劉 莉，董世山，李曉琳

(1.大連大學(xué) 財(cái)務(wù)處，遼寧 大連 116622；2.大連大學(xué) 信息工程學(xué)院，遼寧 大連 116622)

我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革已步入關(guān)鍵時(shí)期，以建立公共財(cái)政為目標(biāo)的財(cái)政體制改革已經(jīng)拉開(kāi)序幕。政府采購(gòu)與國(guó)庫(kù)集中支付制度改革，作為財(cái)政體制改革系統(tǒng)工程中的核心內(nèi)容，已逐步全面鋪開(kāi)，給預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作帶來(lái)新的挑戰(zhàn)和新的發(fā)展空間。對(duì)于預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作，如何采取有效措施，以適應(yīng)政府采購(gòu)與國(guó)庫(kù)集中支付等財(cái)政體制改革的要求，及時(shí)進(jìn)行定位調(diào)整，就成為審計(jì)機(jī)關(guān)將要面臨的新課題。

一、大連市實(shí)施政府采購(gòu)與國(guó)庫(kù)集中支付制度改革概況

2000年以來(lái)，在借鑒市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家通行做法的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)國(guó)情，初步確立了國(guó)庫(kù)集中收付制度、部門(mén)預(yù)算、政府采購(gòu)等為核心的財(cái)政體制改革的基礎(chǔ)性框架。建立現(xiàn)代財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度，是加強(qiáng)財(cái)政資金管理、提高資金使用效益的根本性措施，具有重大的政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)現(xiàn)實(shí)意義。

（一）政府采購(gòu)制度

1.大連市實(shí)施政府采購(gòu)情況

我國(guó)于2000年開(kāi)始在全國(guó)推行政府采購(gòu)試點(diǎn)工作，大連市也于同年參加試點(diǎn)工作。2003年是我國(guó)《政府采購(gòu)法》實(shí)施的第一年，迄今已經(jīng)10年。由于政府采購(gòu)規(guī)模的逐年增長(zhǎng)，政府采購(gòu)在促進(jìn)廉政建設(shè)、支持國(guó)內(nèi)優(yōu)質(zhì)企業(yè)發(fā)展等方面的優(yōu)勢(shì)日漸凸顯。通過(guò)擴(kuò)大政府采購(gòu)范圍和規(guī)模，政府采購(gòu)的優(yōu)越性逐步顯現(xiàn)，涉及政府采購(gòu)的范圍越廣、規(guī)模越大，政府采購(gòu)在節(jié)約財(cái)政資金、加強(qiáng)支出監(jiān)管、從源頭上防范貪腐及支持國(guó)內(nèi)企業(yè)發(fā)展等方面的優(yōu)勢(shì)就越明顯，效果也越顯著，具有一定的經(jīng)濟(jì)價(jià)值和深遠(yuǎn)的社會(huì)意義。

2.政府采購(gòu)的基本內(nèi)涵

政府采購(gòu)是指各級(jí)國(guó)家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和團(tuán)體組織，使用財(cái)政性資金采購(gòu)依法制定的集中采購(gòu)目錄以?xún)?nèi)的或者采購(gòu)限額標(biāo)準(zhǔn)以下的貨物、工程和服務(wù)的行為[1]455。政府采購(gòu)對(duì)象主要是使用財(cái)政性資金購(gòu)買(mǎi)貨物、工程和服務(wù)的機(jī)關(guān)事業(yè)單位。政府采購(gòu)范圍僅限于集中采購(gòu)目錄以?xún)?nèi)或采購(gòu)限額標(biāo)準(zhǔn)以下的貨物、工程和服務(wù)。政府采購(gòu)的基本特征是主要采用公開(kāi)招標(biāo)、邀請(qǐng)招標(biāo)、競(jìng)爭(zhēng)性談判、單一來(lái)源、詢(xún)價(jià)等方式，對(duì)貨物、工程和服務(wù)的采購(gòu)行為，進(jìn)行集中采購(gòu)與分散采購(gòu)相結(jié)合的模式，目的是節(jié)約財(cái)政資金，加強(qiáng)監(jiān)督、防范貪腐，依法規(guī)范采購(gòu)行為。

