賁能富

摘要：隨著全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生巨變，作為單位的會(huì)計(jì)環(huán)境，由于受整個(gè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，也發(fā)生了變化。面對(duì)新的會(huì)計(jì)環(huán)境，現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系如何滿足使用者對(duì)風(fēng)險(xiǎn)信息和不確定信息披露的要求，是值得我們深入研究的新課題。從對(duì)新的會(huì)計(jì)環(huán)境下傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告存在的局限性進(jìn)行分析入手，可提出對(duì)我國(guó)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告改進(jìn)的思考，找出解決方法。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)告；會(huì)計(jì)環(huán)境

中圖分類號(hào)：F810文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2012）23-0131-02

一、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的局限性

經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要。單位的會(huì)計(jì)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)環(huán)境息息相關(guān)，在不斷變化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，現(xiàn)行由資產(chǎn)負(fù)債表、收益表（或損益表）、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表（或現(xiàn)金流量表）構(gòu)成的財(cái)務(wù)報(bào)告三表體系，雖能基本滿足使用者對(duì)企業(yè)真實(shí)、公允披露會(huì)計(jì)信息的需要，但仍存在一些不足之處。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

1.過分注重為國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理服務(wù)，不能滿足信息使用者的不同需求

按照我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第11條規(guī)定：“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求?！爆F(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的信息是基于權(quán)責(zé)發(fā)生制、以歷史成本為主要計(jì)量基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)信息，而對(duì)一些前瞻性信息、不確定性信息以及有關(guān)企業(yè)無形資產(chǎn)的信息則不能準(zhǔn)確反映，從而無法滿足信息使用者進(jìn)行預(yù)測(cè)的需要。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)組織形式及其在社會(huì)和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的地位也發(fā)生了變化，投資主體呈多元化的格局，致使信息使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告提出了新的要求，他們不僅要獲取財(cái)務(wù)信息，還要獲取非財(cái)務(wù)信息；不僅要獲取定量信息，還要獲取定性信息；不僅要獲取確定的信息，還要獲取不確定的信息；不僅要獲取歷史信息，還要獲取預(yù)測(cè)信息。另外，信息使用者還要求拓展信息披露的內(nèi)容，在信息的質(zhì)量上強(qiáng)調(diào)信息的相關(guān)性、一致性與及時(shí)性。

2.過分立足于信息的可靠性，無法滿足信息的時(shí)效性需求

信息的最大特點(diǎn)就在于時(shí)效性?；跁?huì)計(jì)分期假設(shè)的現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式是立足于企業(yè)已發(fā)生的確定性交易和事項(xiàng)，基本上是一張歷史會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)匯總表，它對(duì)使用者決策所需信息的相關(guān)性較低。同時(shí)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告還存在單位會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)期間的期末粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的傾向。為了合理地反映收入與費(fèi)用的關(guān)系，報(bào)告企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理成果，在期末，企業(yè)要根據(jù)配比原則進(jìn)行大量的調(diào)整和轉(zhuǎn)賬處理，雖然對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的處理是以發(fā)生交易事項(xiàng)為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的，但是由于這種轉(zhuǎn)賬和配比處理帶有主觀性，加上企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)外是提供給企業(yè)的投資者和債權(quán)人使用的，從企業(yè)的管理層到財(cái)會(huì)人員都希望會(huì)計(jì)報(bào)表能夠反映企業(yè)良好的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，會(huì)計(jì)人員帶著這種心態(tài)來編制會(huì)計(jì)報(bào)表，就使得會(huì)計(jì)報(bào)表帶有粉飾的色彩。

