孫 靜 王亞麗

（中南財經(jīng)政法大學(xué) 財政稅務(wù)學(xué)院，湖北 武漢430073）

隨著市場經(jīng)濟體制改革的不斷推進，我國居民收入水平不斷提高，但居民之間的收入差距也日益擴大。國際上衡量收入分配狀況的通用指標是基尼系數(shù)，我國基尼系數(shù)一直居高不下，國家統(tǒng)計局首次公開發(fā)布的基尼系數(shù)報告顯示，近十年來我國基尼系數(shù)均高于0．45。一般認為，稅收是重要的公平收入分配的調(diào)節(jié)工具，1994年分稅制改革后我國稅收收入快速增長，為稅收調(diào)節(jié)收入分配提供了充實的物質(zhì)條件，實際稅收對居民收入調(diào)節(jié)的方向以及調(diào)節(jié)力度的強弱是研究稅收的再分配效應(yīng)時必須關(guān)注的問題。

一、文獻綜述

現(xiàn)有文獻對城鎮(zhèn)和農(nóng)村的稅收再分配效應(yīng)單獨分析居多，其中，稅收對城鎮(zhèn)居民收入的影響效應(yīng)方面的研究比較豐富。聶海峰等利用《中國投入產(chǎn)出表》和《中國價格及城鎮(zhèn)居民家庭收支調(diào)查統(tǒng)計年鑒》的數(shù)據(jù)計算度量稅收累進性的Suits指數(shù)，研究我國城鎮(zhèn)居民的間接稅負擔(dān)及其對收入分配的影響［1］［2］；王劍鋒提出“流轉(zhuǎn)稅待遇”的概念，構(gòu)造流轉(zhuǎn)稅影響個人收入分配調(diào)節(jié)的模型進行理論研究，同時以流轉(zhuǎn)稅對各收入階層城鎮(zhèn)居民的影響為例，結(jié)合《中國價格及城鎮(zhèn)居民家庭收支調(diào)查統(tǒng)計年鑒》的數(shù)據(jù)，說明了流轉(zhuǎn)稅在個人收入分配調(diào)節(jié)方面的作用［3］；取消農(nóng)業(yè)稅之后，研究農(nóng)村稅費，特別是研究農(nóng)村稅費對收入分配影響方面的文獻大幅減少，因為在二元經(jīng)濟結(jié)構(gòu)中，農(nóng)村所承擔(dān)的隱性稅負較重，直接根據(jù)官方數(shù)據(jù)難以準確測度實際稅負［4］。一般觀點認為，政府應(yīng)進一步減輕農(nóng)村居民的間接稅負擔(dān)。因為一方面，目前支持新農(nóng)村建設(shè)的稅種缺失，同時流轉(zhuǎn)稅的轉(zhuǎn)嫁性特征導(dǎo)致從事農(nóng)業(yè)勞動的農(nóng)村居民稅負較重，加大了農(nóng)村居民之間的收入差距［5］；另一方面，農(nóng)村居民大部分收入被排除在現(xiàn)行直接稅體系之外，提高直接稅在整個稅制中的比重，可以有效減輕農(nóng)村居民的稅負，調(diào)節(jié)城鄉(xiāng)之間的收入差距［6］。

從稅收對收入差距的調(diào)節(jié)效果來看，理論上通常認為個人所得稅具有累進性，能夠調(diào)節(jié)收入分配差距，且絕大多數(shù)文獻也支持這一結(jié)論。但是，巨額隱性收入與灰色收入的存在，明顯弱化了我國個人所得稅的再分配功能，并使得工薪類收入的稅負高于財產(chǎn)及其他收入的稅負。也有部分學(xué)者持不同的觀點，認為我國個人所得稅雖然降低了城鎮(zhèn)居民收入的不平等，但是影響幅度非常小，甚至可以忽略不計［7］［8］。與個人所得稅的調(diào)節(jié)方向相反，流轉(zhuǎn)稅（主要是增值稅）具有較強的累退性，且其累退程度有上升的趨勢，會在一定程度上抵消個人所得稅的累進性。