(二)國(guó)庫(kù)集中支付制度

1.大連市啟動(dòng)實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度的情況

國(guó)庫(kù)集中支付制度改革是整個(gè)財(cái)政管理體制改革的基礎(chǔ)性環(huán)節(jié)，貫穿于財(cái)政預(yù)算執(zhí)行的全過(guò)程，改革的政策性、技術(shù)較強(qiáng)。我國(guó)自2000年在效仿國(guó)際通行做法的基礎(chǔ)上，根據(jù)我國(guó)國(guó)情和實(shí)際狀況，逐步開(kāi)始推行國(guó)庫(kù)集中支付制度改革，并初步建成基本框架。大連市按照“先試點(diǎn)，后推開(kāi)”的方式和“總體規(guī)劃，分布實(shí)施”的原則于2005年1月1日正式啟動(dòng)市本級(jí)財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度改革。各區(qū)市縣財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度改革，在市財(cái)政部門(mén)的指導(dǎo)下，對(duì)已經(jīng)實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的地區(qū)，向國(guó)庫(kù)集中支付制度轉(zhuǎn)軌；對(duì)于未實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的地區(qū)，直接進(jìn)行財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度改革試點(diǎn)，并逐步全面推行。各改革預(yù)算單位對(duì)財(cái)政撥款，需要按照財(cái)政資金不同的支出類(lèi)別，分別采用財(cái)政直接支付或財(cái)政授權(quán)支付兩種不同方式。

2.國(guó)庫(kù)集中收付制度的涵義

國(guó)庫(kù)集中收付制度，即國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)制度，以國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)體系為基礎(chǔ)，將所有財(cái)政性資金都納入國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)體系管理，財(cái)政收入直接繳入國(guó)庫(kù)和財(cái)政專(zhuān)戶(hù)，財(cái)政支出通過(guò)國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)體系采取直接支付或授權(quán)支付方式撥付到商品和勞務(wù)供應(yīng)者或用款單位的一項(xiàng)國(guó)庫(kù)管理制度[1]446。取消預(yù)算單位以前設(shè)置的預(yù)算外資金等其他賬戶(hù)，所有預(yù)算單位都沒(méi)有實(shí)撥資金帳戶(hù)。財(cái)政部門(mén)每月根據(jù)各預(yù)算單位年初批復(fù)的預(yù)算，按時(shí)撥付財(cái)政資金額度到預(yù)算單位的零余額帳戶(hù)或國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)中，預(yù)算單位對(duì)資金的使用，也通過(guò)零余額帳戶(hù)轉(zhuǎn)賬結(jié)算或國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)直接支付，這種市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家普遍通行的國(guó)庫(kù)單一帳戶(hù)制度，有效解決我國(guó)以往財(cái)政資金撥付流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)多、運(yùn)行成本高、層層撥付的問(wèn)題；對(duì)于提高財(cái)政資金審批撥付效率、財(cái)政資金使用透明度、規(guī)范化管理等方面，都將起到良好的促進(jìn)作用；并且從制度上遏制財(cái)政資金使用過(guò)程中的擠占、挪用、截留等問(wèn)題；同時(shí)促進(jìn)各預(yù)算單位提高財(cái)務(wù)管理水平，資金使用的計(jì)劃性、科學(xué)性和規(guī)范性得到加強(qiáng)。

（三）實(shí)施政府采購(gòu)與國(guó)庫(kù)集中支付制度改革的意義

國(guó)庫(kù)集中支付制度與政府采購(gòu)制度改革，使兩者在控制預(yù)算執(zhí)行中有效銜接，相輔相成。政府采購(gòu)和國(guó)庫(kù)集中支付制度的實(shí)施，對(duì)有效規(guī)范財(cái)政收支行為，加強(qiáng)財(cái)政收支監(jiān)督管理，提高財(cái)政資金使用效益，從制度上、源頭上防范貪腐等行為都將起到積極有效的控制作用。尤其是根據(jù)改革的總體部署，對(duì)工資性支出、政府采購(gòu)資金、基本建設(shè)等部分財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金，需要實(shí)行財(cái)政直接支付方式。因此，可以進(jìn)一步提高對(duì)財(cái)政性資金的監(jiān)管，增強(qiáng)政府對(duì)財(cái)政性資金的宏觀調(diào)控能力，降低資金運(yùn)行成本；同時(shí)，強(qiáng)化預(yù)算的約束力，穩(wěn)步推進(jìn)部門(mén)預(yù)算改革，變事后監(jiān)督為事前、事中監(jiān)督，有效保障財(cái)政資金支付的安全性和高效性，提高財(cái)政資金使用效益。

