□文/阮海鶯 曹煥靜

（河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)研究生學(xué)院 河北·石家莊）

一、通貨膨脹的定義及其經(jīng)濟特征

（一）通貨膨脹的定義。一般而言，通貨膨脹是指因紙幣發(fā)行量超過商品流通中的實際需要的貨幣量而引起的紙幣貶值、物價上漲現(xiàn)象，其實質(zhì)是社會總需求大于社會總供給。在現(xiàn)代經(jīng)濟學(xué)中，通貨膨脹意指整體物價水平上升。一般性通貨膨脹為貨幣的市值或購買力下降，而貨幣貶值為兩經(jīng)濟體間的幣值相對性降低。前者用于形容全國性的幣值，而后者用于形容國際市場上的附加價值。兩者的相關(guān)性也是經(jīng)濟學(xué)上的爭議之一。

通貨膨脹可以被簡單地定義為在一個經(jīng)濟環(huán)境中產(chǎn)出的所有產(chǎn)品或服務(wù)平均價格的上漲。通貨膨脹使得財務(wù)報表中披露的數(shù)字是不同時點上發(fā)生的，代表了不同的購買力，因而對它們進行簡單的加減運算是沒有意義的。通貨膨脹或者物價變動對會計計量仍然是一個根本性的問題。

（二）通貨膨脹的經(jīng)濟特征。通貨膨脹具有紙幣貶值、物價上漲、購買力降低等一系列的經(jīng)濟特征。一般地說，通貨膨脹必然引起物價上漲，但不能說凡是物價上漲都是通貨膨脹，影響物價上漲的因素是多方面的。通貨膨脹的基本表現(xiàn)為紙幣貶值，一般是指紙幣因發(fā)行過多而急劇貶值。在流通中所需的金屬貨幣量已定的情況下，紙幣發(fā)行越多，單位紙幣所能代表的金屬貨幣量就越少，紙幣的貶值程度就越大。物價因紙幣貶值而全面上漲。紙幣貶值率越高，物價上漲率也就越高。

二、會計計量自身的缺陷

會計計量受到多種因素約束，如計量單位本身的局限性；會計理論結(jié)構(gòu)的不完善；受益理論的不同；從業(yè)人員主觀上的差異。然而，其中最主要的因素為計量本身缺陷，這一因素在通貨膨脹時期表現(xiàn)得尤為突出。會計計量很大程度上受到計量單位本身的局限性和計量屬性缺陷的約束，也在一定程度上影響會計信息質(zhì)量。

（一）計量單位本身的局限性。貨幣計量假設(shè)是會計的四大假設(shè)之一，貨幣計量本身就具有局限性。一是這一假設(shè)是以幣值穩(wěn)定為基本前提，一旦發(fā)生嚴(yán)重的通貨膨脹，會計所描述的財務(wù)成果就會受到扭曲，導(dǎo)致會計信息失真，通貨膨脹具有紙幣貶值的特征，因此會導(dǎo)致虛高或低估資產(chǎn)價值；二是當(dāng)前有不少尚難用貨幣計量但對決策有用的信息被排除在財務(wù)報表甚至財務(wù)報告之外，無法為會計信息的使用者服務(wù)。

（二）計量屬性的缺陷。目前，最基本和常用的是歷史成本法，而歷史成本由于通貨膨脹或物價下跌、技術(shù)進步等原因造成重置價值與歷史成本差異很大，以此為基礎(chǔ)計算的損益難以提供可靠的信息。一些企業(yè)正是利用計量理論的這些缺陷，在對資產(chǎn)進行評估時故意背離重置價，大幅度增加或減少資產(chǎn)重估價值，達到操縱利潤的目的，從而導(dǎo)致會計信息失真。采用公允價值來計量可以解決因采用歷史成本計量而固有的一些局限性，可以大大增加會計計量的對象，豐富財務(wù)信息的種類和數(shù)量，進而提高會計信息的質(zhì)量。但該種計量屬性的適用范圍有限，作為日常核算基礎(chǔ)行不通，無法編制出能真實反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的會計報表。正是由于上述的不足而影響著信息使用者需求的會計信息的質(zhì)和量，削弱了會計信息的價值和使用價值。

