○金 晶

（浙江省河道管理總站 浙江 杭州 310052）

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制與企業(yè)的內(nèi)部控制相比，有其特殊的一面，前者是以服務(wù)公共利益為目的，后者多以追求最大利潤(rùn)為主。事實(shí)上，自2014年1月1日開(kāi)始實(shí)施的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財(cái)會(huì)〔2012〕21號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱新《規(guī)范》），實(shí)施半年以來(lái)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的不足之間也日漸突出，為了往后更有效落實(shí)和發(fā)揮此新《規(guī)范》，有必要針對(duì)處于新時(shí)期的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的重難點(diǎn)及早梳理規(guī)范。

一、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的幾個(gè)重點(diǎn)

在新《規(guī)范》第一條開(kāi)章明義就明確提出實(shí)施目的是“為了進(jìn)一步提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平，規(guī)范內(nèi)部控制，加強(qiáng)廉政風(fēng)險(xiǎn)防控機(jī)制建設(shè)”。與此同時(shí)，互聯(lián)網(wǎng)的廣泛應(yīng)用，尤其是各種媒體技術(shù)的不斷提升，更多的公民通過(guò)網(wǎng)絡(luò)參與政治生活，網(wǎng)民監(jiān)督政府也逐漸成為一股強(qiáng)大的力量。如預(yù)算和公務(wù)接待、公務(wù)用車和出國(guó)等“三公經(jīng)費(fèi)”也在廣大公民的強(qiáng)烈要求公開(kāi)化，相應(yīng)的行政事業(yè)單位的經(jīng)費(fèi)使用也開(kāi)始公開(kāi)透明，資金使用效率也得到進(jìn)一步提高，也利用社會(huì)力量對(duì)資金安排進(jìn)行很好的監(jiān)督，這些對(duì)行政事業(yè)單位的管理也提出了更多挑戰(zhàn)。所以本文認(rèn)為新《規(guī)范》需要把握的幾個(gè)重點(diǎn)為“三公經(jīng)費(fèi)”，具體為：一是，預(yù)算中未將資金支付內(nèi)容計(jì)入，易出現(xiàn)超預(yù)算支出風(fēng)險(xiǎn)；二是出現(xiàn)資金支付內(nèi)容超出標(biāo)準(zhǔn)或范圍的風(fēng)險(xiǎn)；三是單位內(nèi)部控制制度執(zhí)行不繪圖，如財(cái)務(wù)部門在審核資金支出的標(biāo)準(zhǔn)、范圍、內(nèi)部時(shí)不按照規(guī)定程序嚴(yán)格進(jìn)行，極容易會(huì)出現(xiàn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致違規(guī)內(nèi)容發(fā)生支出；四是出現(xiàn)資金支出經(jīng)費(fèi)來(lái)源達(dá)不到要求的風(fēng)險(xiǎn)；五是單位可能發(fā)生觸犯刑法的風(fēng)險(xiǎn)，如使用虛假票據(jù)報(bào)銷，比如開(kāi)展虛假業(yè)務(wù)活動(dòng)。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的難點(diǎn)問(wèn)題

1、內(nèi)控意識(shí)淡薄，單位處于較被動(dòng)狀態(tài)

內(nèi)控觀念的弱與強(qiáng)，決定了內(nèi)部控制規(guī)范能否有效運(yùn)行。新《規(guī)范》規(guī)定了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的目標(biāo)，據(jù)此可知新《規(guī)范》是行政事業(yè)單位一個(gè)自我約束和規(guī)范的過(guò)程，也是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部制約而建立的高效履行職能和安全合法使用財(cái)政資源的一個(gè)保障系統(tǒng)。這也從中看出，新《規(guī)范》并不是給單位帶來(lái)更多的實(shí)際“利益”，反而是成為維護(hù)社會(huì)公共利益的一種保護(hù)制度，也是防范和管控經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的一種廉政風(fēng)險(xiǎn)防控措施。且從目前整體的行政事業(yè)單位來(lái)看，相對(duì)企業(yè)以實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化為目標(biāo)，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制目標(biāo)明顯不具有企業(yè)那樣強(qiáng)烈的實(shí)施內(nèi)部控制的內(nèi)生動(dòng)力，反而是具有明顯的非盈利公共屬性（劉永澤、唐大鵬，2013）。正是內(nèi)生動(dòng)力的不足，從領(lǐng)導(dǎo)到相關(guān)事業(yè)人員的內(nèi)部控制意識(shí)比較淡薄，認(rèn)識(shí)不到新《規(guī)范》的開(kāi)展帶來(lái)的積極效應(yīng)，大多迫于上面的壓力而試行，基本上流于形式，嚴(yán)重阻礙了新《規(guī)范》的順利施行，必須遲早根除。

