界可持續(xù)發(fā)展企業(yè)委員會(huì)（WBCSD）首次提出生態(tài)效率評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，該指標(biāo)在使用財(cái)務(wù)指標(biāo)的同時(shí)融入了環(huán)境因素，用于評(píng)價(jià)企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jī)，是企業(yè)內(nèi)部管理的一種有效的工具。2005年，日本環(huán)境省在《環(huán)境會(huì)計(jì)指南》中將環(huán)境業(yè)績(jī)看作是與環(huán)境支出相對(duì)應(yīng)的利益所得。國(guó)外關(guān)于環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的研究以國(guó)家和地區(qū)的聯(lián)合性組織為主，主要提供一種非強(qiáng)制性的環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)框架。

國(guó)內(nèi)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)研究起步較晚。20世紀(jì)90年代，隨著葛家澍教授的文章《九十年代西方會(huì)計(jì)理論的一個(gè)新思潮—綠色會(huì)計(jì)理論》的問(wèn)世，國(guó)內(nèi)學(xué)者開(kāi)始了對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)領(lǐng)域的探索，1993年ISO 14000環(huán)境管理系列標(biāo)準(zhǔn)在我國(guó)的執(zhí)行標(biāo)志著我國(guó)的環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)正式起步。關(guān)于環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，國(guó)內(nèi)也沒(méi)有普遍認(rèn)可的標(biāo)準(zhǔn)，學(xué)者們?nèi)收咭?jiàn)仁，智者見(jiàn)智。溫素斌（2005）認(rèn)為企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立包括社會(huì)、經(jīng)濟(jì)和生態(tài)在內(nèi)的三重業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，但未構(gòu)建詳細(xì)的環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系；李玉萍、冀祥（2008）從業(yè)績(jī)?nèi)庵囊暯窃O(shè)計(jì)了財(cái)務(wù)、利益相關(guān)者滿(mǎn)意度和貢獻(xiàn)、戰(zhàn)略、流程及能力五個(gè)方面的環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)；陳永麗、鄒航（2010）從環(huán)境價(jià)值鏈的視角構(gòu)建了以能源、原料、水資源、排放量、產(chǎn)品、環(huán)保供應(yīng)、生態(tài)計(jì)劃和政策為基礎(chǔ)的生態(tài)績(jī)效評(píng)價(jià)體系；劉建勝（2011）從循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角從資源利用、循環(huán)特征、生態(tài)效率三個(gè)方面建立企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系。

國(guó)內(nèi)關(guān)于環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的研究多側(cè)重于定量指標(biāo)，度量企業(yè)節(jié)能降耗等方面的努力，將企業(yè)的環(huán)境責(zé)任看作是企業(yè)被動(dòng)的行為，缺乏對(duì)履行環(huán)境責(zé)任對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的影響，只考慮了經(jīng)濟(jì)效益，沒(méi)有考慮企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的外部性產(chǎn)生的環(huán)境效益?，F(xiàn)有國(guó)內(nèi)外的研究都沒(méi)有規(guī)定一個(gè)通用的標(biāo)準(zhǔn)，研究的視角較為分散。本文立足企業(yè)內(nèi)部管理的需要，站在經(jīng)營(yíng)者的角度對(duì)企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系進(jìn)行研究，選取適當(dāng)?shù)闹笜?biāo)來(lái)定義評(píng)價(jià)體系。

三、環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系的構(gòu)建

根據(jù)國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織制定的“環(huán)境績(jī)效指標(biāo)庫(kù)”，結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，將企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)按照會(huì)計(jì)要素劃分，然后再考慮企業(yè)的具體情況，將指標(biāo)往下層層分解，直至滿(mǎn)足信息使用者的需要。目前，我國(guó)企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的方法有很多，但是也都存在一定的缺點(diǎn)，比如，沒(méi)有通用的環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)，過(guò)于注重企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益等。因此，許多學(xué)者以企業(yè)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)和環(huán)境業(yè)績(jī)?yōu)榛A(chǔ)，提出了生態(tài)效率這一評(píng)價(jià)企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)的指標(biāo)。本文站在企業(yè)內(nèi)部管理者的角度，考慮企業(yè)利益相關(guān)者的信息使用需求，構(gòu)建了企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的指標(biāo)。