三、會計計量自身缺陷對會計信息質(zhì)量的影響

（一）在通貨膨脹形勢下，最重要的經(jīng)濟特征是紙幣貶值。也就是說，銀行存款與應(yīng)收賬款等貨幣性賬戶都貶值，對于企業(yè)而言，銀行存款與應(yīng)收賬款等貨幣性賬戶的貶值也就意味著其購買力的下降，企業(yè)再生產(chǎn)的能力受到限制；另一方面我們可以看到企業(yè)應(yīng)付賬款等負(fù)債性賬戶的貶值，然而這對企業(yè)再生產(chǎn)的能力沒有有利影響。這一現(xiàn)象向社會傳達的也必然是企業(yè)發(fā)展前景黯淡。這一問題主要針對的是生產(chǎn)性企業(yè)，因為其再生產(chǎn)的能力是企業(yè)未來發(fā)展的一個重要指標(biāo)。

（二）歷史成本也稱原始成本或?qū)嶋H成本，是指取得一項資源時支出的現(xiàn)金等價物。歷史成本計價有其現(xiàn)實性和相關(guān)性，以歷史成本進行會計計量，數(shù)據(jù)易于取得和驗證，能夠忠實地記錄和描述客觀事物，提供的信息符合決策的客觀原則。它是一種以不變應(yīng)萬變的方法，但會計報表的使用者在決策中往往需要的不是歷史成本，而是現(xiàn)行市場價值。在市場經(jīng)濟條件下，市場的價格處于持續(xù)變動之中，有時變動十分劇烈，而歷史成本這種計量屬性是排除了物價變動因素的，對這種變動不予處理和反映，由此計算出來的成本、利潤與現(xiàn)有的市場供求和企業(yè)經(jīng)營成果發(fā)生背離，使得可靠性和相關(guān)性不強，不能真實地反映客觀事實。歷史成本削弱了會計信息的有用性，不利于信息使用者對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營做出準(zhǔn)確的評估?，F(xiàn)在有的國家在惡性通貨膨脹情況下，已采用通貨膨脹會計，以克服貨幣計量假設(shè)帶來的不足。

受托責(zé)任目標(biāo)觀認(rèn)為，會計目標(biāo)就是以恰當(dāng)?shù)男问接行У胤从澈蛨蟾尜Y源受托者經(jīng)管責(zé)任及其履行情況。其重要理論基礎(chǔ)是委托代理理論。該理論把企業(yè)視為一系列的集合體。為了抑制或減少代理人出于自身利益而對會計信息進行隨意操縱的“敗德行為”，會計信息必須是客觀的，因而強調(diào)以事實性數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)并具有可驗證性，即在特定情況下，只能按照唯一認(rèn)可的原則將可驗證的事實加工成數(shù)據(jù)。

對于大多數(shù)固定資產(chǎn)占其資產(chǎn)比重高的企業(yè)來說，采用歷史成本計量其固定資產(chǎn)并不是一件好事，尤其是在通貨膨脹時期。在此，我們必須將其與房地產(chǎn)行業(yè)相區(qū)別，因為房地產(chǎn)行業(yè)的存貨即投資性房地產(chǎn)是采用公允價值計價。對于固定資產(chǎn)占其資產(chǎn)比重高的企業(yè)而言，采用歷史成本對其固定資產(chǎn)計價往往會導(dǎo)致其資產(chǎn)被低估，而在提取固定資產(chǎn)折舊時，在通貨膨脹時期其金額是很小的，也就是說，企業(yè)價值被低估，且稅額并未減少。

（三）目前常用的凈現(xiàn)值計價法即未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值，是未來現(xiàn)金流入量減去處置后的貼現(xiàn)值。它是在貼現(xiàn)的條件下提供資產(chǎn)預(yù)期未來收益信息的方法。這種計價屬性體現(xiàn)出的優(yōu)點最能反映資產(chǎn)的經(jīng)濟價值，其會計信息相關(guān)性較強，最有利于財務(wù)決策（因為決策者關(guān)心的是未來的經(jīng)濟利益），特別適用于某些貨幣性資產(chǎn)，如長期應(yīng)付款、應(yīng)付票據(jù)等。

中國式的通貨膨脹是由貨幣過多引起的，但并非過多的貨幣會平均式地同時流向各個行業(yè)導(dǎo)致各種商品價格全面上漲，而是過多的貨幣先流入強勢部門或行業(yè)（比如房地產(chǎn)），然后由這些行業(yè)去投資或消費來推高商品或服務(wù)的物價水平。然而，我們也應(yīng)看到，房地產(chǎn)行業(yè)價格的上揚，一方面是由于投機者和房地產(chǎn)需求的剛性所致；另一方面是由于投資性房地產(chǎn)以公允價值計量，這一原因催促了房地產(chǎn)價格的持續(xù)抬高。而這一現(xiàn)象在初期所傳達出來的信息是房地產(chǎn)行業(yè)的前景看好，形勢喜人。這也就是所謂的房地產(chǎn)泡沫，其賬面價值或者說市場價格遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其實際價值。

