文/徐興艷 山東鋼鐵集團(tuán)房地產(chǎn)有限公司 山東青島 266071

關(guān)于商業(yè)地產(chǎn)“營改增”的思考

文/徐興艷 山東鋼鐵集團(tuán)房地產(chǎn)有限公司 山東青島 266071

目前，自今年的五月份起，我國已全面推行營改增的實施，營改增的試點范圍已經(jīng)擴(kuò)展到各個行業(yè)。這就表明了我國營改增已進(jìn)入到了收官的階段。在各個行業(yè)中，房地產(chǎn)行業(yè)是受到營改增影響最為顯著的行業(yè)。實施了營改增之后，房地產(chǎn)行業(yè)的增值稅稅率被定位了百分之十一。這對于房地產(chǎn)市場有著很大的影響。本文筆者從一般納稅人、稅率、發(fā)票以及中央和地方的稅收收入比例四個方面對于商業(yè)地產(chǎn)營改增進(jìn)行了探討。

商業(yè)地產(chǎn)；營改增；稅負(fù)；影響

在今年的三月十八日，國務(wù)院常務(wù)會議決定自五月一日起，我國將剩余的建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)以及生活服務(wù)業(yè)四個行業(yè)全面納入營改增的試點范圍。這使得我國將全面推開營改增的試點。對于商業(yè)地產(chǎn)而言，營改增的全面實施在一定程度上降低了企業(yè)的稅負(fù)，提高企業(yè)的利潤率。這在很大程度上能夠促進(jìn)企業(yè)的生產(chǎn)力的提高，使企業(yè)得到全面的發(fā)展。

一、營改增的必要性

目前，營改增的推行不僅能夠解決營業(yè)稅和增值稅之間的矛盾，還能夠解決營業(yè)稅和增值稅的征管問題。隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國目前正處在經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的關(guān)鍵時期?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)等第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展對于我國綜合實力以及經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整有著非常重要的作用。而在實施營改增之前，我國只對第三產(chǎn)業(yè)征收營業(yè)稅而不征收增值稅。因此第三產(chǎn)業(yè)出現(xiàn)了重復(fù)征稅的現(xiàn)象，提高了稅收的成本。這在很大程度上阻礙了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

自2016年5月起，我國將營改增進(jìn)行了全面推廣。在實現(xiàn)稅制改革之前，營業(yè)稅的存在使得企業(yè)不能夠全面的接受專業(yè)化分工，降低了企業(yè)的生產(chǎn)效益。而營改增的實施能夠避免企業(yè)出現(xiàn)重復(fù)征稅的現(xiàn)象，提高了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

目前，在我國的稅收收入中，增值稅占到了四分之一，成為了我國最大的稅種。但是，增值稅由于沒有經(jīng)過全國人大制定法律而不具有一定的法律地位。而隨著我國稅收法治觀念的提高，增值稅立法已經(jīng)成為了一種必然的趨勢。營改增的全面實施是實現(xiàn)增值稅立法的最重要的一部分。

二、營改增對于商業(yè)地產(chǎn)的影響

1.一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)

對于增值稅而言，一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)的提高或者降低都會使征稅成本、稅制扭曲、稅收收入三者之間保持均衡的狀態(tài)。如果一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)提高，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)雖然在一定程度上降低了征稅成本，但是會提高稅制扭曲，而降低稅收收入。而如果一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)降低，那么這三者將會出現(xiàn)相反的情況。目前，雖然大部分的國家都實施了單一增值稅，但是卻只有極少數(shù)的國家使用了不同的一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。擴(kuò)大增值稅的范圍主要是為了減少稅制扭曲，一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)的提高則會使大部分的企業(yè)不被包含在增值稅的征稅范圍中。隨著多年的實施運(yùn)行，我國加大了對于增值稅的征管能力。另外，商業(yè)地產(chǎn)具有健全的會計核算以及建賬建制，且經(jīng)營規(guī)模較大，因此，在營改增全面實施之后，我國將年應(yīng)征增值稅銷售額50萬元以上作為商業(yè)地產(chǎn)一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。

