摘要：會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則的實(shí)施，對(duì)保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算及保險(xiǎn)審計(jì)帶來一定的影響。首先介紹了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的調(diào)整對(duì)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)核算及保險(xiǎn)審計(jì)的影響，并根據(jù)保監(jiān)會(huì)指定的指引，提出了促進(jìn)新準(zhǔn)則下的保險(xiǎn)審計(jì)工作開展的措施建議。

關(guān)鍵詞：保險(xiǎn)會(huì)計(jì)；新準(zhǔn)則；審計(jì)

中圖分類號(hào)：D9文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：16723198（2013）23015501

1保險(xiǎn)會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)的促進(jìn)作用

保險(xiǎn)會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則規(guī)范了保險(xiǎn)合同的分類及確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、準(zhǔn)備金充足性測(cè)試、保費(fèi)收入的確認(rèn)和計(jì)量，以及相關(guān)信息的披露及再保險(xiǎn)業(yè)務(wù)獨(dú)立核算的規(guī)則等等，保險(xiǎn)審計(jì)中許多模糊的概念被消除。

首先，新準(zhǔn)則的規(guī)范標(biāo)的從保險(xiǎn)公司變?yōu)楸ｋU(xiǎn)合同。這符合金融行業(yè)混業(yè)經(jīng)營(yíng)的發(fā)展趨勢(shì)，因?yàn)閺氖卤ｋU(xiǎn)業(yè)務(wù)的不一定是保險(xiǎn)公司。同時(shí)，新準(zhǔn)則對(duì)于保險(xiǎn)合同的確認(rèn)及分類，與修訂后的《保險(xiǎn)法》保持一致，從而避免了會(huì)計(jì)制度與法規(guī)的沖突。其次，新準(zhǔn)則對(duì)保險(xiǎn)公司的資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行了明確規(guī)定。資產(chǎn)組概念的導(dǎo)入，解決了企業(yè)單個(gè)資產(chǎn)估值的難題。充實(shí)了資產(chǎn)減值判斷的多元思維，使資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)更科學(xué)、更完整。并通過準(zhǔn)備金充足性測(cè)試的方式，保證保險(xiǎn)公司資產(chǎn)負(fù)債率處于風(fēng)險(xiǎn)可控的狀態(tài)，同時(shí)為保險(xiǎn)審計(jì)提供了重要的考核指標(biāo)。最后，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則的對(duì)許多會(huì)計(jì)處理規(guī)則進(jìn)行了優(yōu)化，使之保持與企業(yè)一般業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理保持一致。例如新準(zhǔn)則規(guī)定再保險(xiǎn)合同與原保險(xiǎn)合同獨(dú)立核算符合可比性的原則；保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)要求符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。

此外，新準(zhǔn)則還擴(kuò)展了保險(xiǎn)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)范圍，從而保證了業(yè)務(wù)活動(dòng)的記錄的完整性，使得會(huì)計(jì)信息透明性大大增強(qiáng)，從而提升了保險(xiǎn)審計(jì)的便利性及可信度。

2保險(xiǎn)新準(zhǔn)則缺陷對(duì)審計(jì)影響

盡管保險(xiǎn)會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則對(duì)保險(xiǎn)審計(jì)工作的改進(jìn)起到了重大的推動(dòng)作用，但新準(zhǔn)則仍然存在許多缺陷，使得保險(xiǎn)審計(jì)在短期內(nèi)還無法得到更大程度的完善：

第一，混合保險(xiǎn)合同缺乏明確規(guī)定，會(huì)計(jì)處理方式多樣帶來審計(jì)困難。首先，新準(zhǔn)則對(duì)“重大風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)”進(jìn)行定義，導(dǎo)致混合保險(xiǎn)合同難以分拆，保費(fèi)虛高現(xiàn)象普遍。其次，新準(zhǔn)則引進(jìn)了“保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)”的概念，但對(duì)其定義十分模糊。不同的理解和解釋下，可能會(huì)產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)處理方式。因此數(shù)據(jù)缺乏可比性，審計(jì)結(jié)果不具有監(jiān)控的價(jià)值。此外，由于定義不清及統(tǒng)計(jì)口徑不一致，我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)與國(guó)際保險(xiǎn)業(yè)的接口也受到影響。本文建議借鑒國(guó)際通行做法對(duì)“重大風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)”和“保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)”進(jìn)行明確定義，以實(shí)現(xiàn)混合保險(xiǎn)合同的分拆。

