高 潔

（中國(guó)人民銀行杭州中心支行，浙江 杭州 310001）

隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在整個(gè)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的健康發(fā)展中起到了不可替代的作用，其對(duì)于資本市場(chǎng)的完善、投資者的正確決策以及公司的可持續(xù)發(fā)展都意義重大。也正因如此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展日益受到重視。然而，近年來，發(fā)生會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的上市公司數(shù)量逐年上升，其中不乏為掩飾財(cái)務(wù)狀況、誤導(dǎo)投資者決策的惡意變更。無疑，這類事件的發(fā)生，無論對(duì)于我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，還是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)本身的發(fā)展都是危害重大的。一方面，它使得財(cái)務(wù)報(bào)表使用者無法獲得真實(shí)、可靠的財(cái)務(wù)信息，從而無法作出正確的投資決策，長(zhǎng)此以往，必會(huì)阻礙整個(gè)資本市場(chǎng)的發(fā)展；另一方面，上市公司為了達(dá)到惡意變更的目的，必然會(huì)選擇獨(dú)立性相對(duì)較弱的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，那么獨(dú)立性較強(qiáng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所反而遭到拋棄，從而產(chǎn)生“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象，并將阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展。此外，從長(zhǎng)遠(yuǎn)看來，惡意變更對(duì)于公司自身的可持續(xù)發(fā)展也是有害無利的。因而，如何遏制此類惡意變更是一個(gè)亟待解決的問題。下文分別從制度的完善與執(zhí)行、對(duì)上市公司教育的強(qiáng)化、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)建設(shè)的加強(qiáng)三個(gè)角度對(duì)惡意變更的應(yīng)對(duì)措施提出一些建設(shè)性建議。

一、完善信息披露制度，加強(qiáng)制度執(zhí)行力度

結(jié)合目前的實(shí)際情況，我們需要從制度的完善和執(zhí)行兩方面加以改進(jìn)。相關(guān)建議如下：

首先，在政策的制定方面，在目前的信息披露要求下，各上市公司披露的變更原因種類多樣，其中不少為非實(shí)質(zhì)性原因。本人建議，將更換原因規(guī)范化，將其設(shè)定為一是原聘用的會(huì)計(jì)師事務(wù)所失去執(zhí)業(yè)資格；一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所辭聘；三是審計(jì)費(fèi)用過高；四是與原聘用的會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在意見分歧，未達(dá)成一致；五是上市公司控股股東變更；六是原事務(wù)所連續(xù)審計(jì)期限達(dá)5年等能準(zhǔn)確表達(dá)事務(wù)所變更實(shí)質(zhì)的原因，讓上市公司根據(jù)自身情況在其中進(jìn)行選擇，以防止其利用非實(shí)質(zhì)性的原因掩蓋其變更行為的真正原因。此外，在披露變更的實(shí)質(zhì)性原因基礎(chǔ)上，還應(yīng)要求上市公司對(duì)此原因展開具體說明。如披露公司最近兩年是否被出具非標(biāo)準(zhǔn)意見、公司最近兩年的盈利情況等，以滿足利益相關(guān)者的信息需要。

其次，在政策的執(zhí)行方面，建議相關(guān)部門建立相關(guān)的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰措施來確保所制定的各項(xiàng)制度的高效實(shí)施。第一，當(dāng)上市公司主動(dòng)提出事務(wù)所變更時(shí)，該事務(wù)所應(yīng)及時(shí)將該情況向中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)反映，中注協(xié)應(yīng)在一定期限內(nèi)對(duì)該上市公司進(jìn)行調(diào)查，判別該變更是否屬于惡意變更，并將結(jié)果上報(bào)至中國(guó)監(jiān)證會(huì)，由監(jiān)證會(huì)對(duì)其作出相應(yīng)懲罰，并通報(bào)批評(píng)。第二，對(duì)違反披露制度的上市公司要進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的懲罰，如警告、通報(bào)批評(píng)、罰款等；而對(duì)于披露信息完善的上市公司也要進(jìn)行相應(yīng)獎(jiǎng)勵(lì)，如公開表?yè)P(yáng)，作為典型宣傳等。