二、政府采購(gòu)與國(guó)庫(kù)集中支付制度對(duì)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的影響

（一）政府采購(gòu)對(duì)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的影響

政府采購(gòu)是財(cái)政預(yù)算支出的重要組成部分，是我國(guó)公共財(cái)政體制改革不可或缺的重要內(nèi)容之一，隨著政府采購(gòu)的不斷擴(kuò)大和日益規(guī)范，政府采購(gòu)對(duì)財(cái)政預(yù)算支出的影響也日漸明顯。

加強(qiáng)財(cái)政支出管理,提高資金使用效益的重要措施之一就是政府采購(gòu)制度的建立。由于政府采購(gòu)資金占比日益加大，其對(duì)于強(qiáng)化預(yù)算編制，細(xì)化預(yù)算管理，控制資金運(yùn)用、資金流向,規(guī)范操作流程等方面起到積極的促進(jìn)作用,而且直接影響至政府采購(gòu)制度效能的發(fā)揮。加強(qiáng)政府采購(gòu)審計(jì),是預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作的重要內(nèi)容之一,并對(duì)深化預(yù)算執(zhí)行審計(jì)具有深遠(yuǎn)的影響。

其一、政府采購(gòu)審計(jì)覆蓋面擴(kuò)大。根據(jù)《政府采購(gòu)法》第68條之規(guī)定：審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)政府采購(gòu)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。政府采購(gòu)監(jiān)督管理部門(mén)、政府采購(gòu)各當(dāng)事人有關(guān)政府采購(gòu)活動(dòng)，應(yīng)當(dāng)接受審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)監(jiān)督。可以理解為政府采購(gòu)審計(jì)應(yīng)包含采購(gòu)過(guò)程的各方成員，并對(duì)整個(gè)采購(gòu)流程活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)。目前預(yù)算執(zhí)行審計(jì)中對(duì)政府采購(gòu)資金的審計(jì)，還僅限于對(duì)采購(gòu)機(jī)構(gòu)的采購(gòu)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。

其二、政府采購(gòu)審計(jì)側(cè)重點(diǎn)應(yīng)差別化?，F(xiàn)階段開(kāi)展的對(duì)政府采購(gòu)審計(jì)重點(diǎn)單一，由于政府采購(gòu)的方式和管理形式不同，會(huì)直接影響采購(gòu)成本和效果的不同，審計(jì)工作的側(cè)重點(diǎn)應(yīng)有差異。比如：公開(kāi)招標(biāo)采購(gòu)方式，由于透明度高，需要在報(bào)刊、電視等媒體及時(shí)公示，出現(xiàn)問(wèn)題的概率相對(duì)小，審計(jì)部門(mén)可以投入相對(duì)較小監(jiān)督的力量；而詢(xún)價(jià)采購(gòu)方式，由于是采購(gòu)機(jī)構(gòu)來(lái)決定中標(biāo)人，會(huì)存在舞弊的可能性，審計(jì)監(jiān)督力度需要加強(qiáng)；單一招標(biāo)方式，只有一個(gè)投標(biāo)人，審計(jì)機(jī)關(guān)將其作為審計(jì)監(jiān)督的重點(diǎn)。

其三、政府采購(gòu)審計(jì)內(nèi)容向全面性拓展。目前主要是對(duì)政府采購(gòu)的內(nèi)部控制制度、采購(gòu)程序各環(huán)節(jié)的審計(jì)，重點(diǎn)是招投標(biāo)過(guò)程的合法性，存在較為單一的現(xiàn)象。根據(jù)《政府采購(gòu)法》的相關(guān)要求，審計(jì)內(nèi)容要從“單一性”轉(zhuǎn)向“全面性”。

（二）國(guó)庫(kù)集中支付制度對(duì)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的影響

國(guó)庫(kù)集中支付制度的實(shí)施，對(duì)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作帶來(lái)新的變革，產(chǎn)生重要而深遠(yuǎn)的影響。同時(shí)對(duì)審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出更高要求。

