齊天光 王剛毅

（東北農業(yè)大學，黑龍江 哈爾濱 150030）

淡水活魚流通標準成本確定及其影響因素分析

齊天光 王剛毅

（東北農業(yè)大學，黑龍江 哈爾濱 150030）

在不同組織模式的淡水活魚流通成本調研基礎上，運用文獻查閱法、歷史數(shù)據(jù)法、專家訪談法等，重點對不同組織模式的淡水活魚流通標準成本進行研究，具體包括淡水活魚流通標準成本的內涵及分類、確定方式與方法流程、影響因素分析，旨在為構建成本管控策略提供依據(jù)。

淡水活魚；流通標準成本；影響因素；組織流程

淡水活魚流通組織是由相關主體參與到淡水活魚流通起魚、運輸、暫養(yǎng)、裝卸環(huán)節(jié)中形成，各主體聯(lián)結方式不同形成了不同的組織模式[1]。近年來，農產品流通成本過高，導致我國農產品價格“賤賣貴買”現(xiàn)象突出，我國出臺一系列政策降低農產品流通成本，但并未從根本上解決農產品流通成本過高問題[2]。要從根本上控制流通成本，農產品流通組織主體必須重視成本控制。本文以成本管理的需求目標、成本控制的組織機制、成本節(jié)約的條件策略為邏輯主線，在界定淡水活魚流通標準成本內涵和分類的基礎上，研究淡水活魚流通標準成本確定的方式與流程，分析淡水活魚流通標準成本確定的影響因素，為促進淡水活魚成本管控提升提供依據(jù)。

一、流通標準成本的系統(tǒng)認識

流通標準成本是成本管控的重要依據(jù)，淡水活魚流通成本管控是指流通組織主體（包括運輸商、運銷商、經銷商、經紀人）預先制定一個標準成本作為成本控制的標準[3]，將實際發(fā)生的流通成本控制在標準之內，通過判斷成本產生的差異，分析形成的原因，及時采取措施，從而降低成本，提高組織經濟效益，其流程框架如圖1所示。

淡水活魚流通成本管控過程是實現(xiàn)成本管理目標的過程，要求根據(jù)流通成本情況，使成本管控主體（成本費用的實施者）、成本管控對象（受控制的成本、費用項目）、成本管控目標（控制指標具體要求）之間的關系得到妥善處理，使得成本管控方式的選擇和實施更有效。

淡水活魚流通成本管控的四要素包括成本管控主體、成本管控對象、成本管控目標和成本管控方式[4]。成本管控主體：指由誰控制成本，負責實施流通各項成本控制措施的人是成本管控的主體，根據(jù)不同的組織結構層面，可以把成本管控主體分成決策主體、組織主體、執(zhí)行主體三類，其中決策主體是選擇流通成本決策方案的主體，組織主體是對成本管控要求進行落實的主體，執(zhí)行主體是指控制流通各環(huán)節(jié)發(fā)生成本的主體（武生均，2010）。不同層次的成本控制主體及其職責如圖2所示。通過對江西、安徽、河北、北京等地的實地調研發(fā)現(xiàn)，在松散的組織中，淡水活魚流通成本的決策主體、組織主體和執(zhí)行主體為同一主體，組織結構越緊密，決策主體、組織主體、執(zhí)行主體的責任分工越清晰。

成本管控對象：解決各成本控制主體管控對象的問題。成本管控對象是淡水活魚流通主體實施成本控制的具體范圍和內容[5]。不同主體承擔不同的責任，其控制和影響流通成本發(fā)生與否、發(fā)生方式、發(fā)生多少等問題的程度也不同；要最大限度地調動各控制主體的積極性，實現(xiàn)最佳控制效果，必須在不同主體間細化成本管控對象的具體內容，并建立對應關系，必須有機結合主體的控制責任、控制能力和控制利益[6]；同時，界定成本管控對象決定成本管控效果。隨著全面戰(zhàn)略成本管理思想的發(fā)展，以及成本競爭的加劇，相關主體由控制生產環(huán)節(jié)的成本，延伸到控制流通環(huán)節(jié)成本，促使流通主體科學對待成本和收益關系，為了滿足流通主體長期保持成本領先優(yōu)勢的需求，應當從對流通環(huán)節(jié)成本控制進一步延伸到戰(zhàn)略成本控制層面。