3.信息披露內(nèi)容不完整，過分注重貨幣信息，忽視非貨幣信息

由于現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表主要是反映以貨幣計(jì)量的歷史成本數(shù)據(jù)，在會(huì)計(jì)報(bào)表中絕大多數(shù)是有形資產(chǎn)的信息，而對(duì)大量無形資產(chǎn)的信息無法體現(xiàn)，從而大大削弱了會(huì)計(jì)信息的決策有用性，也就是說，現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表過分注重貨幣信息，忽視非貨幣信息，信息披露內(nèi)容不完整。同時(shí)，對(duì)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的信息，在財(cái)務(wù)報(bào)告中長(zhǎng)期被忽視，從而足以影響企業(yè)日后長(zhǎng)遠(yuǎn)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，甚至導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)。

二、對(duì)我國(guó)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告改進(jìn)的思考

改進(jìn)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系，一定要解決好繼承與發(fā)展的問題，要改革與新的會(huì)計(jì)環(huán)境不相適宜的部分，從財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告的模式和財(cái)務(wù)報(bào)告披露的內(nèi)容入手，并借鑒國(guó)外的一些先進(jìn)理論和做法，進(jìn)一步與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌?？偟膩碚f，對(duì)報(bào)告體系的改進(jìn)應(yīng)是一種揚(yáng)棄，主要包括以下幾個(gè)方面。

1.合理界定我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)

關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)，當(dāng)前理論界主要有兩種觀點(diǎn)，一是受托責(zé)任觀，認(rèn)為反映經(jīng)營(yíng)者的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)；二是決策有用觀，認(rèn)為向投資者等信息使用者提供有助于決策的會(huì)計(jì)信息是會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)。從本質(zhì)上看，“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”兩種目標(biāo)之間并不存在根本的沖突，而是互相聯(lián)系、互相補(bǔ)充的。我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)應(yīng)是兩者的有機(jī)結(jié)合，既向信息使用者提供快捷靈敏和有助于決策的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息；又能用來作為評(píng)價(jià)企業(yè)管理者經(jīng)濟(jì)責(zé)任和社會(huì)責(zé)任履行情況的尺度。要進(jìn)一步淡化財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容的界限，要將兩者有機(jī)的融合起來，即將管理會(huì)計(jì)“外化”為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的成份增加，保證財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)得以充分實(shí)現(xiàn)。

2.逐步完善現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)告模式

現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)際上是一種通用財(cái)務(wù)報(bào)告，它提供給不同信息使用者以相同的報(bào)告，并將不同企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表予以標(biāo)準(zhǔn)化。事實(shí)上，信息使用者具有不同的信息需求，更何況很難事先確認(rèn)使用者的所有信息需求和決策模型，因此通用財(cái)務(wù)報(bào)告的局限性日益顯著。為了革除通用財(cái)務(wù)報(bào)告模式的弊病，就必須完善通用財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)告模式。目前會(huì)計(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家采用的差別報(bào)告模式可供借鑒。

差別報(bào)告模式可以在兩個(gè)層面上實(shí)施。一個(gè)層面是從信息提供者角度，由信息提供者為不同信息使用者提供內(nèi)容（或在時(shí)間上）有差別的財(cái)務(wù)報(bào)告。另一層面是從會(huì)計(jì)規(guī)范角度，制定有差別的會(huì)計(jì)信息揭示制度。它實(shí)際上是由一國(guó)政府通過有關(guān)的準(zhǔn)則或法規(guī)的規(guī)定，對(duì)不同規(guī)?；蝾愋偷钠髽I(yè)在編制與提供財(cái)務(wù)報(bào)表的種類以及要求其披露的會(huì)計(jì)信息的格式、內(nèi)容、數(shù)量、詳盡程度等方面實(shí)行有差別待遇的一種制度安排。在這一制度下，一般是按企業(yè)的資產(chǎn)總額、年?duì)I業(yè)收入凈額和年平均職工人數(shù)這3個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，將企業(yè)劃分為小企業(yè)、中型企業(yè)和大企業(yè)3類。對(duì)小企業(yè)實(shí)行某些會(huì)計(jì)信息揭示的豁免，允許其按簡(jiǎn)略形式提供資產(chǎn)負(fù)債表和收益表，而不必提供現(xiàn)金流量表；對(duì)于大企業(yè)（特別是上市公司）則必須按規(guī)定提供內(nèi)容詳盡的一整套財(cái)務(wù)報(bào)告；中等企業(yè)可以視自身具體情況在上述兩種報(bào)告中作出選擇或是提供詳盡程度界于二者之間的財(cái)務(wù)報(bào)告。不同規(guī)模企業(yè)的信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的獲取存在不同需求，有差別的會(huì)計(jì)信息揭示制度迎合了這一需求。在我國(guó)，2000年財(cái)政部制定的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》適合大、中型企業(yè)，2003年財(cái)政部制定的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》適合金融、保險(xiǎn)企業(yè)，2004年財(cái)政部制定的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》適合小規(guī)模企業(yè)，從中可以看出我國(guó)已將金融保險(xiǎn)類企業(yè)、小企業(yè)作特別考慮，因此有望在我國(guó)推行有差別的會(huì)計(jì)信息揭示制度。