1.審計(jì)理念改變。建立國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)體系、資金繳撥以國(guó)庫(kù)集中收付為主要形式的財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度，是財(cái)政資金賬戶(hù)設(shè)置和收支繳撥方式的一次根本性變革。財(cái)政體制改革的實(shí)施，進(jìn)一步要求強(qiáng)化部門(mén)預(yù)算管理，細(xì)化預(yù)算，制定修改相關(guān)的法律法規(guī)，建立財(cái)政國(guó)庫(kù)支付管理信息系統(tǒng)、代理銀行清算系統(tǒng)[2]等配套措施，從而改變傳統(tǒng)的審計(jì)理念、審計(jì)依據(jù)，給預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作帶來(lái)新的沖擊和影響。

2.審計(jì)對(duì)象有所改變。實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付制度改革以后,由于資金管理權(quán)限的轉(zhuǎn)變,對(duì)財(cái)政預(yù)算執(zhí)行審計(jì)對(duì)象已由過(guò)去的財(cái)政部門(mén)、稅務(wù)部門(mén)、地方國(guó)庫(kù)、各預(yù)算單位為主,轉(zhuǎn)變?yōu)橐载?cái)政部門(mén)的國(guó)庫(kù)收付系統(tǒng)、會(huì)計(jì)核算中心為主。可以將審計(jì)對(duì)象延伸至劃撥預(yù)算資金業(yè)務(wù)的中央銀行、代理銀行以及各預(yù)算單位。

3.審計(jì)內(nèi)容發(fā)生改變。收入管理，審查預(yù)算單位的預(yù)算內(nèi)資金、預(yù)算外資金是否全部納入財(cái)政預(yù)算管理體系，預(yù)算外資金及時(shí)足額上繳，嚴(yán)格執(zhí)行收支兩條線(xiàn)的管理原則；支出上審查預(yù)算單位是否嚴(yán)格按預(yù)算執(zhí)行，經(jīng)費(fèi)支出用途是否合法合規(guī)，業(yè)務(wù)流程、內(nèi)部控制制度是否完善。審計(jì)工作的重點(diǎn)轉(zhuǎn)向?qū)ω?cái)政資金流向、流量的變化，查找問(wèn)題，意在規(guī)范財(cái)政支出行為、強(qiáng)化部門(mén)預(yù)算編制、加強(qiáng)預(yù)算管理。

4.審計(jì)方式方法的改變。隨著國(guó)庫(kù)集中支付制度的建立，各預(yù)算單位將預(yù)算外資金按時(shí)、足額地解繳到財(cái)政或稅務(wù)部門(mén)成為審計(jì)工作的重點(diǎn)。并且賬戶(hù)入手審計(jì)對(duì)象變得更為集中，賬戶(hù)入手審計(jì)方式的重要性凸顯，其可操作性將可能成為現(xiàn)實(shí)。審計(jì)方法的運(yùn)用上，由于計(jì)算機(jī)的廣泛普及，利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)和聯(lián)網(wǎng)審計(jì)相結(jié)合的方式成為必然趨勢(shì)。另外，實(shí)物資產(chǎn)分布在各預(yù)算單位，實(shí)物就地盤(pán)點(diǎn)審計(jì)，成為預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的關(guān)注點(diǎn)，預(yù)算執(zhí)行審計(jì)更加關(guān)注預(yù)算單位對(duì)政府采購(gòu)專(zhuān)項(xiàng)資金的使用情況、資產(chǎn)的利用效率、資金使用效益的績(jī)效評(píng)價(jià)。

5.審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素養(yǎng)需要不斷提升。財(cái)政國(guó)庫(kù)管理體制改革進(jìn)程在不斷加快,審計(jì)人員應(yīng)不斷更新知識(shí)層面,加強(qiáng)儲(chǔ)備,適時(shí)進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn),及時(shí)跟上財(cái)政改革的步伐,避免給現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)工作造成困難和被動(dòng)。

三、政府采購(gòu)與國(guó)庫(kù)集中支付制度下的預(yù)算執(zhí)行審計(jì)思路

預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作肩負(fù)著對(duì)預(yù)算執(zhí)行部門(mén)依法組織財(cái)政收入、統(tǒng)籌合理安排財(cái)政支出、有效使用財(cái)政資金行為的監(jiān)督職責(zé)，更好的為政府加強(qiáng)預(yù)算管理和人大監(jiān)督政府財(cái)政收支服務(wù)。在我國(guó)以建立國(guó)庫(kù)集中收付制度、部門(mén)預(yù)算、政府采購(gòu)等為核心的財(cái)政體制改革中將起到良好的法律保障和積極的建設(shè)性作用。