2.商業(yè)地產(chǎn)的稅率

商業(yè)地產(chǎn)實現(xiàn)營改增不僅能夠降低商業(yè)地產(chǎn)的實際稅負(fù)，還能夠提高商業(yè)地產(chǎn)的利潤率。在全面推行營改增之前，商業(yè)地產(chǎn)的營業(yè)稅為百分之五。而商業(yè)地產(chǎn)在實施了營改增之后，商業(yè)地產(chǎn)的增值稅稅率基本確定為百分之十一。稅率的大幅度提升使得大多數(shù)企業(yè)擔(dān)心實際稅負(fù)會上升。但是國家承諾商業(yè)地產(chǎn)的實際稅負(fù)只會降低，不可能增長。實際上，商業(yè)地產(chǎn)營改增后的百分之十一的稅率雖然看起來比較高，但是增值稅的計稅是通過銷項稅額來減去進(jìn)項稅額。因此，進(jìn)項稅額在符合條件的情況下是可以進(jìn)行抵扣的。但是在這之前，商業(yè)地產(chǎn)的百分之五的營業(yè)稅是面向全部的經(jīng)營收入進(jìn)行征稅的。在現(xiàn)實情況下，營改增不可能降低房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅負(fù)，營改增后將會增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的整體稅負(fù)，增加的范圍是2%至3%。

盡管表面上看增值稅率11%比營業(yè)稅率5%多6%，但由于營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，而增值稅屬于價外稅，口徑不一致，不具有可比性，所以還需要統(tǒng)一口徑，按照下述計算將增值稅率轉(zhuǎn)換成價內(nèi)稅負(fù)率后才可以和營業(yè)稅作對比。

增值稅價內(nèi)稅負(fù)率=增值稅率÷(1+增值稅率)=11%÷(1+11%)=9.91%

由于增值稅實繳稅額等于銷項減進(jìn)項，為了便于不同房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)作對比，假設(shè)進(jìn)項收入比即可抵扣進(jìn)項稅額占售房收入的比例為4%，則營改增后，考慮附加稅費影響的直接稅負(fù)增加：

=(增值稅價內(nèi)稅負(fù)率-進(jìn)項收入比-營業(yè)稅率)×(1+12%)

=(9.91%-4%-5%)×(1+12%)

=1.02%

即當(dāng)進(jìn)項收入比為4%時，直接稅負(fù)增加1.02%。

此時，扣除直接稅負(fù)后的收入減少1.02%，同時扣除進(jìn)項稅后的成本也減少4%，則該兩項變化對土地增值稅的影響：

=(收入-成本×(1+30%))×30%

=(-1.02%-(-4%)×(1+30%))×30%

=1.25%

即當(dāng)進(jìn)項收入比為4%時，土地增值稅增加1.25%。

此時，扣除直接稅負(fù)后的收入減少1.02%，扣除進(jìn)項稅后的成本減少4%，土地增值稅增加1.25%，由此導(dǎo)致企業(yè)所得稅變化：

=(收入-成本-土地增值稅)×25%

=(-1.02%-(-4%)-1.25%)×25%

=0.43%

即當(dāng)進(jìn)項收入比為4%時，企業(yè)所得稅增加0.43%。

營改增對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)直接稅負(fù)、土地增值稅、企業(yè)所得稅的影響，當(dāng)進(jìn)項收入比為4%時，營改增對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)整體稅負(fù)影響：

=直接稅負(fù)影響+土地增值稅影響+企業(yè)所得稅影響

=1.02%+1.25%+0.43%

=2.71%

營改增對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)整體稅負(fù)影響與進(jìn)項收入比的關(guān)系是其隨著進(jìn)項收入比的增加，營改增對整體稅負(fù)的影響從增加稅負(fù)逐漸變?yōu)榻档投愗?fù)。當(dāng)進(jìn)項收入比為0時，企業(yè)整體稅負(fù)增加2.89%;當(dāng)進(jìn)項收入比為63.5%時，營改增對企業(yè)整體稅負(fù)沒有影響。

對于實際的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，在目前增值稅率最高為17%，并且成本收入率相對不高的情況下，可能取得的可抵扣進(jìn)項稅額占售房收入的百分比很難超過10%，進(jìn)項收入比根本不可能達(dá)到63.5%。

根據(jù)前面的計算分析，在現(xiàn)實情況下，營改增不可能降低房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅負(fù)，營改增后將會增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的整體稅負(fù)，增加的范圍是2%至3%。

