馮瑾

摘要：本文通過對軟件企業(yè)的企業(yè)所得稅“兩免三減半”優(yōu)惠政策的深入分析，舉實例來分析軟件企業(yè)如何更好在國家現(xiàn)行稅收政策下合理節(jié)稅、避稅。鑒于目前有相當數(shù)量的軟件企業(yè)也同時擁有高新技術企業(yè)資質的狀況，本文首先給出了一些可以同時利用好這兩種企業(yè)資質所享有的稅收優(yōu)惠政策的思路；其次，進一步對這兩類資質企業(yè)同時面臨的研發(fā)費用加計扣除問題給予剖析，結合目前最新的研發(fā)費用加計扣除政策，給出了一些可以更充分計入加計扣除范圍的建議。

關鍵詞：軟件企業(yè) 兩免三減半 研發(fā)費用加計扣除

現(xiàn)行的企業(yè)所得稅政策對軟件企業(yè)的納稅產(chǎn)生重大影響，甚至可以直接影響一批軟件企業(yè)的生存與發(fā)展。本文通過對軟件企業(yè)的所得稅稅收政策分析，得出一些有助于軟件企業(yè)納稅籌劃的建議。

一、軟件企業(yè)認定管理辦法

《軟件企業(yè)認定管理辦法》（工信部聯(lián)軟[2013]64號）規(guī)定了各省級軟件企業(yè)認定主管部門對申請認定企業(yè)的軟件產(chǎn)品開發(fā)銷售（營業(yè)）情況、技術研發(fā)能力情況、質量保障能力情況、知識產(chǎn)權情況、企業(yè)管理情況等進行評審；對軟件企業(yè)認定實行年審制度。未經(jīng)年審或年審不合格的企業(yè)，即取消其軟件企業(yè)的資格，不再享受財稅[2012]27號文第三條規(guī)定的兩免三減半優(yōu)惠政策； 對2011年1月1日前完成認定的軟件企業(yè)，在享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策期滿前，仍按工信部聯(lián)產(chǎn)[2000]968號文的認定條件進行年審，優(yōu)惠期滿后按照新的管理辦法重新認定，但不再享受有關鼓勵政策。

通常各省的標準都要求企業(yè)主營業(yè)務擁有自主知識產(chǎn)權，其中軟件產(chǎn)品擁有省級軟件產(chǎn)業(yè)主管部門認可的軟件檢測機構出具的檢測證明材料和軟件產(chǎn)業(yè)主管部門頒發(fā)的《軟件產(chǎn)品登記證書》，方可認定軟件企業(yè)。

二、企業(yè)所得稅“兩免三減半”優(yōu)惠期問題

（一）軟件企業(yè)享受“兩免三減半”優(yōu)惠政策起始日期的界定

據(jù)筆者了解，很多企業(yè)財務人員對軟件企業(yè)的企業(yè)所得稅“兩免三減半”的優(yōu)惠開始起始日理解為：企業(yè)評上軟件企業(yè)后，財務報表利潤總額為正數(shù)所屬年份，即為享受“兩免三減半”的開始年份。

為了更好的說明問題，現(xiàn)舉如下實例：A公司2011年1月1日成立，截至2011年末企業(yè)開始獲利，2013年被評上軟件企業(yè)且當年企業(yè)盈利。那么該企業(yè)應如何享受軟件企業(yè)的企業(yè)所得稅“兩免三減半”政策？

查閱國稅文件，國家稅務總局2013年第43號文件闡明：軟件企業(yè)的“獲利年度”，是指軟件企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營后，第一個應納稅所得額大于零的納稅年度，包括對企業(yè)所得稅實行核定征收方式的納稅年度。軟件企業(yè)享受定期減免稅優(yōu)惠的期限應當連續(xù)計算，不得因中間發(fā)生虧損或其他原因而間斷。

