【摘 要】當(dāng)今理論界對會計目標(biāo)的確立主要存在受托責(zé)任觀和決策有用觀這兩個有代表性的流派，對決策有用觀與受托有用觀進(jìn)行了比較，分析了兩者局限性，并提出對我國會計目標(biāo)的啟示。

【關(guān)鍵詞】受托責(zé)任觀；決策有用觀；會計目標(biāo)

一、受托責(zé)任觀與決策有用觀學(xué)說的發(fā)展

1．受托責(zé)任觀學(xué)說的發(fā)展。受托責(zé)任學(xué)派的思想早在會計產(chǎn)生之初就已經(jīng)存在，但作為一種學(xué)派則形成于公司制盛行之時，它的發(fā)展與公司制和現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論的發(fā)展休戚相關(guān)。按照產(chǎn)權(quán)理論，資源所有者將其資源委托給受托者，同時賦予受托者以資源的保管權(quán)和運用權(quán)。受托者接受委托者的委托，有權(quán)對資源獨立自主地進(jìn)行經(jīng)營，通過有關(guān)組織規(guī)則和法律制度等約束機制，明確規(guī)定委托者和受托者的權(quán)力、責(zé)任和利益。這樣，在委托者和受托者之間形成了一種委托、受托責(zé)任關(guān)系。而在公司制下，資源的委托，受托責(zé)任關(guān)系十分明顯，客觀上要求會計系統(tǒng)反映受托經(jīng)管責(zé)任，從而形成了以受托經(jīng)管責(zé)任為目標(biāo)取向的經(jīng)管責(zé)任學(xué)派。受托責(zé)任學(xué)派的主要觀點以恰當(dāng)?shù)姆绞接行Х从迟Y產(chǎn)受托者的受托經(jīng)管責(zé)任及其履行情況，會計人員與資產(chǎn)委托者和受托者之間的雙重關(guān)系，將會計人員看成是處于委托者和受托者之間的中介角色。該觀點強調(diào)編制會計報表依據(jù)的會計準(zhǔn)則和會計系統(tǒng)整體的有效性，而不是報表的內(nèi)容是否有助于決策。同時受托責(zé)任學(xué)派對受托責(zé)任進(jìn)行了擴(kuò)展，將對資產(chǎn)的受托責(zé)任擴(kuò)展到整個社會，即受托者不但對資產(chǎn)的所有者要履行受托責(zé)任，還要履行對整個社會的受托責(zé)任，如就業(yè)、環(huán)保、公益等方面的責(zé)任。

2．決策有用觀學(xué)說的發(fā)展。決策有用學(xué)派是在證券市場日益擴(kuò)大化和規(guī)范化的歷史經(jīng)濟(jì)背景下形成的。在完全的市場條件下，投資者進(jìn)行投資決策需要大量可靠且相關(guān)的財務(wù)信息，而信息的提供又必須借助于會計系統(tǒng)。因此，會計系統(tǒng)必須以為決策提供信息服務(wù)為目標(biāo)取向。在決策有用學(xué)派的形成和發(fā)展過程中，資本市場化的加速發(fā)展、信息使用者對會計信息的能動反映以及信息理論和決策理論的出現(xiàn)，極大地強化了決策有用學(xué)派的現(xiàn)實基礎(chǔ)和理論基礎(chǔ)。決策有用學(xué)派的主要觀點是向信息使用者提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的數(shù)量化的信息，會計信息是經(jīng)營決策的基礎(chǔ)，強調(diào)會計人員與會計信息使用者之間的關(guān)系。從信息使用者的立場出發(fā)，強調(diào)財務(wù)報表本身的有用性，研究和制定會計準(zhǔn)則只是為了對會計行為加以約束和限制，使其提供的信息便于決策使用。

二、受托責(zé)任觀與決策有用觀的比較

1．會計的著眼點。受托責(zé)任學(xué)派則認(rèn)為，由于會計準(zhǔn)則反映了委托者的愿望和要求，且受托經(jīng)管責(zé)任全面揭示了依賴于會計系統(tǒng)整體的有效性。因此，只要編制會計報表所依據(jù)的會計準(zhǔn)則和會計系統(tǒng)整體有用，即使不閱讀報表，受托經(jīng)管責(zé)任的反映也自然是清楚和可靠的。決策有用學(xué)派則認(rèn)為，會計報表是會計信息的物質(zhì)載體。因此，會計的著眼點在于會計報表本身的有用性。

2．信息的用途。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，應(yīng)向現(xiàn)有資產(chǎn)的提供者報告受托責(zé)任履行情況的信息，借以認(rèn)定和解除受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任；不考慮委托者如何理解、利用這些信息去制定什么決策。而決策有用學(xué)派則認(rèn)為，應(yīng)為現(xiàn)有和潛在的投資者提供對決策有用的信息，在選擇所提供的信息時，必須考慮信息使用者的需求。