圖1 淡水活魚流通成本控制示意圖

圖2 不同層次的成本控制主體及其基本職責

成本管控目標：解決成本控制水平問題。成本管控目標不同，催生出的成本管控機制不同，產生的成本管控效果不同，形成不同的成本效益關系；適當?shù)牡铘~流通成本管控目標，應當符合實際，流通主體通過努力能夠實現(xiàn)，促使流通主體圍繞成本管控目標展開成本控制，促使成本效益關系優(yōu)化，依據(jù)成本管控目標可以判斷流通成本管控效果。

成本管控方式：解決如何實施成本控制問題。成本管控主體、對象、目標的不同組合形成不同的成本管控方式。界定不同淡水活魚流通成本管控主體，落實成本管控目標的方式不同，產生不同的成本管控效果[7]；不同的成本管控對象范圍大小，不同的成本管控思路，造成不同的成本管控目標和效果；不同的成本管控主體和對象關系，產生不同的成本管控效果。淡水活魚流通成本管控目標的確定、落實方式和管控效果由成本管控主體、成本管控對象的關系決定。

標準成本產生于20世紀20年代的美國，是泰羅制與會計相結合的產物[8]。第二次世界大戰(zhàn)以后，隨著管理會計的發(fā)展，在成本預算的控制方面得到廣泛應用，并發(fā)展成為包括標準成本制定、差異分析、差異處理等三個組成部分的完整成本控制系統(tǒng)。它以目標成本（標準成本）為基礎，把實際發(fā)生的成本與標準成本進行對比，揭示出成本差異，并采取相應措施，實現(xiàn)對成本的有效控制。而標準成本是指在正常和高效率運轉情況下制造產品成本，而不是指實際發(fā)生成本，是有效經營條件下發(fā)生的一種目標成本，也叫“應該成本”（顏君，2008）。綜合文獻查閱和實地調研情況，淡水活魚流通標準成本是指根據(jù)淡水活魚流通歷史成本資料和現(xiàn)有組織結構、技術裝備、流體工藝等狀況，通過調查、分析，預先制定的流通成本管控目標?？蓪⒘魍藴食杀痉殖衫硐霕藴食杀尽⒒緲藴食杀?、現(xiàn)實標準成本三種類型：

（1）理想標準成本。理想標準成本是指淡水活魚流通過程中組織模式、技術裝備設施和流體工藝達到最佳匹配狀態(tài)，該標準要求在流通過程中不存在任何無效成本包括裝備設施折舊、流體損耗死亡等。理想標準成本是理論成本，要求往往比較嚴格，難以實現(xiàn)，一般不會采用。

（2）基本標準成本?；緲藴食杀居挚梢苑Q為歷史標準成本，是指根據(jù)某歷史時期或連續(xù)多期淡水活魚流通實際成本平均值確定的標準成本，基本標準成本制定后，便多年保持穩(wěn)定，由于基本標準成本中包含浪費成分和無效成本，組織模式、技術裝備設施、流體工藝和外界環(huán)境等條件不斷發(fā)生變化，基本標準成本常常脫離實際，難以達到有效控制成本目的，因此基本標準成本也很少被采用。

（3）現(xiàn)實標準成本?，F(xiàn)實標準成本是指在考慮現(xiàn)有組織模式、技術裝備設施、流體工藝等充分利用基礎上制定的標準成本[9]?，F(xiàn)實標準成本既考慮了現(xiàn)有技術條件的有效利用，又允許裝備設施折舊、流體損耗等無效成本的存在，因此最貼近實際，經過努力可以達到，具有先進性、合理性。

