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        淺析新版《事業(yè)單位會計制度》的幾點(diǎn)變化

        2014-03-20 16:11:51黃琳
        財經(jīng)界·學(xué)術(shù)版 2014年3期
        關(guān)鍵詞:會計制度事業(yè)單位變化

        黃琳

        摘要:由于我國事業(yè)單位體制改革的不斷深入,原有事業(yè)單位會計制度的缺陷與事業(yè)單位日益提高的業(yè)務(wù)管理要求水平之間的矛盾已逐漸凸顯?;诖舜蟊尘跋?,財政部于2012年12月19日頒布了新版《事業(yè)單位會計制度》。新版制度在會計核算基礎(chǔ)、會計科目設(shè)置、會計報表結(jié)構(gòu)等方面都發(fā)生了重要變化。深刻理解這些變化對更好地執(zhí)行事業(yè)會計制度、保障國有資產(chǎn)的安全使用,提高財政性資金使用效率有著深遠(yuǎn)意義。

        關(guān)鍵詞:事業(yè)單位 會計制度 變化

        隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展,公共財政改革體制逐步完善,尤其是國庫集中支付、政府采購和部門預(yù)算等各項財政和預(yù)算體制改革的進(jìn)一步深入,事業(yè)單位的內(nèi)外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境已發(fā)生很大變化,原版《事業(yè)單位會計制度》(財預(yù)字【1997】288號)也已不能完全滿足新形勢下財政和預(yù)算管理的需要。為適應(yīng)社會改革和發(fā)展的要求,規(guī)范事業(yè)單位各項業(yè)務(wù)活動,確保其健康持續(xù)發(fā)展,財政部于2012年12月19日頒布了新版《事業(yè)單位會計制度》。

        新版制度在會計核算基礎(chǔ)、會計科目設(shè)置、會計報表結(jié)構(gòu)等方面較之原版已發(fā)生了重要變化,深刻理解這些變化有助于更好地掌握新制度中的政策精神,便于利用新制度規(guī)范和約束會計核算行為,并提高會計信息質(zhì)量。以下從幾個方面闡述分析新版會計制度的變化。

        一、會計制度制定的目的更明確

        任何規(guī)章制度的制定都是為了規(guī)范和約束某種特定行為,以期達(dá)到某種特定目標(biāo)。原版制度的目的是“為了貫徹《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》,規(guī)范事業(yè)單位會計核算”。相比之下新版制度的目的變得更為具體,更為明確?!稌嫹ā贰ⅰ稌嫓?zhǔn)則》和《會計制度》是我國會計規(guī)范體系的重要組成部分,是會計工作和會計行為的規(guī)范。會計準(zhǔn)則的制定要符合《會計法》的根本要求,而基本會計準(zhǔn)則是制定會計制度的指導(dǎo)依據(jù)。新版制度總說明中第一條已闡明“為了規(guī)范事業(yè)單位的會計核算,保證會計信息質(zhì)量,根據(jù)《中華人民共和國會計法》、《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》,制定本制度”。由此可見,新版會計制度是以規(guī)范會計核算行為,并最終提供可靠會計信息為目的的,而其制定的法律依據(jù)則是《會計法》,《會計法》為新版會計制度的制定打下最堅實的法律基礎(chǔ)。

        二、將基建會計納入事業(yè)單位會計大賬

        原版制度規(guī)定“事業(yè)單位有關(guān)基建投資的會計核算,按有關(guān)規(guī)定執(zhí)行,不執(zhí)行事業(yè)單位會計制度”。因此,一直以來基建會計都獨(dú)立于財務(wù)會計之外,造成會計報表反映的信息不完整,不利于事業(yè)單位的財務(wù)管理和資產(chǎn)管理。新版制度對此做了修正,規(guī)定事業(yè)單位對基建投資的會計核算除按照國家有關(guān)基建會計核算的規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算外,還應(yīng)至少按月將基建賬數(shù)據(jù)并入單位大賬,即按月根據(jù)基建賬中相關(guān)科目的發(fā)生額,在單位大賬中按新版制度的規(guī)定進(jìn)行處理。這樣才有利于全面、完整地反映事業(yè)單位財務(wù)狀況、事業(yè)成果的會計信息。