3．信息的質(zhì)量特征。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，受托經(jīng)管責(zé)任實際上是一種產(chǎn)權(quán)責(zé)任，作為產(chǎn)權(quán)責(zé)任必須如實地加以反映，不偏不倚，并可以驗證，以維護(hù)產(chǎn)權(quán)主體的權(quán)益。決策有用學(xué)派認(rèn)為，相關(guān)性是與決策相關(guān)的特性，它與決策有用更為密切，提高相關(guān)性意味著增強了決策的把握性。因此，在相關(guān)性和可靠性中，更加強調(diào)相關(guān)性。

4．計量屬性和計量模式的選擇。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，歷史成本是以資產(chǎn)取得時的交易價格并經(jīng)雙方認(rèn)可為基礎(chǔ)，能夠正確反映企業(yè)財務(wù)狀況，確保會計信息的可靠性，主張采用歷史成本計量屬性和歷史成本會計計量模式。決策有用學(xué)派認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)決策所需要的信息在時間的分布上既表現(xiàn)為過去的信息，又表現(xiàn)為現(xiàn)在的信息，還表現(xiàn)為未來的信息。因此，主張多種計量屬性并存擇優(yōu)。

三、受托責(zé)任觀與決策有用觀的局限性

1．受托責(zé)任觀的局限性。受托責(zé)任學(xué)派強調(diào)真實地反映過去，主要關(guān)注企業(yè)的歷史信息，而對于未來事項很難得以反映。在會計處理上，用現(xiàn)時收入與歷史成本計量的費用進(jìn)行配比，難以體現(xiàn)真實性的原則。在會計信息方面，受托責(zé)任學(xué)派很少會顧及到委托者以外的信息需求，忽略潛在投資者的利益和要求，因而難以進(jìn)一步提高會計信息的質(zhì)量。受托責(zé)任觀產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)背景是企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離，并且投資人與經(jīng)營者之間有明確的委托與受托關(guān)系。而在現(xiàn)代社會中，兩權(quán)不分離的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)普遍存在。而且，在現(xiàn)代社會中，委托方并不總是明確的，這時受托責(zé)任觀就受到了人們的質(zhì)疑。

2．決策有用觀的局限性。決策有用觀是適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物，較受托責(zé)任觀在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境下有一定的優(yōu)勢所在，但其使用過程中也存在一些局限。對有用的評價太主觀，可操作性低。會計信息的使用者是多元的，不同的信息使用者對有用性的要求必然不同，即使是同一信息使用者，在不同的時期對會計信息也有不同要求。此外，從決策有用觀的主要內(nèi)容上來看，是各種觀點的糅合，比較含糊而不明確，因此可操作性低。決策有用與審計目標(biāo)的不協(xié)調(diào)。從審計產(chǎn)生的背景看，審計的產(chǎn)生在于受托責(zé)任，而不是決策有用，如果會計目標(biāo)定位于決策有用、審計就可能達(dá)不到目的。

四、受托經(jīng)管責(zé)任觀與決策有用觀的相容性

在眾多觀點和看法中，我國會計研究者往往重視兩個流派的對立性，而忽略了它們的相容性。事物之間是彼此聯(lián)系和發(fā)展的，既有不一致的地方，又有相似的地方。要更好地認(rèn)識事物并用以解決實踐問題，就必須全面把握事物之間的聯(lián)系。

1．二者相容性在我國會計規(guī)范體系中的體現(xiàn)。會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理的要求。企業(yè)應(yīng)當(dāng)保證所提供的中期財務(wù)報告包括了與理解企業(yè)中期期末財務(wù)狀況和中期經(jīng)營成果及其現(xiàn)金流量相關(guān)的信息。它們實際上都模糊地反映了受托責(zé)任觀和決策有用觀。

2．二者相容性在實際決策中的體現(xiàn)。決策有用觀蘊涵著投資者在實際決策中要密切注意企業(yè)未來現(xiàn)金流量的變化，并以此作為投資指標(biāo)。但是事實上，投資者不僅重視未來現(xiàn)金流量，而且也重視企業(yè)的當(dāng)期效績。投資者對會計信息需求的客觀性，促使其要將受托責(zé)任觀和決策有用觀相結(jié)合。

3．二者相容性在股票價格上的體現(xiàn)。決策有用觀認(rèn)為，未來現(xiàn)金流量決定股票市場上的股價。而事實上，股價卻是反饋性與預(yù)測性的統(tǒng)一。所謂反饋性是指股價能夠反映企業(yè)過去經(jīng)營的情況，預(yù)測性是指股價能夠反映企業(yè)未來的現(xiàn)金流量。在這個統(tǒng)一體中，企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營情況與未來的現(xiàn)金流量共同決定了股價，當(dāng)企業(yè)當(dāng)期經(jīng)營情況比以往要差時，股價下降；當(dāng)企業(yè)未來現(xiàn)金流量有很大可能上升時，股價就會部分抵消下降趨勢。

參 考 文 獻(xiàn)

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