2、內(nèi)控實(shí)施制度不健全，欠缺監(jiān)管力度

更有效實(shí)施新《規(guī)范》，各種行政事業(yè)單位內(nèi)部有必要健全一套適合本單位實(shí)際情況的內(nèi)部控制體系?？梢?jiàn)，準(zhǔn)備工作相當(dāng)繁重，實(shí)施前期建立內(nèi)控體系將是一個(gè)難點(diǎn)問(wèn)題。首先，單位需要單獨(dú)成立內(nèi)部財(cái)務(wù)管理制度，且成立建設(shè)組織、領(lǐng)導(dǎo)小組和內(nèi)部控制部門；由內(nèi)部控制部門來(lái)指引全面梳理單位各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)務(wù)流程，負(fù)責(zé)完善內(nèi)部控制制度體系，設(shè)計(jì)內(nèi)部控制方案，并嚴(yán)格通過(guò)由領(lǐng)導(dǎo)小組批準(zhǔn)后實(shí)施。以明確規(guī)范每一項(xiàng)業(yè)務(wù)往來(lái)。其次，成立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作小組，主要是評(píng)估經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)層面風(fēng)險(xiǎn)和單位層面風(fēng)險(xiǎn)這兩大項(xiàng)的評(píng)估，以系統(tǒng)分析潛在的風(fēng)險(xiǎn)所在點(diǎn)，進(jìn)行提前準(zhǔn)備相應(yīng)的應(yīng)對(duì)策略。第三，需建立健全內(nèi)部監(jiān)督制度，以有效就內(nèi)部控制相關(guān)制度的建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查與評(píng)價(jià)改進(jìn)。所以，在實(shí)施過(guò)程中，要改掉以往粗放型管理、崗位責(zé)任制度分配職權(quán)不明確、權(quán)力過(guò)度集中等現(xiàn)象，需要建立在長(zhǎng)期調(diào)研與分析的基礎(chǔ)上，且各方專家以及全體員工積極參與的情況下，才能有效施行新《規(guī)范》，這也說(shuō)明了前期工作量大，難度要求也會(huì)相應(yīng)高。所以，行政事業(yè)單位應(yīng)就新《規(guī)范》要狠抓落實(shí)完善的內(nèi)部控制制度與要素，具體的內(nèi)部控制工作中內(nèi)控要素如圖1所示。

圖1

3、業(yè)務(wù)不規(guī)范，風(fēng)險(xiǎn)不易控制

經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展沒(méi)能掩蓋行政體制存在的諸多問(wèn)題，如政府職能不明確、行政管理效率低下、政府權(quán)力失控、貪污腐敗現(xiàn)象嚴(yán)重（劉永澤，張亮，2012）。任何制度都是靠人去執(zhí)行的，行政事業(yè)單位財(cái)政業(yè)務(wù)不規(guī)范主要體現(xiàn)在基礎(chǔ)業(yè)務(wù)上，如一些事業(yè)單位內(nèi)部控制存在會(huì)計(jì)憑證內(nèi)容不齊全或借款憑據(jù)在收回借款時(shí)撤回、購(gòu)買實(shí)物的原始憑證沒(méi)有追加驗(yàn)收證明、交接時(shí)接替人員沒(méi)有按正常移交手續(xù)辦理等關(guān)于收支管理的多個(gè)不規(guī)范問(wèn)題，甚至出納人員兼管本該由會(huì)計(jì)人員掌管的會(huì)計(jì)檔案和部分賬目登記工作，導(dǎo)致財(cái)務(wù)賬目容易混亂，也易造成單位人員較薄弱的預(yù)算控制意識(shí)。當(dāng)前行政事業(yè)單位還存在領(lǐng)導(dǎo)權(quán)力大于一切，行政事業(yè)單位依然存在領(lǐng)導(dǎo)可隨意改變集體決策，往往以領(lǐng)導(dǎo)的意見(jiàn)放在主導(dǎo)地位，這樣的工作作風(fēng)與制度難以控制風(fēng)險(xiǎn)。總之，由于當(dāng)前行政事業(yè)單位在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)上沒(méi)有成本核算這個(gè)環(huán)節(jié)，疏忽了對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的管理，引發(fā)的問(wèn)題往往集中在“盲目購(gòu)買+重復(fù)購(gòu)買+攀比現(xiàn)象”日漸嚴(yán)重，結(jié)果是造成利用效率低、辦公成本高等問(wèn)題。這些普通遺留的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄也是新《規(guī)范》實(shí)話過(guò)程中遇到的阻力難題。