可見，按照這個標準，上例中的A公司由于2011年已經(jīng)開始獲利，則從2011年開始至2012年這兩年已經(jīng)達到“兩年免征期”的期限，即使在2013年才批準成為軟件企業(yè)，亦無法享受免征企業(yè)所得稅的優(yōu)厚待遇，著實令人惋惜。

那么，該企業(yè)應怎樣進行納稅籌劃，才避免可這一情況出現(xiàn)呢？筆者認為可以采取以下幾種方式：

（1）在企業(yè)在經(jīng)歷創(chuàng)業(yè)發(fā)展的初期后，技術開始成熟，收入、利潤穩(wěn)定增長，各項指標均在可預見的一定期限內達到軟件企業(yè)認定標準后，可以考慮新設子公司，將成熟的核心技術與業(yè)務轉移到子公司去，然后由子公司申請成為軟件企業(yè)，以希望子公司設立一年后實現(xiàn)獲利，且獲利當年被評為軟件企業(yè)，順利享受到軟件企業(yè)所得稅“兩免三減半”政策。母公司則通過子公司稅后利潤的分配獲得投資收益。且母公司得到的該投資收益亦可免交企業(yè)所得稅。（2008年1月1日起實施的新企業(yè)所得稅法明確規(guī)定）。

（2）企業(yè)在虧損期就可以申請軟件企業(yè)。此時若申請成功，虧損年份不作為“兩免三減半”計算期，待公司盈利，便可以享受到減免企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠。倘若出現(xiàn)了上例所述A公司情況，則該企業(yè)應該在已經(jīng)認定成為軟件企業(yè)，但是未能享受完整的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠期間，著重利用研發(fā)費用加計扣除，企業(yè)技術轉讓減免企業(yè)所得稅（國稅函〔2009〕212號，國家稅務總局公告2013年第62號）等這類有利的稅收政策。

（3）可以考慮能否申請成為技術先進型服務企業(yè)。根據(jù)財稅〔2010〕65號文件精神，對經(jīng)認定的技術先進型服務企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。相當一部分軟件企業(yè)符合該類政策的申請條件，若認定符合且申請成功，也勢必給企業(yè)節(jié)省了相當數(shù)額的稅費。

（二）同時獲得高新技術企業(yè)認定資格的軟件企業(yè)如何適用稅收優(yōu)惠政策的問題

對于既是高新技術企業(yè)，又是軟件企業(yè)，則高新技術企業(yè)和軟件企業(yè)的優(yōu)惠期應合理利用。

高新技術企業(yè)的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率為15%，此時不能與軟件企業(yè)“兩免三減半”優(yōu)惠疊加使用，即企業(yè)只能選擇按25%的稅率減半征收（12.5%），或是選擇按照高新技術企業(yè)稅率15%享受稅率優(yōu)惠。注意，此時兩者稅率差異不大。倘若企業(yè)處于盈利初期，獲利水平不高，享受到的納稅優(yōu)惠絕對數(shù)值差異不大。

基于上述緣由，我們可以選擇在企業(yè)獲利五年后，已經(jīng)不能再享受軟件企業(yè)“兩免三減半”時，再申請成為高新技術企業(yè)，此時企業(yè)已經(jīng)歷一定的發(fā)展，從創(chuàng)業(yè)期步入了成長期或進入成熟期，利潤水平比前期有了大幅度提高，若按25%的稅率來納稅，將使企業(yè)喪失了相當?shù)默F(xiàn)金流，不利于后續(xù)穩(wěn)定發(fā)展，而若申請成為高新技術企業(yè)，按15%的稅率納稅，將為企業(yè)創(chuàng)造良好的現(xiàn)金流優(yōu)勢。

三、研發(fā)費用加計扣除的問題

（一）“五險一金”被納入研發(fā)費用加計扣除范圍

根據(jù)財稅〔2013〕70號文件所示，為在職直接從事研發(fā)活動人員繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金可以加計扣除。這對廣大企業(yè)技術型企業(yè)來說，可以重新進行企業(yè)人力資源結構、薪酬體系的調整工作。合理的利用國家的稅收政策，以達到最大限度的節(jié)稅。在此，筆者想從住房公積金的角度拋磚引玉，談一些可以嘗試的納稅籌劃工作。endprint