（一）政府采購(gòu)制度下對(duì)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的思路

政府采購(gòu)制度的建立和有效實(shí)施，對(duì)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作提出新的要求。如何采取有效措施，開(kāi)展政府采購(gòu)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作，通過(guò)審計(jì)機(jī)關(guān)的履職促進(jìn)制度完善和推動(dòng)采購(gòu)制度規(guī)范實(shí)施，實(shí)現(xiàn)政府采購(gòu)的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的雙重目標(biāo)，已成為審計(jì)機(jī)關(guān)的重要工作之一。

1.拓寬政府采購(gòu)審計(jì)范圍，審計(jì)內(nèi)容轉(zhuǎn)向“全面性”。審計(jì)是對(duì)采購(gòu)執(zhí)行過(guò)程的系統(tǒng)性審查，不僅涉及到對(duì)使用財(cái)政性資金的各預(yù)算單位政府采購(gòu)行為需要進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，同時(shí)擴(kuò)展到政府采購(gòu)的主管部門(mén)、中介組織，目的是促使政府采購(gòu)工作健康有序發(fā)展。

（1）對(duì)財(cái)政部門(mén)、采購(gòu)單位的審計(jì),重點(diǎn)關(guān)注預(yù)算編制、資金流向、程序規(guī)范性、機(jī)構(gòu)設(shè)置等方面。在預(yù)算編制方面,檢查政府采購(gòu)預(yù)算編制依據(jù)是否充分詳實(shí)、是否有可行性分析,納入政府采購(gòu)的范圍是否正確,是否存在無(wú)預(yù)算或超預(yù)算采購(gòu)行為,是否存在為騙取財(cái)政資金而編制虛假預(yù)算的行為,以強(qiáng)化細(xì)化預(yù)算編制,促進(jìn)被審計(jì)單位加強(qiáng)預(yù)算管理；在資金流向方面,符合直接支付條件的項(xiàng)目,是否采取財(cái)政直接支付方式給付供應(yīng)商；是否存在改變資金用途的行為，以便查找資金使用過(guò)程中的違法行為；在程序上，檢查政府采購(gòu)方式選擇和程序是否合規(guī)、合理、公開(kāi)、透明，是否存在內(nèi)定中標(biāo)者或泄露標(biāo)底及“暗箱”操作等違法違紀(jì)行為。政府采購(gòu)合同的簽訂是否規(guī)范，被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度是否完善；機(jī)構(gòu)設(shè)置上，審核政府采購(gòu)經(jīng)費(fèi)的管理部門(mén)和執(zhí)行部門(mén),是否分開(kāi)組織實(shí)施政府采購(gòu),同時(shí)資金的審批、資金支付是否由不同部門(mén)來(lái)完成。各部門(mén)應(yīng)相互牽制、相互制約。

（2）對(duì)供應(yīng)商、中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)。審查供應(yīng)商合同執(zhí)行情況，對(duì)中介機(jī)構(gòu)的公正性、合理性進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。

（3）評(píng)價(jià)采購(gòu)經(jīng)濟(jì)效益。包括：經(jīng)濟(jì)性審計(jì)，是否實(shí)現(xiàn)貨幣價(jià)值最大化，財(cái)產(chǎn)物資利用效果如何；效率性審計(jì)，通過(guò)政府采購(gòu)，工作效率是否提高；效果性審計(jì)，通過(guò)實(shí)施政府采購(gòu)制度，是否切實(shí)加強(qiáng)了財(cái)政支出的管理，是否推動(dòng)了政府政策目標(biāo)的完成和宏觀效益的發(fā)揮[3]。