三、強(qiáng)化新《規(guī)范》實(shí)施力度的建議措施

經(jīng)前面討論可知，盡管不少行政事業(yè)單位都在進(jìn)行內(nèi)部控制制度建設(shè)，但在落實(shí)方面依然還有不少欠缺，甚至沒(méi)有發(fā)揮應(yīng)有的實(shí)質(zhì)意義。所以，為了更好地促進(jìn)新《規(guī)范》的順利展開(kāi)，需要進(jìn)行一系列的具體改進(jìn)措施。

1、加強(qiáng)新《規(guī)范》的宣傳培訓(xùn)工作，提高內(nèi)控意識(shí)

每個(gè)行政事業(yè)單位往往都有其獨(dú)特的單位文化氛圍，也體現(xiàn)單位成員的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)、精神歲月以及基本偏偏，在實(shí)施新《規(guī)范》時(shí)可從單位文化建設(shè)這一塊作為切入點(diǎn)。當(dāng)新《規(guī)范》融入單位文化建設(shè)體系，良好的單位文化基礎(chǔ)將能很好地引導(dǎo)和約束單位成員的思想和行為，也進(jìn)而促進(jìn)單位朝著積極向上、穩(wěn)步持續(xù)發(fā)展的道路前進(jìn)。由于現(xiàn)階段領(lǐng)導(dǎo)權(quán)力大于一切的現(xiàn)象較多，可由領(lǐng)導(dǎo)帶動(dòng)全體成員，結(jié)合單位情況創(chuàng)辦一系列活動(dòng)，積極營(yíng)造“遵紀(jì)守法、廉潔奉公、勤儉節(jié)約、誠(chéng)實(shí)守信、愛(ài)崗敬業(yè)，有風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)、有開(kāi)拓創(chuàng)新精神、有高效服務(wù)能力的新單位文化”。同時(shí)，積極擁擠新《規(guī)范》的實(shí)施，各級(jí)政府部門可利用各種媒體渠道，大力宣傳實(shí)施新《規(guī)范》，從各方面提高各單位領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部控制的重視度與認(rèn)識(shí)，深入理解新《規(guī)范》實(shí)施的現(xiàn)實(shí)意義。另外，各級(jí)財(cái)政部門應(yīng)組織相應(yīng)的培訓(xùn)工作，以責(zé)任制落實(shí)，職權(quán)分明，對(duì)自己所屬范圍內(nèi)的行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)與監(jiān)督。單位也要將財(cái)政部門的培訓(xùn)傳達(dá)給關(guān)鍵崗位工作人員，并由這些關(guān)鍵員工根據(jù)本單位的具體情況傳達(dá)給其他員工，必要時(shí)配合單位內(nèi)部控制部門明確本崗位的業(yè)務(wù)流程、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，從而環(huán)環(huán)相扣，層層落實(shí)，并落實(shí)年終考核工作，不斷提高每個(gè)工作人員的內(nèi)部控制意識(shí)。