1.評(píng)價(jià)維度的確定。本文基于企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的角度構(gòu)建企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系。企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)有不同的評(píng)價(jià)主體，不同的評(píng)價(jià)主體行為的目的也不盡相同，本文以企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者為評(píng)價(jià)主體，設(shè)計(jì)企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)。經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的動(dòng)力主要來(lái)自?xún)蓚€(gè)方面：一是企業(yè)自身的發(fā)展需求。企業(yè)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中的運(yùn)營(yíng)主體，其生存與發(fā)展離不開(kāi)自然環(huán)境的呵護(hù)，同時(shí)也受自然環(huán)境的制約。因此，企業(yè)在追求自身發(fā)展的同時(shí)，更要兼顧環(huán)境的保護(hù)，而企業(yè)為保護(hù)環(huán)境所付出的成本將來(lái)也可能形成一項(xiàng)收益流入企業(yè)。企業(yè)不能只追求短期的經(jīng)濟(jì)效益，而要把目光放得長(zhǎng)遠(yuǎn)些，協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境保護(hù)二者之間的關(guān)系。因此，企業(yè)需要評(píng)價(jià)自身環(huán)境業(yè)績(jī)，并根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果分析自身環(huán)境責(zé)任的履行情況。二是企業(yè)利益相關(guān)者的信息使用需求?，F(xiàn)代企業(yè)被認(rèn)為是利益相關(guān)者組成的契約集合，利益相關(guān)者需要了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展信息，以便進(jìn)行有效決策。目前，越來(lái)越多的利益相關(guān)者開(kāi)始注重企業(yè)的環(huán)境效益，因而，企業(yè)必須對(duì)其環(huán)境業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)，并向公眾披露相關(guān)的信息。

2.具體指標(biāo)的設(shè)計(jì)。本文站在企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的角度，針對(duì)目前社會(huì)中影響比較重大的環(huán)境問(wèn)題，并考慮到企業(yè)利益相關(guān)者的信息使用需求，選用生態(tài)效率指標(biāo)，它是環(huán)境業(yè)績(jī)變量與財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)變量的比率，比較全面地反映了企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jī)。生態(tài)效率指標(biāo)中的財(cái)務(wù)指標(biāo)可以從財(cái)務(wù)報(bào)表中取得，與營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、凈利潤(rùn)等盈利指標(biāo)相比，經(jīng)濟(jì)增加值更能反映企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值。本文構(gòu)建的三級(jí)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系如表1所示。

表1 企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)體系——基于經(jīng)營(yíng)者視角

（1）反映企業(yè)資源耗用情況的指標(biāo)。

資源耗用指標(biāo)反映的是企業(yè)的資源使用效率。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)離不開(kāi)資源這一物質(zhì)基礎(chǔ)作支撐，高效利用資源企業(yè)降低成本提高效益的路徑之一。該指標(biāo)是企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中一個(gè)很重要的指標(biāo)，數(shù)值越低，表明企業(yè)的資源使用的效果越好。通過(guò)將該指標(biāo)與同行業(yè)的企業(yè)相比較，找出企業(yè)的不足之處，進(jìn)而改進(jìn)資源配置狀況，最終提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

（2）反映企業(yè)污染物排放情況的指標(biāo)。

污染物排放指標(biāo)反映的是企業(yè)的生產(chǎn)價(jià)值對(duì)環(huán)境的危害程度。企業(yè)排放的污染物主要有廢氣、廢水、固體廢棄物，這些污染物對(duì)環(huán)境的危害非常大。①?gòu)U氣排放指標(biāo)。不同的企業(yè)所排放的廢氣不同，對(duì)環(huán)境的危害程度也因此存在差異。公式中的廢氣排放量是按照一定的標(biāo)準(zhǔn)折算后的標(biāo)準(zhǔn)排放量，該指標(biāo)數(shù)值的大小反映了企業(yè)排放的廢氣對(duì)環(huán)境污染的大小程度。②廢水排放指標(biāo)。企業(yè)排放的廢水可分為無(wú)機(jī)廢水和有機(jī)廢水，通過(guò)廢水排放指標(biāo)來(lái)衡量企業(yè)的廢水排放情況。該指標(biāo)的數(shù)值越小，表明企業(yè)創(chuàng)造單位價(jià)值產(chǎn)生的廢水越少，即企業(yè)的環(huán)境管理效果越好。③固體廢棄物排放指標(biāo)。企業(yè)排放的固體廢棄物按照對(duì)環(huán)境的危害程度分為一般固體廢棄物和有害固體廢棄物，該指標(biāo)同廢水排放指標(biāo)一樣，數(shù)值越小越好。

（3）反映企業(yè)環(huán)境支出狀況的指標(biāo)。企業(yè)的環(huán)境支出可分為資本性環(huán)境支出、收益性環(huán)境支出、預(yù)防性環(huán)境支出和處罰性環(huán)境支出，通過(guò)計(jì)算各種環(huán)境支出在企業(yè)總支出中所占的比例，可以分析出企業(yè)的環(huán)保意識(shí)以及對(duì)環(huán)境保護(hù)的重視程度。①資本性環(huán)境支出比率。該項(xiàng)環(huán)境支出在發(fā)生時(shí)要分?jǐn)傆?jì)入各個(gè)相關(guān)的會(huì)計(jì)期間，不能直接作為當(dāng)期的費(fèi)用支出，企業(yè)的環(huán)保設(shè)施購(gòu)置費(fèi)用應(yīng)計(jì)入此項(xiàng)目。該比率數(shù)值的大小表示在企業(yè)總支出中，長(zhǎng)期環(huán)境支出所占的比重大小，即企業(yè)對(duì)環(huán)境保護(hù)的重視程度。