四、通貨膨脹形勢下會計計量改進思考

對通貨膨脹形勢下會計計量改進的方向應(yīng)是立足于為信息使用者提供能夠滿足其決策需要的會計信息。信息使用者的需求具有多元性，所以通貨膨脹會計的計量方法也應(yīng)選擇多元的標(biāo)準(zhǔn)，在同一張報表中反映出滿足不同信息使用者需求的計量結(jié)果。

（一）計量模式的合理選擇。無論是公允價值計量模式還是歷史成本計量模式，都有其優(yōu)缺點，我們也應(yīng)看到對于當(dāng)前經(jīng)濟發(fā)展階段與經(jīng)濟形勢而言，計量模式的合理選擇是避免通貨膨脹對微觀經(jīng)濟影響的直接手段，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展、會計目標(biāo)日益向決策有用觀的遞進，傳統(tǒng)的單一歷史成本模式也不可能獨當(dāng)一面。因此，要以公允價值和歷史成本計量結(jié)合作為一條主線貫穿于現(xiàn)代企業(yè)的會計體系中，這符合國情和會計界現(xiàn)實的需要，而又不至于脫離現(xiàn)實或墨守成規(guī)。這也是充分展現(xiàn)我國準(zhǔn)則制定機構(gòu)在立足我國國情和實現(xiàn)國際趨同的選擇上所表現(xiàn)出來的高度策略性。然而，我們也應(yīng)看到對哪些方面應(yīng)采用公允價值計量模式還是歷史成本計量模式實際上是一個博弈的過程，計量模式的合理完善需要有不斷的經(jīng)濟實踐。

（二）對貨幣性資金凈額的利得或損失重新表述。貨幣性資金凈額的利得或損失應(yīng)計入凈收益中。按照協(xié)議與物價變動掛鉤的資產(chǎn)和負(fù)債，如果已參照國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)要求作了調(diào)整，這種調(diào)整數(shù)應(yīng)當(dāng)與貨幣性資金凈額的利得或損失進行抵消。損益表中的其他項目，如利息收入和費用以及與投資資金或借入資金有關(guān)的外匯兌換差額，也應(yīng)與貨幣性資金凈額發(fā)生聯(lián)系。盡管這些項目是分項揭示的，但是如果在損益表中將它們與貨幣性資金凈額的利得或損失一同呈報，可能是有益的。

在通貨膨脹期間，如果資產(chǎn)和負(fù)債沒有與物價水平掛鉤，那么擁有貨幣性資產(chǎn)超過貨幣性負(fù)債的企業(yè)將損失購買力，而擁有貨幣性負(fù)債超過貨幣性資產(chǎn)的企業(yè)將增加購買力。在這一種貨幣性資金凈額上的利得或損失，可以從非貨幣性資產(chǎn)、所有者權(quán)益和損益表項目的重新表述以及與一般物價指數(shù)掛鉤的資產(chǎn)和負(fù)債的調(diào)整所產(chǎn)生的差額中得出。這一種利得或損失可以通過一般物價指數(shù)的變動，根據(jù)本期貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負(fù)債之間的差額的加權(quán)平均數(shù)做出估計。對于企業(yè)而言，一方面合理傳達了企業(yè)的真實狀況；另一方面企業(yè)可以通過此方法全面了解企業(yè)在通貨膨脹形勢下的具體狀況，也就為企業(yè)未來的投資方向以及投資數(shù)額提供了參考依據(jù)。

（三）對于企業(yè)集團而言，其報告應(yīng)進行重新表述。以惡性通貨膨脹經(jīng)濟的貨幣進行報告的母公司，可能會有也是以惡性通貨膨脹經(jīng)濟的貨幣進行報告的附屬公司。這類附屬公司的財務(wù)報表，在并入母公司提供的合并財務(wù)報表之前，應(yīng)當(dāng)根據(jù)報告采用的貨幣所屬國家的一般物價指數(shù)進行重新表述。如果這類附屬公司是國外附屬公司，其經(jīng)過重新表述的財務(wù)報表應(yīng)按照期末匯率進行換算。

[1]謝詩芬.會計計量的現(xiàn)值研究.西南財經(jīng)大學(xué)出版社，2001.

[2]郭梅.探知識經(jīng)濟時代的會計計量模式.山西財政稅務(wù)專科學(xué)校學(xué)報，2004.4.

[3]曾克強.會計計量的缺陷對會計信息質(zhì)量的影響.事業(yè)財會，2005.5.