2、健全預(yù)算和監(jiān)督控制體系

事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建立與實(shí)施的一個(gè)重要不可忽視的環(huán)節(jié)，是預(yù)算的控制管理。預(yù)算行政事業(yè)單位一年收支的計(jì)劃，對(duì)單位內(nèi)控的全局起到引導(dǎo)作用，對(duì)單位內(nèi)控更起到一個(gè)監(jiān)督約束的作用。首先，在預(yù)算編制時(shí)，項(xiàng)目資金力求細(xì)化到具體項(xiàng)目，盡可能做到零基預(yù)算和細(xì)化預(yù)算，以核定具體收支額度，明確各項(xiàng)支出的方向和用途。其次，授權(quán)批準(zhǔn)控制環(huán)節(jié)的管理要重點(diǎn)掌控，這也是有效實(shí)施新《規(guī)范》的重要環(huán)節(jié)。第三，在管理關(guān)鍵點(diǎn)控制的過(guò)程中，一些控制環(huán)節(jié)難免會(huì)存在一些錯(cuò)誤，這就有必要在實(shí)施新《規(guī)范》時(shí)，重點(diǎn)掌握這些關(guān)鍵點(diǎn)的管理。具體如加強(qiáng)“三公經(jīng)費(fèi)”管理的措施，一是明確領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)制，對(duì)內(nèi)部控制的制定和落實(shí)承擔(dān)主要責(zé)任；二是完善內(nèi)部約束和激勵(lì)機(jī)制，建立健全預(yù)算支出責(zé)任制度，具體負(fù)責(zé)公務(wù)接待、公務(wù)用車和出國(guó)等管理的部門，明確考核指標(biāo)，落實(shí)責(zé)任；三是加大對(duì)重點(diǎn)經(jīng)費(fèi)的監(jiān)控力度，要加強(qiáng)預(yù)算執(zhí)行分析，及時(shí)掌握預(yù)算執(zhí)行動(dòng)態(tài)，做好督促檢查工作，對(duì)存在題要采取通報(bào)、約談等方式并及時(shí)解決。

3、強(qiáng)化控制風(fēng)險(xiǎn)管理體系

新《規(guī)范》明確提出風(fēng)險(xiǎn)控制目標(biāo)。能否經(jīng)得起實(shí)踐考驗(yàn)的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)，將決定新《規(guī)范》內(nèi)部控制是否成功。為此，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)認(rèn)真學(xué)習(xí)、研究風(fēng)險(xiǎn)管理理論，拒絕紙上談兵，多參與實(shí)踐中，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析應(yīng)采用科學(xué)的定性與定量相結(jié)合的方法，正確識(shí)別與實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)相關(guān)的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)和外部風(fēng)險(xiǎn)、單位層面的風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)將分析結(jié)果匯報(bào)單位領(lǐng)導(dǎo)班子，以為其做出正確的決策風(fēng)險(xiǎn)提供真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)。同時(shí)，行政事業(yè)單位風(fēng)險(xiǎn)管理理念要向全面風(fēng)險(xiǎn)管理轉(zhuǎn)變（陳嘉智，2008）。即每個(gè)風(fēng)險(xiǎn)并不是單個(gè)存在，它們相互之間是緊密聯(lián)系的，這就要求單位要培養(yǎng)全面、系統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)管理理念。另外，為更有效實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理，財(cái)政部有必要出臺(tái)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制應(yīng)用指引》，為單位內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理提供一個(gè)操作比較具體的范本，以更科學(xué)控制風(fēng)險(xiǎn)。

四、總結(jié)

綜上所述，改革創(chuàng)新是新時(shí)期行政事業(yè)單位可持續(xù)發(fā)展的重要突破口，無(wú)論社會(huì)環(huán)境如何變化，行政事業(yè)單位所堅(jiān)守的底線不能改變。大力提高行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制力度有利于確保國(guó)家各個(gè)方面的信息具有高精度的真實(shí)可靠性，加快行政事業(yè)單位目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的進(jìn)程，降低單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)。因此分析和探究行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實(shí)施的重點(diǎn)與難點(diǎn)并且制定有效的對(duì)策，有利于行政事業(yè)單位的發(fā)展從而帶動(dòng)社會(huì)各方面的平穩(wěn)發(fā)展。

[1]劉永澤、唐大鵬：關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的幾個(gè)問(wèn)題[J].會(huì)計(jì)研究，2013（1）.

[2]劉永澤、張亮：我國(guó)政府部門內(nèi)部控制框架體系的構(gòu)建研究[J].會(huì)計(jì)研究，2012（1）.

[3]陳嘉智：風(fēng)險(xiǎn)管理理論綜述[J].特區(qū)經(jīng)濟(jì)，2008（6）.