        三、會計核算基礎(chǔ)部分引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

        原先事業(yè)單位主要是采用收付實現(xiàn)制進(jìn)行會計核算,即以實際收到和支付款項為標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)收入與費(fèi)用。這樣的核算方式對于具有經(jīng)營性業(yè)務(wù)的事業(yè)單位存在一定的局限性:首先,無法客觀、完整地反映事業(yè)單位資產(chǎn)和負(fù)債情況。財務(wù)核算采用的信息數(shù)據(jù)是某一年度實際收支的現(xiàn)金流量,在核算當(dāng)期能較為客觀地反映現(xiàn)金流情況,但針對跨年度的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動,由于其收入與費(fèi)用不能進(jìn)行真正的配比,因此會計報表所體現(xiàn)的資產(chǎn)和負(fù)債并不是真實合理的,對外報送的財務(wù)信息便會失真;其次,不利于客觀有效地反映事業(yè)單位部門預(yù)算績效和執(zhí)行情況。同樣的,因為一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在兩個會計年度甚至更長時間才能結(jié)算,收付實現(xiàn)制下使得收入與費(fèi)用無法合理配比,導(dǎo)致當(dāng)期預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度受到影響。

        新版制度規(guī)定“事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制,但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。這是較之原版制度最為根本的一個變化。會計核算基礎(chǔ)在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后,事業(yè)單位會計向企業(yè)會計又走進(jìn)了一步,權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅應(yīng)用于企業(yè)業(yè)務(wù)核算,也適用于事業(yè)單位的某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算,如在建工程。由于當(dāng)前事業(yè)單位的經(jīng)費(fèi)來源呈現(xiàn)多元化以及其本身的社會公益性質(zhì),其財務(wù)報表信息不可能僅僅提供給政府等相關(guān)部門和事業(yè)單位自身,事業(yè)單位的債權(quán)人、其他相關(guān)利益的人以及社會公眾都有權(quán)獲取報表信息。以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)能使財務(wù)數(shù)據(jù)較為客觀、全面、真實地反映在會計報表中,確保會計報表信息質(zhì)量,從而滿足廣大信息需求者的要求。

        四、引入固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷

        基于新版會計制度中已對會計核算基礎(chǔ)部分引入權(quán)責(zé)發(fā)生制,則對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)進(jìn)行折舊、攤銷就變得順理成章了。新制度規(guī)定“事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)按照《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》或相關(guān)財務(wù)制度的規(guī)定確定是否對固定資產(chǎn)計提折舊、對無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷”。事業(yè)單位對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計提折舊、攤銷并不直接參照企業(yè)的會計處理將累計折舊、累計攤銷計入支出或費(fèi)用,而是通過沖減“非流動資產(chǎn)基金”科目完成折舊和攤銷的計提。這樣處理既不影響事業(yè)單位支出的預(yù)算口徑,符合預(yù)算經(jīng)費(fèi)與財務(wù)管理的雙重要求,同時也能體現(xiàn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)由于時間推移導(dǎo)致的技術(shù)落后或在使用過程中發(fā)生的正常損耗而引起的價值減損,符合收入與費(fèi)用的配比原則。避免了原制度下形成的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)價值虛增而導(dǎo)致資產(chǎn)賬面價值與實際使用狀況嚴(yán)重不符的現(xiàn)象。

        五、會計科目設(shè)置更趨合理

        從會計科目的總分類來看,新版與原版會計制度都是分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入與支出。但從每個總分類的細(xì)項來看,新版對會計科目的設(shè)置已做了較為科學(xué)、合理的變動,以期反映更真實可靠的會計報表、提供更高質(zhì)量的會計信息。主要幾點(diǎn)變動如下:

        增加“零余額賬戶用款額度”、“財政應(yīng)返還額度”、“應(yīng)繳國庫款”科目。由于國庫集中支付制度的實施,要求通過國庫單一賬戶體系對部門預(yù)算財政性資金進(jìn)行統(tǒng)一核算,以確保財政性資金的安全,提高財政性資金的使用效率。新版制度根據(jù)集中支付核算方式增加了新的會計科目。endprint

        增加“短期投資”、“長期投資”科目,取消“對外投資”科目;增加“短期借款”、“長期借款”科目,取消“借入款項“科目。新制度中將持有時間不超過一年(含一年)的對外投資歸入短期投資,其他投資為長期投資;將期限在一年內(nèi)(含一年)的各種借款劃分為短期借款,其他借款為長期借款。隨著事業(yè)單位體制改革的不斷深入以及業(yè)務(wù)發(fā)展的需要,對外投資和對外借款逐步成為事業(yè)單位自行盈利和籌措經(jīng)費(fèi)的普遍方式。將對外投資劃分短期和長期有利于事業(yè)單位分析資產(chǎn)的盈利能力,對投資風(fēng)險加以評估,使資產(chǎn)在可控的投資風(fēng)險范圍內(nèi)達(dá)到投資盈利水平最高。對于許多事業(yè)單位而言財政撥款已不是其唯一的經(jīng)費(fèi)來源,向外借款便是一個很好的融資方式。將對外借款區(qū)分短期和長期,能客觀反映事業(yè)單位的債務(wù)情況,有助于金融機(jī)構(gòu)等債權(quán)人評價其財務(wù)狀況,也有利于事業(yè)單位管理者分析債務(wù)風(fēng)險,確保借入資金使用的安全高效。

