胡譯云

摘 要：2012年9月15日，湖南萬福生科農(nóng)業(yè)開發(fā)股份有限公司因涉嫌違反有關(guān)證券法律法規(guī)被湖南監(jiān)管局立案稽查。萬福生科成為繼綠大地之后又一因財(cái)務(wù)造假事件引發(fā)市場漩渦的上市公司。本文通過對萬福生科財(cái)務(wù)造假手段的分析，簡要解析了我國會計(jì)師事務(wù)所誠信監(jiān)管體制。

關(guān)鍵詞：萬福生科 財(cái)務(wù)造假 誠信監(jiān)管

一、背景介紹

萬福生科（湖南）農(nóng)業(yè)開發(fā)股份有限公司是國內(nèi)領(lǐng)先的糧油加工企業(yè)和健康食品的供應(yīng)商，該公司利用洞庭湖區(qū)豐富的稻谷資源為消費(fèi)者提供營養(yǎng)健康的食品、高品質(zhì)的生活服務(wù)。據(jù)萬福生科招股說明書及2011年年報(bào)：2008至2011年，該公司凈利潤分別是2565.82萬元、3956.39萬元、5555.4萬元和6026.86萬元，四年內(nèi)凈利潤總數(shù)為1.81億元。可是其中有1.6億元凈利潤是虛構(gòu)的，實(shí)際上四年合計(jì)凈利潤數(shù)只有2000萬元左右，近九成為“造假”所得。

二、財(cái)務(wù)造假手段分析

農(nóng)業(yè)公司造假有著天然因素。一為迎合資本市場神話，誘逼傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)人為制造高增長；二是農(nóng)業(yè)公司上下游比較分散，尤其是下游分散且多為個(gè)體戶，容易逃過中介眼睛。萬福生科的財(cái)務(wù)造假，沿襲的其實(shí)還是傳統(tǒng)兩大套路：一是虛增利潤，二是虛增資產(chǎn)。

（一）虛增利潤

萬福生科虛增利潤的方式主要是虛擬客戶以及客戶銷售額。這可以從萬福生科主要客戶披露中找到問題。2012年中報(bào)更正中，萬福生科前五大客戶，湖南祁東佳美食品公司銷售收入虛報(bào)1415萬，實(shí)為223萬；中意糖果公司虛報(bào)1342萬，實(shí)為119萬；而湖南傻牛食品廠和懷化小丫丫食品公司直接從前五大客戶名單中消失。其相關(guān)中介機(jī)構(gòu)透露，由于客戶過于分散，而且很多直接進(jìn)行現(xiàn)金交易，萬福生科直接將一些小客戶的銷售額算到幾個(gè)大客戶中。另外，打通了下游關(guān)系，偽造配套的銷售合同、銷售憑證、出庫憑證等都不是問題。

（二）虛增資產(chǎn)

在虛增銷售額后，接下來是將資產(chǎn)負(fù)債表與其匹配。傳統(tǒng)造假中，公司往往會選擇虛增應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款之類，然后找個(gè)時(shí)間點(diǎn)將虛增的應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬洗白。但缺陷是，應(yīng)收賬款屬于流動資產(chǎn)，而且特別敏感，不易操作。萬福生科的高明之處，在于選擇了將虛擬資產(chǎn)裝入“預(yù)付賬款”和非流動資產(chǎn)中的“在建工程”。因?yàn)槿f福生科剛上市，有大量募投項(xiàng)目，在建工程項(xiàng)目放大不至于引人注意。另外一個(gè)深層次原因是，國內(nèi)上市公司募投項(xiàng)目存在大量資金挪用、項(xiàng)目承諾不兌現(xiàn)情況，但被追責(zé)者寥寥。所以，募投項(xiàng)目是上市公司財(cái)務(wù)“洗白”的上佳道具。

三、會計(jì)師事務(wù)所誠信監(jiān)管評價(jià)分析

實(shí)際上，這并不是資本市場上第一例財(cái)務(wù)造假的案例。先是勝景山河財(cái)務(wù)造假，后是綠大地欺詐上市，但是兩者都沒有萬福生科如此大膽，在上市前財(cái)務(wù)造假欺詐上市，在上市后繼續(xù)造假欺騙投資者。如此嚴(yán)重的財(cái)務(wù)造假，暴露我們會計(jì)師事務(wù)所存在很多不足。我以下僅從會計(jì)師事務(wù)所誠信監(jiān)管體制的缺失方面來談。

（一）會計(jì)師事務(wù)所誠信分析

注冊會計(jì)師組成的會計(jì)師事務(wù)所是社會中介機(jī)構(gòu)，其職業(yè)性質(zhì)決定了會計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的是對社會公眾的責(zé)任。注冊會計(jì)師對社會公眾的責(zé)任也是這一行業(yè)在市場經(jīng)濟(jì)條件下賴以存在的基礎(chǔ)，該基礎(chǔ)就是注冊會計(jì)師能夠站在獨(dú)立的立場，對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告按照會計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則，對其公允性進(jìn)行審計(jì)，并提出客觀、公正的審計(jì)意見。

會計(jì)師事務(wù)所誠信按其業(yè)務(wù)范圍包括了審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)上的誠信和管理咨詢業(yè)務(wù)上的誠信，而會計(jì)師事務(wù)所對社會公眾的責(zé)任主要表現(xiàn)在審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)的誠信方面。我國于1997年1月1日正式實(shí)施的《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》中的要求里，明確體現(xiàn)出了會計(jì)師事務(wù)所誠信的內(nèi)容：

