■劉 芳 山東政法學(xué)院財(cái)務(wù)處

一、導(dǎo)致目前我國上市公司出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的眾多原因

1.不完善的公司治理結(jié)構(gòu)是造成我國上市公司會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的根本原因。首先，我國目前的上市公司很多是由原來的國企改制形成的，由于歷史的原因，很多企業(yè)的改制進(jìn)行的并不徹底，沒能建立起有效的公司治理機(jī)制，目前許多上市公司的實(shí)際控制權(quán)或者被代表國有產(chǎn)權(quán)的部分法人股股東掌控，或者掌握在上市公司的管理層手中，股東大會(huì)幾乎成了擺設(shè)。企業(yè)的會(huì)計(jì)信息披露既不以企業(yè)自身利益為核心，也不以利益相關(guān)者的利益為核心，而是直接取決于管理當(dāng)局的價(jià)值偏好。這樣會(huì)計(jì)信息就無法為股東、債權(quán)人及其他利益相關(guān)者提供公司真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，反而成為了企業(yè)管理當(dāng)局實(shí)現(xiàn)自身意圖的工具。為了自身的利益，他們往往會(huì)指使公司會(huì)計(jì)人員偽造虛假會(huì)計(jì)記錄，轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，制造內(nèi)幕交易等，嚴(yán)重?fù)p害其他投資者的利益。

此外，在我國的國有控股上市公司中，存在有公司董事會(huì)和經(jīng)理層成員相互兼任的狀況。在這樣的狀況下，由于利益的驅(qū)使，很可能會(huì)出現(xiàn)董事會(huì)不但不對經(jīng)理層進(jìn)行約束和監(jiān)督，還會(huì)與經(jīng)理層串通指使會(huì)計(jì)人員制造虛假會(huì)計(jì)信息，操縱公司經(jīng)濟(jì)事務(wù)，以滿足他們的小團(tuán)體利益的行為。

2.會(huì)計(jì)從業(yè)人員獨(dú)立地位的缺失是造成我國上市公司會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的直接原因。目前我國實(shí)行的基本都是用人單位自主管理會(huì)計(jì)人員的模式。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、會(huì)計(jì)人員的任免均由用人單位負(fù)責(zé)，企業(yè)內(nèi)設(shè)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)從業(yè)人員的工資、待遇、福利等都由企業(yè)自行決定，企業(yè)主管部門和各級財(cái)政部門只對會(huì)計(jì)從業(yè)人員的從業(yè)資格和專業(yè)技術(shù)資格進(jìn)行管理。會(huì)計(jì)從業(yè)人員隸屬于所在單位，必須直接接受企業(yè)管理當(dāng)局的領(lǐng)導(dǎo)。因此，盡管法律賦予了會(huì)計(jì)從業(yè)人員監(jiān)督所在企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的權(quán)利，但在現(xiàn)實(shí)中，受當(dāng)前管理體制的約束，會(huì)計(jì)人員無法完全實(shí)施應(yīng)有的監(jiān)督職能。某些企業(yè)的管理層強(qiáng)權(quán)干擾會(huì)計(jì)人員工作，甚至指使、強(qiáng)迫會(huì)計(jì)人員制造虛假會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，設(shè)置賬外賬等，嚴(yán)重影響了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

3.我國會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性是造成我國上市公司會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的重要原因。股份制企業(yè)的出現(xiàn)，帶來了所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，由此就需要由擁有中立立場并具客觀獨(dú)立性的中介機(jī)構(gòu)對企業(yè)的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行監(jiān)督評價(jià)，于是就產(chǎn)生了注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)。2009財(cái)政部年發(fā)布《中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》特別強(qiáng)調(diào)注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性問題，要求注冊會(huì)計(jì)師必須在形式上和實(shí)質(zhì)上都要獨(dú)立于被審計(jì)人和審計(jì)委托人，然而在現(xiàn)實(shí)中要完全做到這一點(diǎn)卻很難。多數(shù)情況下企業(yè)審計(jì)的實(shí)際委托人即為企業(yè)的管理當(dāng)局，即被審計(jì)人和委托人是合二為一的。目前我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量眾多、規(guī)模普遍偏小、集中度相對較低，導(dǎo)致行業(yè)競爭激烈。為了生存，許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過刻意降低審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，滿足客戶不正當(dāng)要求的方式拉攏客戶，搶占市場，造成了惡性競爭。在這種無序的惡性競爭環(huán)境下，如果不遵照委托人的要求，提供符合委托人意圖的審計(jì)報(bào)告，就有可能被企業(yè)解聘。為了生存，會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往與上市公司管理當(dāng)局“合作”，降低審計(jì)質(zhì)量，換取收益。另外，目前許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所既承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)又承攬會(huì)計(jì)服務(wù)。當(dāng)同一家事務(wù)所對同一上市公司既提供會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)又進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，就不可避免地會(huì)出現(xiàn)利益沖突，自己審計(jì)自己，其出具的審計(jì)報(bào)告就難免會(huì)帶有主觀色彩了。