目前，我國各省市的住房公積金繳費比例未形成全國同一標準。以浙江省2013年的標準為例，杭州的住房公積金繳費比例是12%，同一單位實行同一繳存比例。單位因嚴重虧損等原因，可以申請降低比例。寧波的政策為：按5%-12%的比例計算住房公積金月繳存額。對于不實行住房分配貨幣化的單位，經(jīng)寧波市房委辦批準，可在12%繳存比例的基礎上，適當提高住房公積金繳存比例，但最高不超過18%。紹興市的住房公積金政策為：單位和職工繳存住房公積金的月工資基數(shù)最高不超過當?shù)亟y(tǒng)計部門公布的職工平均工資的三倍，有條件的單位，經(jīng)管理中心批準，可適當放寬到五倍；最低不得低于統(tǒng)計部門公布的上一年當?shù)芈毠て骄べY的60%。全市住房公積金繳存比例，單位和職工最高各為12%，最低不低于5%。這就意味著，處于不同城市的企業(yè)，可以靈活運用政策的規(guī)定，選擇一個合適的最佳比例，既提升了員工的整體薪酬福利水平，又優(yōu)化了企業(yè)的稅賦水平，這樣的雙贏局面何樂而不為呢。

（二）注意房屋租賃費不是加計扣除的對象

對一般的高新技術類企業(yè)來說，沒有大量的固定資產(chǎn)，最大的費用支出恐怕就是房租費和員工薪酬。而分攤到研發(fā)部門的房租費，卻不屬于加計扣除的對象。針對這一問題，企業(yè)可以留意一下當?shù)卣?。例如，杭州市近幾年就有一些?chuàng)業(yè)園，為鼓勵各類創(chuàng)業(yè)人員，相繼出臺一些企業(yè)房租費優(yōu)惠政策。有些創(chuàng)業(yè)園區(qū)甚至還免去了初始幾年的房屋租賃費。

（三）注意虧損企業(yè)依舊可以申請研發(fā)費用加計扣除

通常，企業(yè)若是盈利，自然會想到是否可以申請研發(fā)費用加計扣除，但是根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）規(guī)定，加計扣除部分所形成的年度虧損可以用以后5年的所得彌補，這就意味著，即使企業(yè)虧損，依舊可以申請加計扣除，并可以用來抵減以后五年的所得。所以企業(yè)財稅人員也應該積極做好稅收政策研究工作，避免因為政策研究不到位，而使得企業(yè)喪失了很多可以利用的節(jié)稅機會。

四、對軟件企業(yè)的企業(yè)所得稅納稅籌劃的幾點體會

一是可以利用的政策相對比較多，這就需要廣大企業(yè)財稅人員能夠對政策做深入的研究，有些政策可能字面意思和實際意思不一致，不能想當然的從自己的角度出發(fā)理解，而是應該積極的翻閱政策條例，仔細研讀。例如對軟件企業(yè)“獲利年度”的意義的理解等；二是不同的企業(yè)可以運用的條款不盡相同，企業(yè)應該從自身角度出發(fā)，從企業(yè)發(fā)展階段做出適宜本企業(yè)的納稅籌劃工作。例如，有些公司目前似乎不具備享受稅收優(yōu)惠政策的條件，但是可以想辦法創(chuàng)造條件，以達到節(jié)稅的目的。

參考文獻：

[1]韓國華.軟件企業(yè)和高新技術企業(yè)稅收籌劃指南[M].中國經(jīng)濟出版社.2008

[2]葛長根.軟件企業(yè)的涉稅風險及其節(jié)稅籌劃思路和建議[J].財會學習，2010（08）endprint