        增加“應(yīng)付職工薪酬”、“長期應(yīng)付款”科目,調(diào)整“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)付款”科目核算范圍。新制度規(guī)定,將原制度中“應(yīng)付工資(離退休費(fèi))”、“應(yīng)付地方(部門)津貼補(bǔ)貼”、“應(yīng)付其他個人收入”科目以及“其他應(yīng)付款”科目中應(yīng)付的社會保險費(fèi)和住房公積金等內(nèi)容歸入“應(yīng)付職工薪酬”科目核算;將償還期在1年以上(不含1年)的“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)付款”轉(zhuǎn)入“長期應(yīng)付款”科目核算。重新劃分后,負(fù)債類科目更能清晰體現(xiàn)事業(yè)單位的各項現(xiàn)時義務(wù),會計報表所反映的財務(wù)狀況信息更確切,為事業(yè)單位管理者及外部相關(guān)部門提供可靠評價信息。

        增加“累計折舊“、“在建工程”、“累計攤銷”、“待處置資產(chǎn)損益”、“非流動資產(chǎn)基金”科目,取消“固定基金”科目。原版制度中,固定資產(chǎn)與固定基金科目一一對應(yīng),新版制度以“非流動資產(chǎn)基金”科目取代“固定基金”科目,用以核算固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程以及長期投資科目的增減變動,當(dāng)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計提折舊與攤銷時,借記相關(guān)科目,貸記本科目。同時,“非流動資產(chǎn)基金”下設(shè)“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“長期投資”、“在建工程”二級科目,核算可細(xì)化至各項資產(chǎn)明細(xì),資產(chǎn)的增減變動一目了然,有利于事業(yè)單位資產(chǎn)價值的真實反映。此外,事業(yè)單位出售、出讓、轉(zhuǎn)讓、對外捐贈、無償調(diào)出、盤虧、報廢、毀損等一系列業(yè)務(wù)活動需通過“待處置資產(chǎn)損益”科目核算,用以客觀記錄事業(yè)單位處置資產(chǎn)時產(chǎn)生的收入與費(fèi)用,可有效保障事業(yè)單位國有資產(chǎn)的安全、高效使用。

        增加“財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“財政補(bǔ)助結(jié)余”、“非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“非財政補(bǔ)助結(jié)余分配”科目,刪除“結(jié)余分配”科目,調(diào)整“事業(yè)結(jié)余”科目核算范圍。新制度對以上各個科目做了明確定義,嚴(yán)格區(qū)分財政補(bǔ)助收支與非財政補(bǔ)助收支結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金,并對其賬務(wù)處理進(jìn)行科學(xué)設(shè)置。同時,規(guī)定非財政補(bǔ)助結(jié)余分配只針對事業(yè)結(jié)余與經(jīng)營結(jié)余,而事業(yè)結(jié)余只歸集除了財政補(bǔ)助收支、非財政專項資金收支和經(jīng)營收支以外的各項收支余額,因此財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金是不能參與事業(yè)單位的結(jié)余分配的。

        增加“其他支出”科目,刪除“撥入??睢?、“撥出經(jīng)費(fèi)”、“撥出??睢?、“??钪С觥笨颇俊T嬷贫纫?guī)定“撥入??睢笨颇亢怂闶聵I(yè)單位收到財政部門、上級單位或其他單位撥入的有指定用途,并需要單獨(dú)報賬的專項資金。相對應(yīng)的支出使用撥出經(jīng)費(fèi)、撥出??睢?钪С隹颇俊S捎趪鴰旒兄Ц吨贫纫约罢少徶贫鹊膶嵤?,財政性專項資金的下?lián)堋⒅С龅榷家淹ㄟ^國庫支付系統(tǒng)和政府采購系統(tǒng)完成。因此,在新版制度下,以上專項資金歸入分設(shè)的財政補(bǔ)助收入、事業(yè)收入、上級補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入和其他收入科目進(jìn)行明細(xì)核算;對應(yīng)支出由事業(yè)支出、上繳上級支出、對附屬單位補(bǔ)助支出、其他支出科目來完成。這樣的核算方式減少了專項資金轉(zhuǎn)撥、下?lián)墉h(huán)節(jié),縮短支出時間,能有效提高財政性資金的使用效率,規(guī)避腐敗現(xiàn)象的發(fā)生。