長期以來，我國城鄉(xiāng)二元經(jīng)濟結(jié)構(gòu)導(dǎo)致了城鄉(xiāng)稅制結(jié)構(gòu)的差異化。城鎮(zhèn)經(jīng)濟以社會化大生產(chǎn)為主，稅基直接體現(xiàn)的是貨物和勞務(wù)的流轉(zhuǎn)額。此外，稅制建立初期，由于有限的稅收征管水平以及流轉(zhuǎn)稅稅負具有較強的隱蔽性，我國城鎮(zhèn)稅收以增值稅、消費稅、營業(yè)稅以及關(guān)稅等流轉(zhuǎn)稅為主體［9］。農(nóng)村稅收則以農(nóng)業(yè)稅為主體稅種，2005年取消農(nóng)業(yè)稅后，農(nóng)村稅收基本處于缺失狀態(tài)。城鄉(xiāng)稅制結(jié)構(gòu)的差異化，對城鄉(xiāng)居民收入的調(diào)節(jié)作用勢必也會有所差異，因此，本文將分城鎮(zhèn)和農(nóng)村兩方面分別測算我國稅收對城鄉(xiāng)居民收入的調(diào)節(jié)方式和效果。

二、測度指標與數(shù)據(jù)來源

目前，測度收入分配效應(yīng)的主要指標有suits指數(shù)、KP指數(shù)、MT指數(shù)、Kakwani指數(shù)、再分配系數(shù)等，近年來有人開始嘗試采用微觀模擬法全面測算居民的稅收負擔(dān)［10］。本文側(cè)重于分析稅收再分配效應(yīng)的程度，故依舊選用基尼系數(shù)這一最通用的基礎(chǔ)指標以測度收入不平等程度。MT指數(shù)和再分配系數(shù)都能直接利用基尼系數(shù)所計算出的結(jié)果進一步展開分析，但 MT指數(shù)僅計算稅前稅后基尼系數(shù)的差額，而再分配系數(shù)能夠說明稅前稅后基尼系數(shù)的變化率，故本文最終選取再分配系數(shù)作為測度指標。

再分配系數(shù)＝（稅前基尼系數(shù)—稅后基尼系數(shù)）／稅前基尼系數(shù)

再分配系數(shù)的絕對值不超過1。再分配系數(shù)為正值，說明稅收對收入分配起正向調(diào)節(jié)作用，并且值越大，正向調(diào)節(jié)程度越大。

在分析稅收對城鎮(zhèn)居民收入的再分配效應(yīng)時，我們將稅收拆分為個人所得稅及流轉(zhuǎn)稅兩部分。我國的稅制結(jié)構(gòu)以流轉(zhuǎn)稅為主體，流轉(zhuǎn)稅稅負易于轉(zhuǎn)嫁給消費者，所以可以通過居民消費支出或居民收入反推出城鎮(zhèn)居民的間接稅負擔(dān)；對城鎮(zhèn)居民征收的所得稅則表現(xiàn)為個人所得稅。城鎮(zhèn)部分的數(shù)據(jù)源自《中國城市（鎮(zhèn)）生活與價格年鑒》（2000～2011年），其中，個人所得稅直接采用年鑒所列數(shù)據(jù)，流轉(zhuǎn)稅根據(jù)居民消費支出計算得出，由于消費項目的限制，流轉(zhuǎn)稅中只包括增值稅和營業(yè)稅。在分析過程中，按照《中國城市（鎮(zhèn)）生活與價格年鑒》的劃分標準，我們將城鎮(zhèn)居民按可支配收入劃分為最低收入戶（A1）、低收入戶（B）、中等偏下戶（C）、中等收入戶（D）、中等偏上戶（E）、高收入戶（F）、最高收入戶（G），最低收入戶中單列5%的困難戶（A2）。