二、重視對(duì)上市公司的教育，提高其認(rèn)識(shí)能力

上市公司知法犯法行為的發(fā)生，很大程度上與對(duì)上市公司的培訓(xùn)教育不夠重視相關(guān)。因而針對(duì)上市公司惡意變更行為，相關(guān)部門應(yīng)定期組織對(duì)上市公司管理層的教育培訓(xùn)，使其對(duì)惡意變更帶來的危害有清醒的認(rèn)識(shí)。例如，可以將一些具有惡意變更行為的公司作為案例，讓管理層從身邊真實(shí)的事件中認(rèn)清惡意變更對(duì)各方造成的危害，從而起到警示作用。

此外，針對(duì)上市公司存在“報(bào)喜不報(bào)憂”的動(dòng)機(jī)，監(jiān)管部門可以采用“雙線披露”的方式。即使變更事務(wù)所這一信息即來自于上市公司年報(bào)中的信息披露，又來自于會(huì)計(jì)師事務(wù)所直接向監(jiān)證會(huì)的信息披露。如此一來，即使上市公司提供了虛假信息，也很快會(huì)被揭穿，無法起到其預(yù)想的目的，反而會(huì)成為負(fù)面信息影響公司聲譽(yù)及股價(jià)。從而遏制了公司披露虛假信息行為的發(fā)生，進(jìn)一步防止惡意變更行為的發(fā)生。

三、加強(qiáng)行業(yè)建設(shè)，注重溝通交流

如前所述，惡意變更完全是由上市公司主導(dǎo)的，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所處于被動(dòng)地位，加上制度的不健全，往往導(dǎo)致信息的不對(duì)稱。因此，本人建議，為維護(hù)事務(wù)所的權(quán)益，應(yīng)加強(qiáng)各事務(wù)所之間的溝通交流，以增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的整體實(shí)力和凝聚力，抵制上市公司的惡意變更行為。

首先，應(yīng)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)內(nèi)部建立起公證公平的競(jìng)爭(zhēng)制度。上市公司可以通過惡意變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，購(gòu)買審計(jì)意見等目的，很大程度上是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)內(nèi)不健全的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制造成的。一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所為獲得更多的業(yè)務(wù)而采取不正當(dāng)?shù)母?jìng)爭(zhēng)手段，有些甚至在知情惡意變更的情況下仍然接受業(yè)務(wù)，這無疑給上市公司惡意變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供了可能性。因而，要建立完善的行業(yè)機(jī)制，鏟除上市公司變更事務(wù)所的生存土壤。

其次，應(yīng)建立各事務(wù)所之間的溝通交流平臺(tái)。一旦有事務(wù)所遭到惡意變更，可通過此交流平臺(tái)向其他事務(wù)所發(fā)出提醒，讓其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)該上市公司的惡意行為有所警覺。如此一來，惡意變更事務(wù)所的上市公司就很難找到愿意接受其委托的事務(wù)所，甚至遭到整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的排斥。由此對(duì)上市公司采取惡意變更起到威懾作用。

最后，事務(wù)所應(yīng)與監(jiān)證會(huì)進(jìn)行必要溝通。根據(jù)我國(guó)目前規(guī)定，被變更的事務(wù)所僅需向注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)報(bào)告變更事項(xiàng)，而監(jiān)證會(huì)一方僅能獲得由上市公司單方面提供的變更信息，這就造成上市公司虛假披露的可能性。因而，本文建議事務(wù)所同時(shí)向注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和監(jiān)證會(huì)提供變更相關(guān)信息，以使監(jiān)證會(huì)可以從雙方信息判斷變更信息的真實(shí)性，從而遏制上市公司披露虛假信息，進(jìn)行惡意變更的行為。