        六、完善會計報表結(jié)構(gòu)與體系

        新制度總說明中明確規(guī)定事業(yè)單位的財務(wù)報表由會計報表及其附注構(gòu)成。會計報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表和財政補(bǔ)助收入支出表。在增加財政補(bǔ)助收入支出表的同時也對資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表的內(nèi)容、格式做了調(diào)整。

        (一)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容與格式

        原制度中資產(chǎn)負(fù)債表的平衡公式為資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入,收入與支出相抵的差額為凈資產(chǎn),只有在年度終了將收入、支出結(jié)轉(zhuǎn)后,資產(chǎn)負(fù)債表才體現(xiàn)為資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn),而月度、季度報表中收入與支出科目的余額依舊反映在資產(chǎn)負(fù)債表。因此,將收入、支出這兩個反映某一會計期間財務(wù)運(yùn)行狀況的動態(tài)指標(biāo)納入只反映某一靜態(tài)時點(diǎn)財務(wù)狀況的資產(chǎn)負(fù)債表的做法是不合理的,與我國企業(yè)會計的慣例也是不相符的。為了規(guī)范事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容與格式,新制度對此作了調(diào)整,刪除收入與支出科目,資產(chǎn)負(fù)債表中只完整體現(xiàn)資產(chǎn)、負(fù)債以及凈資產(chǎn),提高了會計報表體系整體的科學(xué)性。

        (二)調(diào)整和完善收入支出表的內(nèi)容與格式

        新制度中的收入支出表呈樹形排列結(jié)構(gòu),先由財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、事業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、經(jīng)營結(jié)余、非財政補(bǔ)助結(jié)余的逐步形成,最后推導(dǎo)出事業(yè)結(jié)余。表中各種來源的經(jīng)費(fèi)收支情況一目了然,期末結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金的形成過程脈絡(luò)清晰,較之原制度下的收入支出表,有利于會計報表信息閱讀者了解事業(yè)單位財政撥款和非財政撥款資金的使用情況,也能更好地反映事業(yè)單位各類資金歷年滾存結(jié)余狀況,便于事業(yè)單位管理者掌握本單位的經(jīng)濟(jì)實力,為將來制定發(fā)展決策提供可靠的信息基礎(chǔ)。

        (三)新增財政補(bǔ)助收入支出表

        由于財政撥款資金在事業(yè)單位的經(jīng)費(fèi)來源中占有重要地位,為便于政府等相關(guān)部門及事業(yè)單位管理者能及時、準(zhǔn)確了解單位財政撥款的收入、支出以及結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余情況,新制度下的財務(wù)報表體系在資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表的基礎(chǔ)上新增了一個財政補(bǔ)助收入支出表。該表將事業(yè)單位財政撥款資金以基本支出和項目支出分別列示,同時又對基本支出細(xì)分至人員經(jīng)費(fèi)支出和日常公用經(jīng)費(fèi)支出,能基本滿足當(dāng)下各部門對財政撥款資金大致如何走向的一個了解需求。

        七、結(jié)束語

        新版《事業(yè)單位會計制度》已于2013年1月1日起正式施行,這是我國會計行業(yè)發(fā)展道路上的一項重要舉措。根據(jù)新版制度中幾點(diǎn)根本性的變革可以看到,我國事業(yè)單位會計將逐漸與企業(yè)會計接軌,二者間的差異性日趨減小,這是事業(yè)單位體制改革深入發(fā)展下的必然結(jié)果。新制度的制定符合我國公共財政體制改革的要求,能規(guī)范事業(yè)單位對各類經(jīng)費(fèi)的會計核算,提升事業(yè)單位財務(wù)管理水平;確保對外報送更為真實、客觀、全面的會計信息;是我國事業(yè)單位穩(wěn)步發(fā)展的基本管理需求。

        參考文獻(xiàn):

        [1]王翠春.《事業(yè)單位會計制度》新舊變化的比較分析[J].新會計,2012(8)

        [2]張雪芬.新版《事業(yè)單位會計制度》的主要變化[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù),2013(4)endprint

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