對農(nóng)民直接征收的稅種和稅額大幅減少，缺乏直接調(diào)節(jié)收入差距的稅種，收入分配調(diào)節(jié)力度小。同時，隨著大量農(nóng)民進城務(wù)工，農(nóng)村居民之間的收入差距逐漸拉大。但是，在現(xiàn)行稅收體系下，只要農(nóng)村居民消費就必然承擔(dān)稅負，所以我們同樣可以通過農(nóng)村居民收入（消費支出）推算出農(nóng)村居民的流轉(zhuǎn)稅負。農(nóng)村部分所使用的數(shù)據(jù)源自《中國住戶調(diào)查年鑒》（2002～2010年），其中，稅費支出為年鑒中所列數(shù)據(jù)，流轉(zhuǎn)稅計算方法同城鎮(zhèn)一致。在分析中，按照《中國住戶調(diào)查年鑒》的劃分標準，將農(nóng)村居民劃分為低收入戶、中低收入戶、中等收入戶、中高收入戶、高收入戶五組。

三、稅收對城鄉(xiāng)居民收入的再分配效應(yīng)測算與分析

（一）稅收對城鎮(zhèn)居民收入的再分配效應(yīng)

表1 城鎮(zhèn)居民的再分配系數(shù) （單位：%）

根據(jù)測算出來的城鎮(zhèn)居民再分配系數(shù)見表1，個人所得稅具有一定的累進性，但累進程度并不強，流轉(zhuǎn)稅對收入分配具有逆向調(diào)節(jié)作用，且調(diào)節(jié)程度比個人所得稅大，抵消了個人所得稅的正向調(diào)節(jié)作用，使稅收整體的再分配效應(yīng)呈現(xiàn)逆向調(diào)節(jié)。縱向觀察，流轉(zhuǎn)稅對居民收入的再分配效應(yīng)除小幅波動之外，基本上沒有發(fā)生較大變化，而個人所得稅的再分配功能逐漸增強，使稅收總體的逆向調(diào)節(jié)作用逐漸弱化。

從個人所得稅看（見表2），隨著居民收入的提高，個人所得稅占可支配收入的比重逐漸上升，特別是對于高收入者，但趨勢并不十分穩(wěn)定，并且組間差距隨著收入等級的提高逐漸擴大，在一定程度上體現(xiàn)了個人所得稅的累進性特征。但整體上，稅收比重過低，除了最高收入戶達到1%以外，其余基本上都位于1%以下，我國工薪所得稅的最高稅率為45%，這兩者之間的差距表明我國個人所得稅整體結(jié)構(gòu)不完善，導(dǎo)致個人所得稅不能有效調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)居民間的收入差距。

從流轉(zhuǎn)稅看，收入越高的階層所負擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅比重越小（見表3）。最低收入戶流轉(zhuǎn)稅占可支配收入的比重高于最高收入戶5%左右。對于低收入者，幾乎一半的收入用于消費性支出，流轉(zhuǎn)稅的最終歸宿是消費者，故中低收入者承擔(dān)了大部分流轉(zhuǎn)稅。與個人所得稅不同，隨著時間的變化，流轉(zhuǎn)稅的比重有所減小，但并不明顯。分稅制改革以來，我國流轉(zhuǎn)稅制并未發(fā)生較大變化，流轉(zhuǎn)稅占可支配收入比重的變化主要是由于居民消費結(jié)構(gòu)的變化以及收入水平的提高［10］。高收入者對征收營業(yè)稅的服務(wù)類商品消費比例上升，所以高收入者負擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅占可支配收入比重相比低收入戶較大。

表3 城鎮(zhèn)居民的流轉(zhuǎn)稅占可支配收入的比重 （單位：%）

（二）稅收對農(nóng)村居民收入的再分配效應(yīng)