4.會(huì)計(jì)自身的特點(diǎn)和局限性為我國上市公司會(huì)計(jì)信息失真提供了條件。目前我國上市公司擁有會(huì)計(jì)方法的選擇權(quán)，選擇不同的會(huì)計(jì)方法將形成不同的會(huì)計(jì)信息，具體體現(xiàn)為：

(1)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)原則使虛假會(huì)計(jì)信息有機(jī)可乘。做為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)導(dǎo)致出現(xiàn)許多應(yīng)計(jì)、預(yù)提和待攤項(xiàng)目，于是就為通過延遲確認(rèn)費(fèi)用、提前確認(rèn)收入等方式制造虛假業(yè)績提供了可能性。而穩(wěn)健性原則的運(yùn)用則需要依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，主觀隨意性較強(qiáng)，于是就出現(xiàn)了部分企業(yè)通過低估收入、高估費(fèi)用的方式來達(dá)到操縱企業(yè)利潤的目的。除此之外，實(shí)質(zhì)重于形式原則及重要性原則的不當(dāng)運(yùn)用也會(huì)使操縱會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性成為可能。

(2)會(huì)計(jì)人員主觀判斷對會(huì)計(jì)信息的影響為會(huì)計(jì)信息失真提供了可操作的空間。企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，會(huì)計(jì)方法、會(huì)計(jì)核算程序、財(cái)產(chǎn)評估方式等的選擇，受會(huì)計(jì)人員主觀判斷的影響很大。同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，有許多種方法可供會(huì)計(jì)人員選擇，如果會(huì)計(jì)人員不能排除利益的干擾，而有意識地采用某種不恰當(dāng)?shù)姆椒?，就很容易造成?huì)計(jì)信息的失真。

二、針對我國上市公司會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的預(yù)防及治理對策

為了促進(jìn)我國資本市場的持續(xù)健康發(fā)展，迫切需要解決目前存在的會(huì)計(jì)信息失真問題，這將是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，必須要對上市公司及其市場環(huán)境進(jìn)行綜合治理，從多方面提出解決方案。

1.完善上市公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量需要有完善的公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)做保障。完善上市公司股東大會(huì)和董事會(huì)制度，約束上市公司大股東行為，是完善上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的首要任務(wù)和重要舉措。上市公司必須建立健全董事制度，增強(qiáng)董事會(huì)內(nèi)部制約機(jī)制，提高董事會(huì)成員專業(yè)水平，使董事會(huì)的作用得到有效發(fā)揮，起到有力的監(jiān)督經(jīng)營者行為的作用。另外，應(yīng)建立政企分開、產(chǎn)權(quán)明晰、責(zé)權(quán)明確的現(xiàn)代企業(yè)制度，使企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)以及企業(yè)經(jīng)營者的責(zé)、權(quán)、利關(guān)系得以明確，通過有力的權(quán)力制約平衡來保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)有效。通過改善股權(quán)結(jié)構(gòu),減少大股東的持股比例，讓持股者相互之間起到制衡作用也是防止出現(xiàn)會(huì)計(jì)失真現(xiàn)象的有效途徑。

2.加強(qiáng)我國上市公司企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)。內(nèi)部控制制度是企業(yè)自身的檢疫系統(tǒng)。健全的企業(yè)內(nèi)部控制制度可以有效保護(hù)資產(chǎn)的安全，及時(shí)發(fā)現(xiàn)舞弊行為，維護(hù)交易的正常進(jìn)行，建議國家立法對上市公司內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行專項(xiàng)審查并作出評價(jià)。

為了防止企業(yè)內(nèi)部人員操縱企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的行為，應(yīng)定期檢測企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的運(yùn)行效果，完善內(nèi)部審計(jì)制度,明確企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的職責(zé)。要重點(diǎn)審查主要投資項(xiàng)目資本預(yù)算權(quán)限的劃分方法；評價(jià)內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性；審查企業(yè)負(fù)責(zé)人及經(jīng)理層有無操縱企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為的情況；審查企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的可持續(xù)發(fā)展性等。

要著力加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，制訂內(nèi)部財(cái)務(wù)管理辦法，完善會(huì)計(jì)規(guī)范和流程，推行會(huì)計(jì)崗位責(zé)任制，嚴(yán)格執(zhí)行不相容崗位分離制度，完善會(huì)計(jì)檔案管理辦法，使會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能得以充分發(fā)揮。另外要加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度，設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，由監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，對企業(yè)日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)督審查。