3.不斷拓展表外信息披露的內(nèi)容

隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜化以及人們對(duì)相關(guān)信息要求的提高，未來財(cái)務(wù)報(bào)告的表內(nèi)內(nèi)容和表外信息將更加復(fù)雜與豐富，特別是表外信息在整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)中的地位日益突出，對(duì)使用者正確理解報(bào)表數(shù)據(jù)和判斷報(bào)表質(zhì)量有重要意義。在會(huì)計(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家，表外信息的長(zhǎng)度已大大超過財(cái)務(wù)報(bào)表本身的長(zhǎng)度，表外信息構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)告體系十分重要的內(nèi)容。在我國(guó)，作為表外信息的報(bào)表附注是充分披露信息的一種具體運(yùn)用形式，目前報(bào)表附注的內(nèi)容越來越豐富，作用也越來越大，所以有人稱目前的財(cái)務(wù)報(bào)告已進(jìn)入“附注時(shí)代”。但我國(guó)目前的財(cái)務(wù)報(bào)告附注還存在內(nèi)容不完整、對(duì)企業(yè)重大問題和政策揭示不充分等現(xiàn)象。我國(guó)已經(jīng)加入WTO，要求會(huì)計(jì)改革盡快與國(guó)際慣例接軌，重視表外信息的作用，所以要完善相關(guān)的法規(guī)制度，有計(jì)劃地規(guī)范不同企業(yè)表外信息的揭示方式，逐步加大報(bào)表附注中非財(cái)務(wù)信息和其他財(cái)務(wù)報(bào)告的披露力度，以滿足報(bào)表使用者對(duì)決策有用信息的需求。對(duì)此，在未來財(cái)務(wù)報(bào)告中，可以借鑒分部式報(bào)告的觀點(diǎn)，可以考慮讓相關(guān)部門參與非財(cái)務(wù)信息的披露，同時(shí)可借鑒美國(guó)彩色報(bào)告的觀點(diǎn)，把信息分為核心與非核心信息。非核心信息作為公共信息，可以及時(shí)對(duì)外公開，不需保密；核心信息只由財(cái)務(wù)部門、高層管理當(dāng)局使用，不對(duì)外公開。

結(jié)束語

總之，財(cái)務(wù)報(bào)告存在的基礎(chǔ)之一是決策有用性，即為相關(guān)利益團(tuán)體提供有用的信息。如果財(cái)務(wù)報(bào)告無法為使用者提供有用的信息，其存在的合理性就必然受到質(zhì)疑。筆者認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)告改進(jìn)的方法可以是多種多樣的，但須注意的是，在改進(jìn)和完善財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，不僅要考慮信息使用者的要求，還要充分兼顧“效益＞成本”的原則，所提供的信息要充分、準(zhǔn)確，易為用戶理解和接受，便于信息使用者對(duì)企業(yè)的綜合能力和未來前景作出準(zhǔn)確的預(yù)測(cè)和判斷。

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[責(zé)任編輯杜娟]