觀察農(nóng)村居民2002～2010年的再分配系數(shù)（見表4），2002和2003兩年，無論是以農(nóng)業(yè)稅為主的農(nóng)村稅費還是以農(nóng)村居民收入推算出的流轉(zhuǎn)稅，兩者對農(nóng)村居民收入的逆向調(diào)節(jié)程度都較大，使農(nóng)村稅收整體呈現(xiàn)出較強的逆向調(diào)節(jié)。2004年國家開始試點取消農(nóng)業(yè)稅，稅費支出的再分配系數(shù)迅速增大，從2003年的－1．251 4提高至2004年的－0．590 2，2005年全面取消農(nóng)業(yè)稅，再分配系數(shù)進一步擴大至－0．046 8，逆向調(diào)節(jié)作用弱化的效果非常顯著，這也反證了農(nóng)業(yè)稅具有較強的累退性，農(nóng)業(yè)稅惡化了農(nóng)村居民的收入分配狀況。2005年之后，稅費支出仍呈逆向調(diào)節(jié)，總體上處于不斷弱化的態(tài)勢，但其變化的方向并非固定，這反映了我國農(nóng)村居民收入的不穩(wěn)定性，收入波動較大。

表4 農(nóng)村居民的再分配系數(shù) （單位：%）

進一步地，從農(nóng)村流轉(zhuǎn)稅負擔(dān)看（見表5），我國低收入戶負擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅高出高收入戶7%～9%，這主要是由不同收入等級居民的消費結(jié)構(gòu)所致。農(nóng)村低收入戶的消費支出側(cè)重于生活必需品，而我國增值稅對生活必需品并無特殊的稅收優(yōu)惠政策，作為增值稅稅負的實際承擔(dān)者，低收入群體對生活必需品的消費比重大，其稅負也較重。另外，一般認為營業(yè)稅具有累進性，能夠在一定程度上公平收入分配，但農(nóng)村居民對于服務(wù)的消費比重相對較小，從而使流轉(zhuǎn)稅整體呈現(xiàn)出較強的累退性。2002～2010年，低收入戶及中低收入戶的流轉(zhuǎn)稅稅負基本未發(fā)生變化，中低收入戶以上居民流轉(zhuǎn)稅稅負呈現(xiàn)微小的下降趨勢。這表明雖然農(nóng)村居民收入不斷上漲，但支出結(jié)構(gòu)并未發(fā)生實質(zhì)變化。

表5 農(nóng)村居民的流轉(zhuǎn)稅占可支配收入的比重 （單位：%）

從農(nóng)村稅費支出看（見表6），2005年之前我國農(nóng)村征收的農(nóng)業(yè)稅一定程度上具有“人頭稅”的特征，其他稅費相對較少。低收入戶稅收占純收入的比重基本在6%左右，高收入戶基本在1．5%左右。2004年之后，隨著農(nóng)業(yè)稅的取消和農(nóng)村居民收入逐步提高，稅收占純收入的比重大幅下降，并且組間差距縮小。農(nóng)村稅費大多與收入沒有直接聯(lián)系，除低收入戶外，其余各組在2005年之后稅收占純收入比重的下降幅度大致相同。低收入戶稅收占純收入的比重下降幅度較大，這是因為國家對于農(nóng)村低收入者的各項補貼政策逐步落實，低收入者的收入增幅大于其他組群。

表6 農(nóng)村居民的稅費支出占可支配收入的比重 （單位：%）

四、強化稅收公平收入分配功能的政策建議

（一）調(diào)整現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)

我國現(xiàn)行稅收中，工薪所得稅基本上在城鎮(zhèn)征收，稅負主要歸宿是中產(chǎn)階級，財產(chǎn)稅制尚不完善，流轉(zhuǎn)稅本身又具有一定的累退性，無法有效調(diào)節(jié)居民的收入分配狀況，致使稅收對城鎮(zhèn)居民的逆向調(diào)節(jié)作用較大。對城鎮(zhèn)居民而言，降低流轉(zhuǎn)稅比重、增加以個人所得稅為主的直接稅的比重來強化稅收的公平收入分配職能［11］，短期看并不現(xiàn)實。目前我國個人所得稅的收入監(jiān)控體系并未建立起來，征管水平不高，僅靠個人所得稅無法實現(xiàn)對高收入者的有效調(diào)控。短期可行的辦法是進一步完善財產(chǎn)稅制，長期看應(yīng)逐步將遺產(chǎn)稅與贈與稅納入稅制框架。城鎮(zhèn)中的高收入者，其收入結(jié)構(gòu)中非工資收入比較高，財產(chǎn)性收入比重較大，通過完善財產(chǎn)稅制能夠起到一定的調(diào)節(jié)作用［12］。