表1 淡水活魚流通標準成本分類

二、流通標準成本確定的方式與流程

（一）流通標準成本確定的方式

依據(jù)《成本管理學》目標成本和標準成本相關理論，結合對江西省、安徽省、河北省、北京市等地的實地調研，總結得出淡水活魚流通標準成本確定方式包括關鍵控制點法、歷史數(shù)據(jù)法和目標成本法三種[10]，具體內容如下：

1.關鍵控制點法。關鍵控制點法是指在淡水活魚流通起魚、運輸、暫養(yǎng)和裝卸各環(huán)節(jié)的成本要項中選擇關鍵成本要項，使關鍵成本要項所含無效成本趨于最小化，經過統(tǒng)計、預測，最終確定流通標準成本。

2.歷史數(shù)據(jù)法。歷史數(shù)據(jù)法是指依據(jù)歷史數(shù)據(jù)值求得淡水活魚流通標準成本，具體可以通過長期統(tǒng)計獲得的經驗值或統(tǒng)計流通實際成本的平均值確定。

3.目標成本法。目標成本法是指通過確定流通組織目標成本，并按照流通成本發(fā)生環(huán)節(jié)或成本費用項目等將目標成本進行分解，作為流通標準成本。

表2 淡水活魚流通標準成本確定方式的比較

（二）流通標準成本確定的流程

1.關鍵控制點法確定標準成本的流程。通過關鍵控制點法確定淡水活魚流通標準成本，分析選擇關鍵成本控制點，使關鍵成本要項中包含的無效成本趨于最小化，統(tǒng)計流通成本期望值，以流通成本期望值作為標準成本的基準值，在此基礎上根據(jù)流通成本方差，預測可能發(fā)生的偏差，獲得流通成本預測值，把基準值與預測值的和作為流通標準成本，通過關鍵控制點法確定流通標準成本，整體上分成分析、統(tǒng)計、預測三個步驟：

第一步，分析不同組織模式下淡水活魚流通各成本要項中的關鍵控制點。根據(jù)成本控制難易程度、作用重要程度和控制潛力大小，在流通各成本要項中選擇關鍵控制點。其中成本控制難易程度表示成本改變的難易，成本容易改變意味著改變需要付出的代價小，改變需要增加的條件少；作用重要程度是指成本要項的價值大小，成本要項的價值越大，表示成本要項的作用重要程度越高；控制潛力大小可以通過無效成本所占比重體現(xiàn)，無效成本所占比重越大表示控制潛力越大。

第二步，使關鍵成本控制點包含的無效成本最小化后，統(tǒng)計關鍵控制點的成本大小，將其作為淡水活魚流通標準成本的基準值。在第一步分析選擇流通成本控制點的基礎上，通過實施成本管控策略使得成本控制點中包含的無效成本趨向最小化，設αi表示關鍵成本要項的作用重要程度，wci表示關鍵成本要項中包含的無效成本，fij（wci）表示改變成本所創(chuàng)造的新條件，sj表示現(xiàn)有組織提供的條件，在消除無效成本時，應當滿足在現(xiàn)有組織能夠提供改變成本所需條件的前提下，流通無效成本趨于最小化，運籌學方程如下：

在淡水活魚流通關鍵成本要項中所包含無效成本趨于最小化后，統(tǒng)計流通關鍵成本要項的實際成本，初步計算實際成本的期望值，以之作為流通標準成本的基準值。

第三步，預測淡水活魚流通關鍵成本要項可能發(fā)生的偏差，通過基準值與預測值相加，確定流通標準成本。在第二步統(tǒng)計流通成本期望值的基礎上，對流通標準成本的基準值進行加權修訂，統(tǒng)計流通成本的方差，預測期望值未來可能發(fā)生的偏差，從而獲得流通成本預測值，通過基準值和預測值相加，確定流通標準成本。

2.歷史數(shù)據(jù)法確定標準成本的流程。通過歷史數(shù)據(jù)法確定淡水活魚流通標準成本，是指依據(jù)流通成本實際值確定標準成本，整體上分成明確各環(huán)節(jié)單位魚體承擔成本、確定標準成本、校驗標準成本三個步驟：