②收益性環(huán)境支出比率。在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期的費(fèi)用，企業(yè)的排污費(fèi)、員工環(huán)保教育費(fèi)用等都可列入該項(xiàng)支出。該項(xiàng)指標(biāo)反映企業(yè)計(jì)入當(dāng)期損益的環(huán)境支出所占的比重，衡量企業(yè)在一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)的短期環(huán)境努力。

③預(yù)防性環(huán)境支出比率。預(yù)防性環(huán)境支出是企業(yè)防患于未然，在環(huán)境問(wèn)題產(chǎn)生之前進(jìn)行的努力，這項(xiàng)支出可以反映出企業(yè)環(huán)保意識(shí)的高低。該項(xiàng)指標(biāo)的數(shù)值越大，表明企業(yè)為保護(hù)環(huán)境做的努力越大，從而減少環(huán)境事故的發(fā)生。

④處罰性環(huán)境支出比率。處罰性環(huán)境支出是因企業(yè)違反相關(guān)法律法規(guī)而被相關(guān)部門(mén)處罰產(chǎn)生的支出。該指標(biāo)越高，表明企業(yè)對(duì)環(huán)境的破壞越嚴(yán)重。

（4）定性指標(biāo)的選取。上述評(píng)價(jià)指標(biāo)都是定量指標(biāo)，不能反映企業(yè)環(huán)境管理的所有方面。因此，必須選取適當(dāng)?shù)亩ㄐ灾笜?biāo)，將這兩類(lèi)指標(biāo)結(jié)合使用，才能客觀全面地反映企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jī)。①企業(yè)的環(huán)保行動(dòng)。企業(yè)的環(huán)保行動(dòng)主要有對(duì)于環(huán)境法規(guī)的執(zhí)行情況，企業(yè)環(huán)境管理制度的建立，排放污染物的治理，以及環(huán)境事故的發(fā)生情況、處理情況等。②企業(yè)的環(huán)保環(huán)境。一個(gè)企業(yè)內(nèi)部管理制度的完善與否直接影響到企業(yè)的生存發(fā)展，對(duì)于企業(yè)的環(huán)保來(lái)說(shuō)也是如此。企業(yè)的環(huán)保環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部為保護(hù)環(huán)境所采取的措施，包括企業(yè)內(nèi)部的環(huán)境倫理氛圍，企業(yè)環(huán)保機(jī)構(gòu)的設(shè)置，企業(yè)環(huán)境管理體系的完善情況等。

通過(guò)對(duì)企業(yè)以上方面的評(píng)價(jià)，可以反映企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)的質(zhì)量，從而為企業(yè)提升環(huán)境業(yè)績(jī)提供參考。

四、研究結(jié)論及展望

企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)由多個(gè)要素構(gòu)成，這些要素之間相互聯(lián)系、缺一不可，共同組成了這個(gè)評(píng)價(jià)體系。本文從企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的視角出發(fā)，在考慮利益相關(guān)者信息需求的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)環(huán)境實(shí)踐的現(xiàn)狀，從定性和定量?jī)蓚€(gè)方面構(gòu)建了生態(tài)效率這個(gè)企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)，全面反映企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jī)。

目前，我國(guó)企業(yè)對(duì)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的重視程度還不大，企業(yè)依然將經(jīng)濟(jì)效益的提升作為公司的首要目標(biāo)，獨(dú)立完善的環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系并未形成，為改變企業(yè)被動(dòng)承擔(dān)環(huán)境責(zé)任的現(xiàn)狀，激勵(lì)企業(yè)將環(huán)境保護(hù)納入企業(yè)核心運(yùn)營(yíng)和戰(zhàn)略管理體系中，全面系統(tǒng)合理的定性和定量評(píng)價(jià)體系有待深入研究。

[本文為國(guó)家自然基金項(xiàng)目（71273149）、山東省軟科學(xué)（2013R K B01476）和青島社科規(guī)劃項(xiàng)目（Q D SKL130124）的階段性研究成果]

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[9] 萬(wàn)瑩仙.基于環(huán)境責(zé)任的企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)研究[D].中南民族大學(xué)，2009

[10] 叢曉華.企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)研究[D].中國(guó)海洋大學(xué)，2010

（責(zé)編：若佳）

F270.7

A

1004-4914（2014）02-254-02

李智彩，青島大學(xué)商學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)系碩士研究生，研究方向：環(huán)境管理會(huì)計(jì) 山東青島 266071）