2.政府采購(gòu)審計(jì)要突出重點(diǎn)，改進(jìn)政府采購(gòu)審計(jì)方法。著重把握重點(diǎn)項(xiàng)目、重點(diǎn)資金，進(jìn)行重點(diǎn)監(jiān)督。通過(guò)審計(jì)監(jiān)督，提高財(cái)政資金使用效益。對(duì)涉及群眾的切身利益和社會(huì)關(guān)注的熱點(diǎn)問(wèn)題，也應(yīng)納入審計(jì)監(jiān)督的重點(diǎn)范疇。同時(shí)，運(yùn)用行之有效的審計(jì)方法：其一、做好審計(jì)前準(zhǔn)備工作。進(jìn)行審前外圍情況調(diào)查，了解政府采購(gòu)制度建立、完善情況，政府采購(gòu)規(guī)模在財(cái)政支出中所占的比例、政府采購(gòu)方式、項(xiàng)目、金額等信息，制定完善審計(jì)方案。其二、政府采購(gòu)資金專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)與財(cái)政審計(jì)相結(jié)合。通過(guò)財(cái)政審計(jì)，進(jìn)一步了解采購(gòu)單位是否將采購(gòu)項(xiàng)目納入政府采購(gòu)計(jì)劃，是否存在超范圍采購(gòu)行為，對(duì)部分采購(gòu)項(xiàng)目，抽查進(jìn)行全過(guò)程跟蹤審計(jì)，促進(jìn)政府采購(gòu)管理部門(mén)依法行政，努力提高財(cái)政資金使用效益。其三、事后審計(jì)與事前、事中審計(jì)相結(jié)合。將事前審計(jì)監(jiān)督前置，對(duì)重大的政府采購(gòu)項(xiàng)目，審計(jì)機(jī)關(guān)在前期介入，實(shí)行全過(guò)程跟蹤審計(jì)。其四、運(yùn)用計(jì)算機(jī)進(jìn)行輔助審計(jì)。通過(guò)計(jì)算機(jī)高速的檢索能力可以快速發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)，結(jié)合手工審計(jì)的進(jìn)一步延伸，突出審計(jì)工作重點(diǎn)，提高審計(jì)資源利用效率，確保審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3.注重強(qiáng)化審計(jì)成果的分析研究。審計(jì)工作結(jié)束，重點(diǎn)研究審計(jì)中出現(xiàn)的問(wèn)題，并進(jìn)行歸類(lèi)整理分析，跟蹤落實(shí)整改，而不是舉案擱置：其一、屬于具有普遍性的內(nèi)部控制制度缺陷的，要有針對(duì)性的提出合理的審計(jì)建議，督促其盡快依法建立健全規(guī)章制度，完善內(nèi)部監(jiān)控體系；其二、屬于重大違法違紀(jì)問(wèn)題，案件屬實(shí)應(yīng)立即移交司法機(jī)關(guān)處理；其三、通過(guò)開(kāi)展審計(jì)宣傳工作，發(fā)揮社會(huì)輿論監(jiān)督的作用，營(yíng)造社會(huì)監(jiān)督的良好氛圍，適時(shí)公布審計(jì)報(bào)告，提升政府采購(gòu)審計(jì)成果，促使采購(gòu)單位重視政府采購(gòu)資金使用所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。同時(shí)，促使各管理部門(mén)完善規(guī)章制度，促進(jìn)政府采購(gòu)工作流程的規(guī)范化、科學(xué)化、效益最大化，真正做到提高財(cái)政資金使用效益，構(gòu)筑公共財(cái)政管理體制的基礎(chǔ)框架。

（二）國(guó)庫(kù)集中支付制度下對(duì)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的思路

審計(jì)是我國(guó)監(jiān)督機(jī)制的重要組成部分,國(guó)家利益的“捍衛(wèi)者”,公共資金的“守護(hù)者”。對(duì)于預(yù)算執(zhí)行審計(jì),需要適應(yīng)國(guó)庫(kù)集中支付制度改革中公共財(cái)政體制管理要求,根據(jù)國(guó)庫(kù)管理體制改革的特點(diǎn),轉(zhuǎn)變審計(jì)理念,變革審計(jì)方法,有效發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的建設(shè)性作用。