3.商業(yè)地產(chǎn)營改增發(fā)票的管理

商業(yè)地產(chǎn)的營業(yè)稅被改征為增值稅之后，對于不同的購買對象，不動產(chǎn)在銷售時都應(yīng)開具不同的發(fā)票。從國家稅務(wù)總局、財政部公布的《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》和《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》中可以看出，納稅人不能夠向消費者提供增值稅專用發(fā)票。增值稅專用發(fā)票一方面能夠證明接收方支付了增值稅并且接受方能夠按照相關(guān)規(guī)定來實現(xiàn)進(jìn)項稅額的抵扣，另一方面能夠?qū)崿F(xiàn)納稅人對于已經(jīng)繳納增值稅稅款的傳遞并據(jù)以抵扣。而消費者是應(yīng)繳納的增值稅的最終負(fù)擔(dān)者。因此，消費者是不需要通過增值稅專用發(fā)票來進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣的。而對于商業(yè)地產(chǎn)來說，在不動產(chǎn)的銷售過程中，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對購買對象進(jìn)行分類管理。如果購買對象是企業(yè)，那么房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)開具增值稅專用發(fā)票。而如果購買對象為消費者個人，那么房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)為消費者個人開具普通發(fā)票。

4.調(diào)整中央與地方的稅收收入

在2016年4月30日，國務(wù)院發(fā)布的《全面推開營改增試點后調(diào)整中央與地方增值稅收入劃分過渡方案》明確規(guī)定了所有行業(yè)企業(yè)繳納的增值稅均納入中央和地方共享范圍，中央分享增值稅的50%，地方按稅收繳納地分享增值稅的50%。因此應(yīng)在測算逐步擴(kuò)圍的行業(yè)數(shù)據(jù)的同時核算地方營業(yè)稅收入量。其中，差額部分可以由轉(zhuǎn)移支付方式進(jìn)行彌補(bǔ)。在具有了一定的轉(zhuǎn)移支付體系的情況下，如果稅收收入分成比例調(diào)整不到位，那么中央集中的收入增量通過均衡性轉(zhuǎn)移支付分配給地方，主要用于加大對中西部地區(qū)的支持力度。這樣也能夠調(diào)動地方的自主性，環(huán)節(jié)地方因增值稅擴(kuò)圍帶來的財政困難。

5.交易雙方受益更多

以商業(yè)辦公租賃為例，如果租戶都是一般納稅人，就可以全額抵扣增值稅，在實行新的“營改增”后，那么我們的總成本就會下降一些，這表明在實行“營改增”后兩方都會有很大的贏利空間。

再以投資商業(yè)地產(chǎn)為例，由于三月十八日頒布的“營改增”細(xì)則中規(guī)定購置的商業(yè)地產(chǎn)增值稅部分將可作為進(jìn)項抵扣，這可以當(dāng)作稅制改革的重大突破，將利好商業(yè)地產(chǎn)，該舉措有望激發(fā)投資者投資大宗商業(yè)地產(chǎn)熱情。

結(jié)語:

綜上所述，在我國全面實施營改增之后，我國將年應(yīng)征增值稅銷售額50萬元以上作為商業(yè)地產(chǎn)一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。商業(yè)地產(chǎn)的稅率也由原來的百分之五的營業(yè)稅暫定為百分之十一的增值稅。這在一定程度上降低了企業(yè)的實際稅負(fù)，提高了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。對于發(fā)票的管理，商業(yè)地產(chǎn)在實施了營改增之后，對于不同的購買對象，企業(yè)需要開具不同的專用發(fā)票。對于中央與地方的稅收收入比例，我國相關(guān)規(guī)定明確指出了既要保障地方既有財力，不影響地方財政平穩(wěn)運(yùn)行，又要保持目前中央和地方財力大體“五五”格局，全面促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。

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[5]鄭巖,冼彬璋.房地產(chǎn)業(yè)“營改增”改革方案初探[J].稅務(wù)與經(jīng)濟(jì).2014(04)

徐興艷（1978年9月）,女,工作單位：山東鋼鐵集團(tuán)房地產(chǎn)有限公司,職稱：中級會計師,職務(wù)：財務(wù)經(jīng)理,學(xué)歷：本科。