3.規(guī)范我國上市公司會(huì)計(jì)信息披露控制制度。上市公司信息披露制度的完善，有助于降低會(huì)計(jì)信息不對稱性和不完整的現(xiàn)象，可以抑制內(nèi)幕交易和欺詐行為，增加會(huì)計(jì)信息披露的規(guī)范性和透明度。然而，目前，我國的一些上市公司仍無法實(shí)現(xiàn)自律，信息披露的真實(shí)性和完整性只有在相關(guān)部門的監(jiān)管下才能實(shí)現(xiàn)。因此，對上市公司的業(yè)績信息和關(guān)聯(lián)交易信息必須進(jìn)行嚴(yán)格審查，一旦發(fā)現(xiàn)有欺詐行為，要依法予以從重處罰。要盡快建立民事賠償制度，對因發(fā)布虛假會(huì)計(jì)信息而給投資者造成經(jīng)濟(jì)損失的上市公司，要予以嚴(yán)懲并向投資者支付經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償。為了確保上市公司會(huì)計(jì)信息披露的及時(shí)性，提高會(huì)計(jì)信息披露的頻率，建議可以采用季報(bào)披露制度，以季度為單位對外披露企業(yè)會(huì)計(jì)信息。同時(shí)建議適當(dāng)增加信息披露的項(xiàng)目，如在年度報(bào)告中可以適當(dāng)披露企業(yè)年終職工薪酬總額及薪酬的按時(shí)發(fā)放情況，稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的公司當(dāng)年實(shí)繳稅款的憑據(jù)，銀行出具的公司當(dāng)年的資金流量證明等，有了這些資料做為補(bǔ)充，就可以更加真實(shí)完整的反映上市公司的經(jīng)營和盈虧狀況，使會(huì)計(jì)信息使用者能夠做出更加正確的判斷。

4.完善注冊會(huì)計(jì)師制度，增強(qiáng)中介機(jī)構(gòu)的外部監(jiān)督作用。會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)對上市公司會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量起到重要的監(jiān)督作用，針對會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)完善以下幾點(diǎn)：

首先，需完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更制度。規(guī)定在上市公司變更為之提供審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)應(yīng)說明變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的理由及被更換的會(huì)計(jì)師事務(wù)所近幾年對該上市公司出具的審計(jì)意見等。

其次，應(yīng)優(yōu)化執(zhí)業(yè)環(huán)境，制定相關(guān)規(guī)定確保注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性，預(yù)防上市公司干預(yù)注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，客觀發(fā)表審計(jì)意見等現(xiàn)象的發(fā)生。

再次，加強(qiáng)對我國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管，逐步建立科學(xué)有效的注冊會(huì)計(jì)師監(jiān)督和懲戒制度。明確注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)管理機(jī)構(gòu)的懲戒權(quán)；建立注冊會(huì)計(jì)師監(jiān)督懲戒委員會(huì)；頒布《注冊會(huì)計(jì)師監(jiān)督懲戒規(guī)則》及實(shí)施細(xì)則并保證其有效實(shí)施，

5.完善各項(xiàng)法律、法規(guī)，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)完整。低成本，高收益，是上市公司制造虛假會(huì)計(jì)信息的一個(gè)重要誘因。目前，我國證券市場對上市公司利益獲取方式的監(jiān)管尚不完備，很多規(guī)定都只是原則性的，缺乏可供實(shí)際操作的規(guī)范，這從另一個(gè)方面助長了上市公司的違規(guī)操作行為。除了盡快完善監(jiān)管法規(guī)、加大處罰力度以外，一個(gè)可行之舉是使證券市場信息披露盡量透明化可視化，從而降低出現(xiàn)虛假會(huì)計(jì)信息的概率。

另外，我國現(xiàn)行的證券法律法規(guī)具有“重刑事，輕民事”的傾向，這也是目前我國上市公司提供虛假會(huì)計(jì)信息的狀況一時(shí)無法得到有效遏制的又一主要原因。今后，應(yīng)該加大對上市公司違規(guī)披露虛假會(huì)計(jì)信息給他人造成經(jīng)濟(jì)損失的民事賠償力度，使得虛假會(huì)計(jì)信息發(fā)布者付出的代價(jià)超過其獲得的利益，斷絕以此來獲取非法收益的途徑。與此同時(shí)，應(yīng)制定相應(yīng)的政策，對鋌而走險(xiǎn)發(fā)布虛假會(huì)計(jì)信息的企業(yè)及個(gè)人，加大處罰力度，使其不敢再因利犯險(xiǎn)。

6.加強(qiáng)市場監(jiān)管，及時(shí)發(fā)現(xiàn)、糾正會(huì)計(jì)信息失真。我國現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》明確提出了建立單位、社會(huì)和國家三位一體的會(huì)計(jì)監(jiān)督管理體系，三者需相輔相成，缺一不可。