第二，有限風(fēng)險(xiǎn)再保險(xiǎn)定義不清晰，導(dǎo)致再保險(xiǎn)濫用，加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。有限風(fēng)險(xiǎn)再保險(xiǎn)是指將原保險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行細(xì)分，分拆成如時(shí)間風(fēng)險(xiǎn)、承保風(fēng)險(xiǎn)及投資風(fēng)險(xiǎn)，然后將部分風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行保險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)移。而傳統(tǒng)的再保險(xiǎn)的概念是將原保險(xiǎn)整體進(jìn)行轉(zhuǎn)移。兩者的會(huì)計(jì)處理方式不同，面臨的風(fēng)險(xiǎn)也具有很大差異。有限風(fēng)險(xiǎn)再保險(xiǎn)能夠?qū)︼L(fēng)險(xiǎn)保單的轉(zhuǎn)移進(jìn)行管控，從而避免發(fā)生概率較高的風(fēng)險(xiǎn)被轉(zhuǎn)移，導(dǎo)致投保人無法獲得賠付。

有限風(fēng)險(xiǎn)的再保險(xiǎn)的操作還處于起步階段，其濫用將會(huì)帶來嚴(yán)重的保險(xiǎn)事故，因此有必要對(duì)有限風(fēng)險(xiǎn)再保險(xiǎn)的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行明確，以實(shí)現(xiàn)保險(xiǎn)審計(jì)的可控。

第三，保單取得成本會(huì)計(jì)處理的方式設(shè)計(jì)不夠合理，致使審計(jì)出現(xiàn)偏差。對(duì)于保單獲取成本的核算范圍及計(jì)量方法，主要存在兩種：一是資產(chǎn)負(fù)債發(fā)，及將取得成本基礎(chǔ)當(dāng)期收益；二是遞延匹配法，是將成本作為遞延資產(chǎn)，在后續(xù)會(huì)計(jì)期中進(jìn)行收益匹配。不同的處理方式會(huì)引起各會(huì)計(jì)期損益的變化。保險(xiǎn)會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則規(guī)定將保單的取得成本費(fèi)用化，這與國(guó)際保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第二階段的討論結(jié)論類似。保單取得成本不符合資產(chǎn)確認(rèn)的定義，因此成本化似乎比較合理。但保險(xiǎn)取得成本具有資本性支出的特征，將其計(jì)入收益性支出，低估了當(dāng)期的收益，從而有悖于經(jīng)濟(jì)學(xué)原理。這對(duì)于信息使用者來說將會(huì)帶來一定的疑惑，不利于準(zhǔn)確反映資產(chǎn)價(jià)值、財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)狀況，最終影響保險(xiǎn)審計(jì)的科學(xué)性。

此外，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則還存在許多其他的不足，例如對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債的計(jì)量方式容易造成會(huì)計(jì)確認(rèn)的混亂；新準(zhǔn)則雖然擴(kuò)展了信息披露的范圍，提高了會(huì)計(jì)信息的透明度。但許多非財(cái)務(wù)信息的披露卻沒有明確要求，而財(cái)務(wù)報(bào)銷外的許多經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)對(duì)審計(jì)信息使用者至關(guān)重要。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，保險(xiǎn)利潤(rùn)來源的構(gòu)成發(fā)生了改變，新的利潤(rùn)來源構(gòu)成包括剩余邊際攤銷、假設(shè)變動(dòng)和經(jīng)驗(yàn)偏差。新準(zhǔn)則下利潤(rùn)的主要來源是剩余邊際攤銷，利潤(rùn)逐期釋放。利潤(rùn)分布相比舊準(zhǔn)則更加平穩(wěn)。而且基于不同的剩余邊際攤銷基礎(chǔ)會(huì)，利潤(rùn)分布的差異較大。基于新準(zhǔn)則下經(jīng)驗(yàn)偏差修正，保險(xiǎn)公司有更大的操縱空間對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。另外受貼現(xiàn)率波動(dòng)的影響，保險(xiǎn)公司利潤(rùn)波動(dòng)性的管理難度加大。同時(shí)，非經(jīng)濟(jì)假設(shè)（死亡率、退保率、費(fèi)用率等）可以通過管理手段來減少對(duì)于利潤(rùn)的負(fù)面影響；經(jīng)濟(jì)假設(shè)（折現(xiàn)率）的變動(dòng)對(duì)于利潤(rùn)的影響最大，而折現(xiàn)率受外部宏觀經(jīng)濟(jì)和投資環(huán)境的影響，利潤(rùn)波動(dòng)性的管理難度加大。在審計(jì)保險(xiǎn)公司財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，應(yīng)密切關(guān)注保險(xiǎn)公司有關(guān)假設(shè)變動(dòng)的相關(guān)信息披露。

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作者簡(jiǎn)介：姚玲霞（1988-），女，江蘇南通人，研究方向：刑法學(xué)。