1.審計(jì)目標(biāo)已逐步由查錯(cuò)糾弊審計(jì)角色向處于探索階段的績(jī)效審計(jì)轉(zhuǎn)換。按照國(guó)庫(kù)集中支付制度改革部署要求，行政事業(yè)單位人員的工資性支出和住房公積金支出要納入財(cái)政統(tǒng)發(fā)，貨物、工程和服務(wù)由政府采購(gòu)。國(guó)庫(kù)集中支付中心肩負(fù)會(huì)計(jì)集中核算、資金往來(lái)結(jié)算、財(cái)政監(jiān)管等職責(zé)，根據(jù)國(guó)庫(kù)管理體制改革的基本原則，對(duì)各預(yù)算單位資金性質(zhì)、資金使用和財(cái)務(wù)管理權(quán)限堅(jiān)持“三不變”原則。因此，以往預(yù)算執(zhí)行中存在的截留、挪用財(cái)政資金、改變財(cái)政資金用途等突出重點(diǎn)問(wèn)題已有所收斂。預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的重點(diǎn)逐漸轉(zhuǎn)向預(yù)算單位財(cái)政資金的支出管理和對(duì)財(cái)政資金的使用效果方面，即績(jī)效管理審計(jì)。按照資金流向，對(duì)財(cái)政資金的申請(qǐng)、撥付、使用等各個(gè)環(huán)節(jié)開(kāi)展審計(jì)，審查國(guó)庫(kù)管理、政府采購(gòu)、轉(zhuǎn)移支付等內(nèi)部控制制度是否健全有效，現(xiàn)行的財(cái)政管理辦法是否完善[4]，對(duì)財(cái)政資金的使用是否達(dá)到預(yù)期的效果，完成既定工作任務(wù)和目標(biāo)。

2.審計(jì)監(jiān)督轉(zhuǎn)變?yōu)橹攸c(diǎn)加強(qiáng)預(yù)算編制的科學(xué)性、合理性方面，從源頭開(kāi)始進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作，是朝著完整的預(yù)算執(zhí)行審計(jì)過(guò)程邁進(jìn)。財(cái)政預(yù)算是預(yù)算管理的起點(diǎn)，是進(jìn)行決算的依據(jù)，體現(xiàn)預(yù)算單位全年的工作內(nèi)容和方向，具有重要的指導(dǎo)作用。真實(shí)可靠的預(yù)算是國(guó)庫(kù)集中支付和預(yù)算執(zhí)行的重要前提和基礎(chǔ)。而科學(xué)詳實(shí)的預(yù)算編制是審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行審計(jì)和決算審計(jì)的重要依據(jù)和基礎(chǔ)。可見(jiàn)，預(yù)算編制是否科學(xué)、合理對(duì)于預(yù)算執(zhí)行審計(jì)和決算審計(jì)工作而言，將發(fā)揮關(guān)鍵性的作用和影響。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)將預(yù)算內(nèi)、預(yù)算外資金全部納入審計(jì)范疇，預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作需要首先應(yīng)對(duì)預(yù)算編制的科學(xué)性、真實(shí)性進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)監(jiān)督預(yù)算編制采用的方法是否合理，制定的定額和標(biāo)準(zhǔn)是否科學(xué)，將審計(jì)工作重心前移，然后再對(duì)預(yù)算執(zhí)行和經(jīng)費(fèi)使用情況進(jìn)行審計(jì)，提高財(cái)政資金的使用效益。

3.聚焦社會(huì)關(guān)切問(wèn)題，化解社會(huì)矛盾，將項(xiàng)目審計(jì)向?qū)ｍ?xiàng)審計(jì)和專(zhuān)題調(diào)查審計(jì)拓展，促進(jìn)社會(huì)和諧發(fā)展，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督在宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控中的建設(shè)作用。開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)費(fèi)、政府采購(gòu)資金的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)工作，重點(diǎn)關(guān)注項(xiàng)目的招投標(biāo)程序是否規(guī)范、合法，財(cái)政資金支付程序、方式的運(yùn)用是否正確，審核收款單位賬戶(hù)信息的真實(shí)性、合法性，審核其是否存在與建筑商、供應(yīng)商串通舞弊，套取財(cái)政資金的問(wèn)題，成為審計(jì)部門(mén)新的審計(jì)目標(biāo)。將公務(wù)出國(guó)費(fèi)、招待費(fèi)、公務(wù)用車(chē)費(fèi)等三公經(jīng)費(fèi)的使用情況作為審計(jì)調(diào)查的重點(diǎn)，并適時(shí)對(duì)外發(fā)布審計(jì)調(diào)查情況，促進(jìn)社會(huì)監(jiān)督，有效降低各預(yù)算單位的運(yùn)行成本，厲行節(jié)約。通過(guò)對(duì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的社會(huì)關(guān)切的熱點(diǎn)問(wèn)題開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)和專(zhuān)題調(diào)查審計(jì)，一方面可以積極落實(shí)法規(guī)政策的實(shí)施，加強(qiáng)宏觀調(diào)控能力，另一方面，可以不斷促進(jìn)財(cái)政管理制度的完善，促進(jìn)社會(huì)和諧發(fā)展。