證監(jiān)會(huì)應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)主動(dòng)監(jiān)管意識，并完善監(jiān)督管理辦法。證監(jiān)會(huì)除應(yīng)加強(qiáng)審批控制權(quán)外，還應(yīng)加強(qiáng)跟蹤監(jiān)管，從而能及時(shí)發(fā)現(xiàn)上市公司會(huì)計(jì)信息披露中存在的違法違規(guī)行為。同時(shí)，證監(jiān)會(huì)應(yīng)加強(qiáng)與各行業(yè)主管部門之間的配合力度，對違規(guī)單位及違規(guī)行為及時(shí)曝光，達(dá)到警戒后來者的目的。

政府監(jiān)管的重點(diǎn)應(yīng)放在宏觀管理上，應(yīng)將具體事項(xiàng)交由各級自律組織（包括證券交易所和證券行業(yè)協(xié)會(huì)）管理。需要賦予各級自律組織制定組織規(guī)則及行使懲戒的職能。借鑒美、英等國自律監(jiān)管的經(jīng)驗(yàn)，我國應(yīng)當(dāng)建立證券交易所和證券行業(yè)協(xié)會(huì)相結(jié)合的自律管理體系。由證券交易所負(fù)責(zé)制定市場運(yùn)作規(guī)則，對市場參與者進(jìn)行監(jiān)督管理，以確保證券市場的安全、公平、效率；由證券業(yè)協(xié)會(huì)負(fù)責(zé)制定全行業(yè)統(tǒng)一的行為規(guī)則，監(jiān)督行業(yè)各單位遵守相關(guān)法律、法規(guī)，加強(qiáng)行業(yè)管理。

7.逐步提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平和職業(yè)道德水平。會(huì)計(jì)人員如果缺乏必要的專業(yè)水平，就很可能會(huì)造成會(huì)計(jì)信息的差錯(cuò)。而當(dāng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德缺乏時(shí)，再高的業(yè)務(wù)水平，也依然會(huì)出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的舞弊行為。所以一方面要加強(qiáng)會(huì)計(jì)崗位人員職業(yè)技能的培訓(xùn)，另一方面也要強(qiáng)化會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德教育。

完善會(huì)計(jì)人員從業(yè)資格管理及會(huì)計(jì)人員后續(xù)教育是杜絕會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的重要保證。要保證會(huì)計(jì)人員的持證上崗、從業(yè)資格和會(huì)計(jì)資格考試等制度的嚴(yán)格執(zhí)行。不斷完善會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育和培訓(xùn)制度，定期通過各種業(yè)務(wù)培訓(xùn)和專業(yè)知識的學(xué)習(xí)提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力。同時(shí)要制定嚴(yán)格的的檢查考評辦法，對嚴(yán)重違法亂紀(jì)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員，吊銷其會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書，禁止其再從事會(huì)計(jì)相關(guān)工作。

各級相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)有計(jì)劃、有組織地組織計(jì)人員職業(yè)道德教育，將其作為一項(xiàng)長期任務(wù)，貫穿于會(huì)計(jì)人員的整個(gè)職業(yè)生涯?？梢远ㄆ诮M織會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德教育培訓(xùn)課程，從思想政治、經(jīng)濟(jì)形勢和會(huì)計(jì)法律制度等方面提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德水平。

三、結(jié)語

杜絕我國上市公司會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象是一項(xiàng)迫切需要解決的任務(wù)，它關(guān)系到國家經(jīng)濟(jì)的有序發(fā)展，關(guān)系到市場經(jīng)濟(jì)秩序的穩(wěn)定，關(guān)系到上市公司的存亡和眾多上市公司投資者和利益相關(guān)者的經(jīng)濟(jì)利益。解決這一問題需要社會(huì)各方面一起努力，聯(lián)手合作，凈化我們的市場環(huán)境，完成國家經(jīng)濟(jì)健康穩(wěn)定增長的目標(biāo)。

[1]徐振莉.上市公司會(huì)計(jì)信息失真相關(guān)問題及對策[J].會(huì)計(jì)之友.2010,(7).

[2]蔣海燕..新準(zhǔn)則下上市公司會(huì)計(jì)信息披露監(jiān)管探析[J].財(cái)會(huì)研究,2010，(22).

[3]顏剩勇.論適當(dāng)政府監(jiān)管下的企業(yè)會(huì)計(jì)信息市場化[J].湖南科技大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版).2010,(4).

[4]趙雪枝.從公司治理結(jié)構(gòu)角度分析我國上市公司的會(huì)計(jì)信息失真[J].生產(chǎn)力研究.2009,(20).

[5]閆然.廣義經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下上市公司會(huì)計(jì)信息失真問題研究[J].企業(yè)經(jīng)濟(jì).2011,(10).