第一步，明確淡水活魚流通各環(huán)節(jié)單位魚體承擔的成本。根據(jù)不同組織模式的流通實際成本分析結果，明確流通起魚環(huán)節(jié)單位魚體承擔的成本、運輸環(huán)節(jié)單位魚體承擔的成本、暫養(yǎng)環(huán)節(jié)單位魚體承擔的成本和裝卸環(huán)節(jié)單位魚體承擔的成本。

第二步，計算淡水活魚流通各環(huán)節(jié)單位魚體承擔成本的平均值，確定流通標準成本。運用平均值法分別計算流通環(huán)節(jié)實際成本（指單位魚體承擔的成本）的平均值，把它作為標準成本的基準值，分別求得市場交易型、聯(lián)盟合作型和產運銷一體化型三種組織模式下的流通標準成本。

第三步，校驗淡水活魚流通標準成本。運用專家評估法，對流通各環(huán)節(jié)標準成本值進行評估。流通標準成本的評估分成過高、略高、適中、略低、過低五個程度，選取多名專家，統(tǒng)計專家評估結果，選擇流通標準成本過高、略高、適中、略低、過低的占比，依據(jù)統(tǒng)計結果對標準成本基準值進行校驗。

3.目標成本法確定標準成本的流程。通過目標成本法確定淡水活魚流通標準成本，主要是指將目標成本作為標準成本執(zhí)行流通成本管控策略，整體上分成確定目標成本、分解目標成本兩個步驟：

第一步，確定淡水活魚流通目標成本。運用目標成本相關理論，目標成本為預期收入減去目標利潤，其中預期收入由市場售價與銷量相乘獲得，確定流通鏈條目標成本一般經過四個階段：（1）確定市場售價；（2）確定目標利潤；（3）初定流通組織目標成本；（4）分析確定目標成本。

第二步，將淡水活魚流通目標成本分解到流通各環(huán)節(jié)，作為流通標準成本。將目標成本進行分解，在此按照成本發(fā)生環(huán)節(jié)分解目標成本作為流通標準成本；按照成本發(fā)生環(huán)節(jié)分解流通組織目標成本，將成本控制與成本發(fā)生、形成過程相結合。

三、標準成本確定的影響因素

依據(jù)基于組織模式的淡水活魚流通成本管控系統(tǒng)分析框架，在實地調研和借鑒相關文獻的基礎上，圍繞主體確定流通標準成本的動力、能力、環(huán)境和效果，歸納總結流通標準成本確定的影響因素包括需求因素、條件因素、環(huán)境因素和效果因素。

1.需求因素。影響淡水活魚流通標準成本確定的需求因素包括流通主體對標準成本是否有需求、需求來源、需求強度等，需求能夠為流通主體提供動力，影響主體是否對標準成本具有科學、深刻、系統(tǒng)的認識，成本控制的內容以及控制的程度，這三方面又會影響標準成本體系制定的準確度。其中控制內容包括對成本要項的控制、對流通環(huán)節(jié)成本的控制和對流通鏈條成本的控制；控制程度是指控制到什么程度，對流通成本是否進行精細化控制等。當流通組織呈高級形態(tài)時，流通主體對流通標準成本的需求小，導致流通主體制定標準成本的動力小，僅對流通成本要項進行粗略控制；當流通組織呈低級形態(tài)時，流通主體對流通標準成本的需求大，使得流通主體積極制定標準成本，并對流通鏈條成本實施精準化控制。

圖3 按照成本發(fā)生環(huán)節(jié)分解目標成本

2.條件因素。影響淡水活魚流通標準成本確定的條件因素包括流通主體是否具有制定標準成本的思路框架、方法流程、難點突破等。當流通組織呈低級形態(tài)時，流通主體不具備科學制定標準成本的方式方法，使用的是經驗標準，方法較為簡單；當流通組織呈高級形態(tài)時，流通主體具備科學制定標準成本的方式方法，使用利潤法確定標準成本，利用預期收入減去目標利潤等于目標成本，依據(jù)目標成本法和標準成本法等相關理論合理制定流通標準成本。