4.重大項(xiàng)目資金需要采取事前、事中的全過(guò)程跟蹤審計(jì)方式，改變以往事后審計(jì)模式。按照審計(jì)機(jī)關(guān)的要求，國(guó)庫(kù)集中支付中心在大型項(xiàng)目每個(gè)階段的建設(shè)中，需要及時(shí)提供完整而詳實(shí)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和信息資料，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)預(yù)算單位的重大項(xiàng)目、政府采購(gòu)資金等專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)費(fèi)每階段的使用情況，應(yīng)進(jìn)行邊建設(shè)邊審計(jì)的動(dòng)態(tài)監(jiān)督管理方式，使審計(jì)監(jiān)督模式從過(guò)去的事后審計(jì)監(jiān)督逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)轫?xiàng)目運(yùn)行中的事前、事中的全過(guò)程跟蹤審計(jì)監(jiān)督。通過(guò)階段性的審計(jì)工作，便于發(fā)現(xiàn)具有普遍性、規(guī)律性的問(wèn)題，及時(shí)進(jìn)行糾正，促進(jìn)財(cái)政部門(mén)完善管理制度建設(shè)，加強(qiáng)財(cái)政監(jiān)督管理力度，為政府的宏觀決策提供依據(jù)。

5.通過(guò)審計(jì)成果倒逼體制、機(jī)制的改革，制定并完善與財(cái)政國(guó)庫(kù)管理改革相適應(yīng)的審計(jì)實(shí)施辦法。實(shí)施財(cái)政國(guó)庫(kù)管理體制改革，為實(shí)現(xiàn)財(cái)政宏觀分析提供了良好的基礎(chǔ)。同時(shí)給預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作環(huán)境帶來(lái)新的變革。審計(jì)工作需要順勢(shì)而為，搭建科學(xué)的預(yù)算執(zhí)行審計(jì)規(guī)范平臺(tái)，并與財(cái)政國(guó)庫(kù)管理改革相對(duì)接，從注重審計(jì)形式和審計(jì)程序的基礎(chǔ)性規(guī)范，向提升審計(jì)工作質(zhì)量的內(nèi)在規(guī)范轉(zhuǎn)變。同時(shí)，穩(wěn)步推進(jìn)計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)和財(cái)政聯(lián)網(wǎng)審計(jì)，提高審計(jì)效率、審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)成果；加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督的威懾，降低審計(jì)成本，化解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

政府采購(gòu)與國(guó)庫(kù)集中支付制度的實(shí)施，是我國(guó)公共財(cái)政體制改革的一項(xiàng)系統(tǒng)工程，必將給預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作帶來(lái)新的挑戰(zhàn)。預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作，必須適應(yīng)以建立公共財(cái)政為目標(biāo)的財(cái)政體制改革要求，與財(cái)政體制改革同步發(fā)展，積極探索財(cái)政審計(jì)與部門(mén)預(yù)算審計(jì)、政府采購(gòu)審計(jì)相結(jié)合，事后審計(jì)與事前、事中全過(guò)程跟蹤審計(jì)相結(jié)合的審計(jì)模式，加強(qiáng)綜合分析評(píng)價(jià)能力，提高審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)工作水平，更好的為各級(jí)人大監(jiān)督地方政府財(cái)政資金使用提供法律保障，為地方的經(jīng)濟(jì)建設(shè)提供服務(wù)，避免損失。

[1]高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù).高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社出版,2011.

[2]劉莉.高校推行國(guó)庫(kù)集中支付制度改革的思考[J].大連大學(xué)學(xué)報(bào),2012,3:100.

[3]劉國(guó)艷.政府采購(gòu)的審計(jì)思路探索[J].湖北財(cái)稅（理論版）,2003,4:37.

[4]陳練.因應(yīng)國(guó)庫(kù)集中支付變革財(cái)政審計(jì)工作[J].今日海南,2006,7:33.