1.獨(dú)立原則中的誠信

獨(dú)立原則是指注冊會計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)、出具審計(jì)報(bào)告時(shí)應(yīng)當(dāng)在實(shí)質(zhì)和形式上獨(dú)立于委托單位和與被審計(jì)單位有利益關(guān)系的機(jī)構(gòu)。無論是實(shí)質(zhì)上和形式上的獨(dú)立都是以誠信為前提的，尤其是實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，要求注冊會計(jì)師在審計(jì)全過程中，無論是業(yè)務(wù)的承接、執(zhí)行，還是審計(jì)報(bào)告的形成和提交，都必須依法辦事，獨(dú)立自主，不受其他任何機(jī)構(gòu)、組織和個(gè)人的干擾和影響，以客觀、公正的心態(tài)來發(fā)表審計(jì)意見。

2.客觀、公正原則中的誠信

客觀原則是指注冊會計(jì)師對有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)查、判斷和意見的表述，應(yīng)當(dāng)基于客觀立場，以客觀事實(shí)為依據(jù)，實(shí)事求是，不摻雜個(gè)人主觀意愿，也不為委托單位或第三者意見所左右。這里的以客觀事實(shí)為依據(jù)，實(shí)事求是的要求就是誠信問題。

3.專業(yè)勝任能力要求中的誠信

職業(yè)道德準(zhǔn)則要求注冊會計(jì)師禁止承接、從事本人本能勝任或不能按時(shí)完成的業(yè)務(wù)，其中誠信表現(xiàn)為注冊會計(jì)師要對委托人講信用、信譽(yù)，隨意承接、從事本人本能勝任或不能按時(shí)完成的業(yè)務(wù)是欺騙委托人的失信行為。

4.技術(shù)規(guī)范要求中的誠信

職業(yè)道德準(zhǔn)則要求注冊會計(jì)師不得對未來事項(xiàng)的可實(shí)現(xiàn)程度做出保證。注冊會計(jì)師能夠以客觀的態(tài)度對過去已經(jīng)發(fā)生的事實(shí)做出判斷并提出是否公允的反映意見。這一道德規(guī)范所蘊(yùn)含的誠信品質(zhì)表現(xiàn)為，注冊會計(jì)師的任何職業(yè)判斷都必須以客觀事實(shí)為依據(jù)。

5.對客戶的責(zé)任中的誠信

業(yè)務(wù)約定書中的按時(shí)按質(zhì)完成委托任務(wù)是注冊會計(jì)師的承諾，在委托單位提供了必要條件的前提下，注冊會計(jì)師就必須恪守承諾；注冊會計(jì)師對于所掌握的委托單位的資料和信息，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格保守秘密。

6.對同行的責(zé)任中的誠信

會計(jì)師事務(wù)所之間應(yīng)當(dāng)公平競爭，相互尊重，團(tuán)結(jié)合作，保持良好的工作關(guān)系，不詆毀同行，不損害同行利益，前任注冊會計(jì)師對后任注冊會計(jì)師的支持與合作等，都體現(xiàn)了會計(jì)師事務(wù)處通過誠信品質(zhì)來創(chuàng)立自己在行業(yè)內(nèi)部的職業(yè)信譽(yù)品牌。

（二）會計(jì)師事務(wù)所監(jiān)管分析

會計(jì)師事務(wù)所監(jiān)管是指對會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的監(jiān)管和管理。由于注冊會計(jì)師職業(yè)的特殊性和不可或缺性，注冊會計(jì)師的監(jiān)管始終是會計(jì)監(jiān)管的重心。注冊會計(jì)師負(fù)有對企業(yè)會計(jì)信息的公允性進(jìn)行會計(jì)監(jiān)管的重大責(zé)任，對注冊會計(jì)師的監(jiān)管實(shí)質(zhì)上是對會計(jì)監(jiān)管的再監(jiān)管。

會計(jì)師事務(wù)所監(jiān)管體制目前在各個(gè)國家不盡相同，同一國家不同歷史時(shí)期也有差別，曾經(jīng)出現(xiàn)過的注冊會計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管模式有下述幾種：1、自我監(jiān)管模式。注冊會計(jì)師行業(yè)通過行業(yè)協(xié)會來管理和控制各種事務(wù)。2、政府監(jiān)管模式。政府設(shè)置專門的政府機(jī)構(gòu)具體對注冊會計(jì)師行業(yè)各種事務(wù)實(shí)施管理和控制。3、獨(dú)立監(jiān)管模式。由一個(gè)獨(dú)立于政府又獨(dú)立于行業(yè)協(xié)會的獨(dú)立機(jī)構(gòu)具體對注冊會計(jì)師行業(yè)各種事務(wù)實(shí)施管理和控制。4、混合模式。包括：自我監(jiān)管為主。政府參與模式；政府監(jiān)管為主、自我監(jiān)管為輔模式；獨(dú)立監(jiān)管為主，政府監(jiān)管和自我監(jiān)管為輔模式。

目前，會計(jì)師事務(wù)所重利益輕質(zhì)量的現(xiàn)象普遍存在，萬福生科的案例警醒著執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師，提高風(fēng)險(xiǎn)意識，按照審計(jì)準(zhǔn)則審慎執(zhí)業(yè)，避開法律風(fēng)險(xiǎn)。財(cái)務(wù)造假行為對中國資本市場及投資者造成嚴(yán)重危害，近年來，我國已推出了許多與之相關(guān)的措施，專門對證券市場上出現(xiàn)的財(cái)務(wù)舞弊行為進(jìn)行揭露和分析，這或許對那些舞弊公司在一定程度上能夠起到震懾作用。但歸根結(jié)底，我們必須通過不斷的整頓和監(jiān)督來完善證券市場，建立和完善誠信監(jiān)管體制，從而為廣大投資者塑造一個(gè)良好的投資環(huán)境。

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