圖4 需求因素對流通標準成本確定的影響

3.環(huán)境因素。影響淡水活魚流通標準成本確定的環(huán)境因素包括組織對流通標準成本的重視程度、組織對流通標準成本制定過程的投入、以及組織提供的可借鑒經驗等。當流通組織呈低級形態(tài)時，單個主體不關注流通標準成本，在標準成本制定過程中主體投入不多，可借鑒的經驗較少，完全是自組織經驗的傳播；當流通組織呈高級形態(tài)時，主體知識水平高，具有分工協(xié)作的團隊，重視流通標準成本，專門針對標準成本的制定進行學習訓練，可借鑒的創(chuàng)新突破較多。

4.效果因素。實施淡水活魚流通標準成本后，可能會產生良好效果，有利于強化主體制定標準成本的動力，改善制定標準成本的環(huán)境和條件，形成基于效果的反饋激勵機制。當流通組織呈低級形態(tài)時，制定流通標準成本的主體和受益主體為一體化，效果單一；當流通組織呈高級形態(tài)時，制定者和受益者是分開的，受益主體層次多樣，反饋機制為多層次、多部門、多環(huán)節(jié)綜合效果的反饋，效果的信息匯集后按照從上至下、從下至上、上下結合的方式傳遞給標準成本制定者，從而增強制定標準成本的動力等，形成良好的反饋機制。

當流通組織呈中間狀態(tài)（即介于高級形態(tài)和低級形態(tài)之間）時，在需求、條件、環(huán)境和效果因素方面，分別存在相應的隸屬度，具有在某個因素方面趨向高級組織形態(tài)，偏高形態(tài)、中間形態(tài)、偏低形態(tài)或者低級形態(tài)五種可能，如圖5所示。

圖5 流通組織的五種可能形態(tài)

綜上所述，可以得到需求因素、條件因素、環(huán)境因素和效果因素分別對流通標準成本確定的影響，如表3所示。

表3 流通標準成本確定的影響因素

四、結論

第一，本文界定了淡水活魚流通標準成本的內涵和分類，流通標準成本是指預先制定的流通成本管控目標，是實施流通成本管控策略的前提，可以分成理想標準成本、基本標準成本和現(xiàn)實標準成本三類，理想標準成本接近于理論值，基本標準成本跟不上環(huán)境的變化，現(xiàn)實標準成本符合實際情況，在實際中，采用較多的是現(xiàn)實標準成本。

第二，本文研究了淡水活魚流通標準成本確定的方式與方法流程，流通標準成本確定包括三種方式，一是關鍵控制點法，旨在通過使流通關鍵成本要項中的無效成本趨向最小化，通過統(tǒng)計實際成本值和預測可能的偏差值，得出流通標準成本；二是歷史數(shù)據(jù)法，旨在根據(jù)企業(yè)長期統(tǒng)計的經驗值或流通實際成本的平均值確定；三是目標成本法，旨在根據(jù)流通目標成本確定，將目標成本按照成本發(fā)生環(huán)節(jié)分解到流通各個環(huán)節(jié)，以此作為流通標準成本。

第三，本文分析了淡水活魚流通標準成本確定的影響因素，分別是需求因素、條件因素、環(huán)境因素和效果因素，其中需求因素包括需求來源、需求強度等，主要影響主體確定流通標準成本的動力；條件因素包括確定標準成本的思路框架、方法流程和難點突破，主要影響主體確定流通標準成本的能力；環(huán)境因素包括組織對標準成本的重視程度、組織的投入以及可借鑒的經驗，能夠為主體確定流通標準成本的創(chuàng)造良好環(huán)境；效果因素主要是基于效果形成反饋激勵機制，強化動力，改善環(huán)境和條件。

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F326.34

A

1672-3805(2014)03-0008-06

2014-01-26

齊天光（1969-），男，中融國際信托有限公司中級經濟師，東北農業(yè)大學碩士研究生，研究方向為產業(yè)經濟學。