農(nóng)村方面，自取消農(nóng)業(yè)稅后，農(nóng)村居民直接負擔(dān)的稅收本就不重，所承擔(dān)的稅費主要是因消費支出而間接負擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅，尤其是增值稅。目前，我國正在積極推進“營改增”試點，擴大增值稅征收范圍，同時，擴大消費稅征稅范圍的消費稅改革也在醞釀之中，可以預(yù)見，農(nóng)村居民的流轉(zhuǎn)稅稅負將加重。所以，應(yīng)通過徹底完成取消農(nóng)業(yè)稅費，同時對農(nóng)業(yè)收入者進行適當(dāng)補貼，來優(yōu)化農(nóng)村居民的再分配狀況。

（二）完善收入監(jiān)控機制

對城鎮(zhèn)居民收入起正向調(diào)節(jié)作用的稅種主要是個人所得稅，我們應(yīng)通過完善對居民個人收支的監(jiān)控體系，加強對個人所得稅的征收管理。近些年，我國比較注重個人所得稅的調(diào)節(jié)導(dǎo)向，通過提高免征額、調(diào)整工薪所得稅稅率等手段，降低工薪階層個人所得稅負擔(dān)。2010年國家稅務(wù)總局頒布了《關(guān)于進一步加強高收入者個人所得稅征收管理的通知》，對律師、醫(yī)生、會計師等部分高收入行業(yè)從業(yè)者的個人所得加強了個稅的征管，也在一定程度上強化了個人所得稅的調(diào)節(jié)功能。但只有對高收入者個人的全部收入實施全面、有效的監(jiān)控，才能真正實現(xiàn)對高收入者個人所得稅的控管，發(fā)揮個人所得稅公平收入分配的職能。

農(nóng)村絕大多數(shù)高收入者的收入并不在稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管范圍之內(nèi)，缺乏有效的再分配手段。但相對而言，農(nóng)村地區(qū)不存在收入極高者，財富集中程度沒有城鎮(zhèn)那么強，因此，對于農(nóng)村的高收入居民，應(yīng)探索對其經(jīng)營性收入等可監(jiān)測的收入征稅。

（三）優(yōu)化稅收優(yōu)惠政策的調(diào)節(jié)方向和力度

城鄉(xiāng)居民的稅負主要來源于增值稅和營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅，但就我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)及其未來稅制改革趨勢看，流轉(zhuǎn)稅占稅收收入的比重并不會大幅減少。因此，要降低流轉(zhuǎn)稅稅負，只能通過稅收優(yōu)惠，向部分收入群體傾斜，尤其是加大對低收入群體的優(yōu)惠力度。在城鎮(zhèn)，應(yīng)該借助實施結(jié)構(gòu)性減稅政策的契機，增強對中等收入及中等偏下收入居民的稅收優(yōu)惠，尤其是進一步提高對工資性收入的減免稅力度，增加中低收入群體的可支配收入，平衡收入分配結(jié)構(gòu)。同時調(diào)整對高收入人群的稅收政策，抑制財富向少數(shù)人集聚。針對農(nóng)村居民，應(yīng)加強對生活必需品的稅收優(yōu)惠。目前我國稅制對生活必需品的優(yōu)惠幅度過小，且范圍只限于初級產(chǎn)品，居民無法直接享受到稅收優(yōu)惠。當(dāng)然，隨著消費稅改革的即將推行，也應(yīng)考慮進一步擴大奢侈品的征收范圍和征收力度，增強對高收入者的稅收征收。

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